IAS 23 13.10.2003
NL
Publicatieblad van de Europese Unie
L 261/215 IAS 23
INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 23 (HERZIENE VERSIE VAN 1993)
Financieringskosten Deze herziene International Accounting Standard vervangt IAS 23, Activering van financieringskosten, die in maart 1984 door de Board werd goedgekeurd. De herziene standaard werd van kracht voor jaarrekeningen die betrekking hebben op verslagperioden die aanvangen op of na 1 januari 1995. Eén SIC-interpretatie heeft betrekking op IAS 23: —
SIC-2: Consistentie — Activering van financieringskosten.
INHOUD Alinea’s Doel Toepassingsgebied
1-3
Definities
4-6
Financieringskosten — gebruikelijke verwerkingswijze
7-9
Opname
7-8
Informatieverschaffing
9
Financieringskosten — toegestane alternatieveverwerkingswijze
10-29
Opname
10-28
Financieringskosten die in aanmerking komen voor activering
13-18
Surplus van de boekwaarde van het in aanmerking komende actief ten opzichte van de realiseerbare waarde
19
Begin van de activering
20-22
Opschorting van de activering
23-24
Beëindiging van de activering
25-28
1
IAS 23 L 261/216
NL
Publicatieblad van de Europese Unie
13.10.2003
IAS 23 Informatieverschaffing
29
Overgangsbepalingen
30
Ingangsdatum
31
De standaarden die cursief en vet zijn gedrukt dienen te worden gelezen in de context van het achtergrondmateriaal en de leidraden in deze standaard, en in de context van het voorwoord bij de International Accounting Standards. International Accounting Standards zijn niet van toepassing op niet-materiële posten (zie alinea 12 van het voorwoord).
DOEL Het doel van deze standaard is het voorschrijven van de verwerkingswijze voor financieringskosten. Deze standaard vereist in principe dat financieringskosten onmiddellijk als last worden opgenomen. Als toegestane alternatieve verwerkingswijze staat deze standaard echter toe dat financieringskosten die rechtstreeks zijn toe te rekenen aan de verwerving, bouw of productie van een in aanmerking komend actief, worden geactiveerd.
TOEPASSINGSGEBIED 1.
Deze standaard moet worden toegepast bij de administratieve verwerking van financieringskosten.
2.
Deze standaard vervangt IAS 23, Activering van financieringskosten, die in 1983 werd goedgekeurd.
3.
Deze standaard behandelt niet de eigenlijke of toegerekende kosten van eigen vermogen, met inbegrip van preferent aandelenkapitaal dat niet als een verplichting is ingedeeld.
DEFINITIES 4.
De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis: Financieringskosten zijn rente en andere kosten die een onderneming maakt in verband met het lenen van middelen. Een in aanmerking komend actief is een actief dat noodzakelijkerwijs pas na een aanzienlijke tijdsperiode klaar is voor het beoogde gebruik of voor verkoop.
5.
6.
Financieringskosten kunnen het volgende omvatten: (a)
rente op voorschotten van de bank in rekening-courant en op kort- en langlopende leningen;
(b)
de amortisatie van kortingen of premies die verband houden met leningen;
(c)
de amortisatie van additionele kosten die in verband met het afsluiten van leningen worden gemaakt;
(d)
financieringskosten ten aanzien van financiële leases die zijn opgenomen in overeenstemming met IAS 17, Lease-overeenkomsten; en
(e)
valutakoersverschillen die voortvloeien uit leningen in vreemde valuta, in zoverre zij worden beschouwd als een aanpassing van de rentekosten.
Voorbeelden van in aanmerking komende activa zijn voorraden die pas na een aanzienlijke tijdsperiode verkoopklaar zijn, fabrieken, elektriciteitscentrales en vastgoedbeleggingen. Overige beleggingen, alsmede voorraden die in een korte tijdsperiode worden geproduceerd, als onderdeel van het gewoonlijke productieproces of anderszins, in grote hoeveelheden en op repetitieve basis, zijn geen in aanmerking komende activa. Activa die op het moment van hun verwerving klaar zijn voor het beoogde gebruik of voor verkoop zijn evenmin in aanmerking komende activa.
2
IAS 23 13.10.2003
NL
Publicatieblad van de Europese Unie
L 261/217 IAS 23
FINANCIERINGSKOSTEN — GEBRUIKELIJKE VERWERKINGSWIJZE
Opname 7.
Financieringskosten dienen als last te worden opgenomen in de periode waarin ze zijn gemaakt.
8.
Volgens de gebruikelijke verwerkingswijze worden financieringskosten opgenomen als last in de periode waarin ze zijn gemaakt, ongeacht de manier waarop de financiering wordt aangewend.
Informatieverschaffing 9.
In de jaarrekening moet worden vermeld welke grondslag voor financiële verslaggeving wordt toegepast op financieringskosten.
FINANCIERINGSKOSTEN — TOEGESTANE ALTERNATIEVE VERWERKINGSWIJZE
Opname 10.
Financieringskosten moeten als last worden opgenomen in de periode waarin ze zijn gemaakt, tenzij ze in overeenstemming met alinea 11 worden geactiveerd.
11.
Financieringskosten die rechtstreeks zijn toe te rekenen aan de verwerving, bouw of productie van een in aanmerking komend actief dienen te worden geactiveerd als deel van de kostprijs van dat actief. Het bedrag van de financieringskosten dat in aanmerking komt voor activering, dient in overeenstemming met deze standaard te worden bepaald (1).
12.
Ingevolge de toegestane alternatieve verwerkingswijze worden financieringskosten die rechtstreeks zijn toe te rekenen aan de verwerving, bouw of productie van een actief opgenomen in de kostprijs van dat actief. Dergelijke financieringskosten worden als deel van de kostprijs van het actief geactiveerd als het waarschijnlijk is dat zij zullen resulteren in toekomstige economische voordelen voor de onderneming en de kostprijs op betrouwbare wijze kan worden bepaald. Andere financieringskosten worden als last opgenomen in de periode waarin ze zijn gemaakt.
F i n a nc i er i n g sk os t en di e i n aa n me rki n g ko m en v o o r ac ti v e ri n g 13.
De financieringskosten die rechtstreeks zijn toe te rekenen aan de verwerving, bouw of productie van een in aanmerking komend actief zijn financieringskosten die zouden zijn vermeden indien de uitgaven voor het in aanmerking komende actief niet waren gedaan. Als een onderneming middelen leent met het specifieke doel om een bepaald in aanmerking komend actief te verwerven, kunnen de financieringskosten die rechtstreeks verband houden met dat in aanmerking komende actief op eenvoudige wijze worden geïdentificeerd.
14.
Het kan moeilijk zijn om een rechtstreeks verband te bepalen tussen bepaalde financieringen en een in aanmerking komend actief, en de financieringskosten te bepalen die anderszins hadden kunnen worden vermeden. Een dergelijke moeilijkheid doet zich bijvoorbeeld voor wanneer de financieringsactiviteiten van een onderneming centraal worden gecoördineerd. Er doen zich eveneens moeilijkheden voor als een groep gebruik maakt van een reeks schuldinstrumenten om middelen te lenen tegen variërende rentevoeten, en deze middelen onder verschillende voorwaarden uitleent aan andere ondernemingen binnen de groep. Andere complicaties ontstaan als leningen worden aangegaan die in vreemde valuta luiden of die aan vreemde valuta zijn gekoppeld indien de groep opereert in economieën met een zeer hoge inflatie, en als gevolg van wisselkoersschommelingen. Bijgevolg is het moeilijk te bepalen welk bedrag van de financieringskosten rechtstreeks is toe te rekenen aan de verwerving van een in aanmerking komend actief en is er een zekere oordeelsvorming vereist.
15.
In zoverre middelen specifiek worden geleend met het oog op de verwerving van een in aanmerking komend actief, dient het bedrag van de financieringskosten die in aanmerking komen voor activering op dat actief te worden bepaald als de effectieve financieringskosten van die lening tijdens de periode, verminderd met enige beleggingsinkomsten uit de tijdelijke belegging van die lening.
(1 ) Zie ook SIC -2: Consistentie — Activering van financieringskosten.
3
IAS 23 L 261/218
NL
Publicatieblad van de Europese Unie
13.10.2003
IAS 23 16.
De financieringsregelingen voor een in aanmerking komend actief kunnen ertoe leiden dat een onderneming geleende middelen verwerft en daarmee verband houdende financieringskosten maakt vóór sommige of alle middelen worden gebruikt voor uitgaven in verband met het in aanmerking komende actief. In dergelijke gevallen worden de middelen vaak tijdelijk belegd tot ze kunnen worden uitgegeven voor het in aanmerking komende actief. Bij de bepaling van het bedrag van de financieringskosten dat tijdens een periode in aanmerking komt voor activering, worden eventuele beleggingsinkomsten die op dergelijke middelen zijn verkregen in mindering gebracht van de gemaakte financieringskosten.
17.
In zoverre middelen in het algemeen worden geleend en worden aangewend om een in aanmerking komend actief te verwerven, dient het bedrag van de financieringskosten dat in aanmerking komt voor activering te worden bepaald door een activeringspercentage toe te passen op de uitgaven voor dat actief. Het activeringspercentage dient gelijk te zijn aan het gewogen gemiddelde van de financieringskosten die van toepassing zijn op de leningen van de onderneming die uitstaan tijdens de periode, met uitsluiting van leningen die specifiek zijn aangegaan met het oog op de verwerving van een in aanmerking komend actief. Het bedrag van de financieringskosten dat tijdens een periode is geactiveerd mag niet hoger liggen dan het bedrag van de financieringskosten dat tijdens die periode is uitgegeven.
18.
In sommige gevallen is het geëigend om alle leningen van de moedermaatschappij en haar dochterondernemingen op te nemen in de berekening van een gewogen gemiddelde van de financieringskosten. In andere gevallen is het geëigend dat elke dochteronderneming een gewogen gemiddelde hanteert van de financieringskosten die op haar eigen leningen van toepassing zijn.
S u r pl u s v an de b o ekw aa rd e v an h et i n aa n mer ki n g ko m en d e ac ti e f t en o p z i ch t e va n d e rea lis eer ba re wa a rde 19.
Indien de boekwaarde of de verwachte uiteindelijke kostprijs van het in aanmerking komende actief hoger ligt dan zijn realiseerbare waarde of opbrengstwaarde, wordt de boekwaarde afgeschreven of afgewaardeerd in overeenstemming met de vereisten van andere International Accounting Standards. In bepaalde gevallen wordt het bedrag van de afschrijving of afwaardering teruggeboekt in overeenstemming met die andere International Accounting Standards.
B e g i n v a n d e ac ti v e ri n g 20.
De activering van financieringskosten als onderdeel van de kostprijs van een in aanmerking komend actief dient aan te vangen op het moment dat: (a)
uitgaven voor het actief worden gedaan;
(b)
financieringskosten worden gemaakt; en
(c)
activiteiten aan de gang zijn die nodig zijn om het actief voor te bereiden op zijn beoogde gebruik of op zijn verkoop.
21.
Uitgaven voor een in aanmerking komend actief omvatten uitsluitend die uitgaven die hebben geleid tot betalingen in contanten, de overdracht van andere activa of het aangaan van rentedragende verplichtingen. Enige ontvangen betalingen naar rato van de voortgang van het werk en steun die in verband met het actief werd verkregen worden in mindering gebracht van de uitgaven (zie IAS 20, Administratieve verwerking van overheidssubsidies en informatieverschaffing over overheidssteun). De gemiddelde boekwaarde van het actief tijdens een periode, met inbegrip van reeds geactiveerde financieringskosten, is gewoonlijk een redelijke benadering van de uitgaven waarop het activeringspercentage in die periode wordt toegepast.
22.
De activiteiten die nodig zijn om het actief voor te bereiden op zijn beoogde gebruik of verkoop, omvatten meer dan de fysieke bouw van het actief. Ze omvatten het technische en administratieve werk vóór de aanvang van de eigenlijke bouw, zoals activiteiten in verband met het verkrijgen van vergunningen vóór de aanvang van de eigenlijke bouw. Dergelijke activiteiten omvatten echter niet het houden van een actief als er geen productie of ontwikkeling plaatsvindt die de toestand van het actief verandert. Financieringskosten die bijvoorbeeld worden gemaakt terwijl terreinen gebruiksklaar worden gemaakt, worden geactiveerd tijdens de periode waarin de activiteiten in verband daarmee plaatsvinden. Anderzijds komen financieringskosten, die worden gemaakt terwijl voor bouwdoeleinden verworven grond wordt gehouden zonder dat er enige ontwikkelingsactiviteit plaatsvindt, niet in aanmerking voor activering.
4
IAS 23 13.10.2003
NL
Publicatieblad van de Europese Unie
L 261/219 IAS 23
O p sc h or t i n g v a n d e a ct i v e ri n g 23.
De activering van financieringskosten dient te worden opgeschort tijdens lange perioden waarin de actieve ontwikkeling wordt onderbroken.
24.
Financieringskosten kunnen worden gemaakt tijdens een lange periode waarin de activiteiten die nodig zijn om een actief voor te bereiden op zijn beoogde gebruik of verkoop worden onderbroken. Dergelijke kosten zijn kosten voor het houden van gedeeltelijk voltooide activa en komen niet voor activering in aanmerking. De activering van financieringskosten wordt normaliter echter niet opgeschort tijdens een periode waarin omvangrijke technische en administratieve werkzaamheden worden uitgevoerd. De activering van financieringskosten wordt evenmin opgeschort als een tijdelijk uitstel een noodzakelijk onderdeel vormt van het proces om een actief klaar te maken voor zijn beoogde gebruik of verkoop. De activering wordt bijvoorbeeld voortgezet tijdens de lange periode die nodig is om voorraden tot rijpheid te laten komen, of de lange periode waarin een hoog waterpeil leidt tot uitstel bij de bouw van een brug, indien een dergelijk hoog waterpeil tijdens de bouwperiode normaal is in het betreffende geografische gebied.
B e ëi n d i g i n g v a n d e ac ti v e ri n g 25.
De activering van financieringskosten dient te worden beëindigd als vrijwel alle activiteiten zijn voltooid die nodig zijn om het in aanmerking komende actief voor te bereiden op zijn beoogde gebruik of verkoop.
26.
Een actief is gewoonlijk klaar voor zijn beoogde gebruik of verkoop als de eigenlijke bouw van het actief is voltooid, zelfs indien er nog administratieve routinewerkzaamheden moeten worden afgehandeld. Indien er slechts kleine wijzigingen overblijven, zoals de inrichting van een gebouw volgens de aanwijzingen van de koper of de gebruiker, vormt dit een aanwijzing dat vrijwel alle activiteiten zijn voltooid.
27.
Als de bouw van een in aanmerking komend actief in verschillende delen wordt voltooid en elk deel afzonderlijk kan worden gebruikt terwijl de bouw van andere delen wordt voortgezet, dient de activering van financieringskosten te worden beëindigd wanneer vrijwel alle activiteiten voltooid zijn die nodig zijn om dat deel voor te bereiden op zijn beoogde gebruik of verkoop.
28.
Een bedrijvenpark dat verschillende gebouwen bevat die elk afzonderlijk kunnen worden gebruikt is een voorbeeld van een in aanmerking komend actief waarvan elk onderdeel kan worden gebruikt terwijl de bouw van de andere onderdelen wordt voortgezet. Een voorbeeld van een in aanmerking komend actief dat voltooid moet zijn vóór enig onderdeel kan worden gebruikt, is een fabriek waarin verschillende productieprocessen in een bepaalde volgorde moeten worden uitgevoerd in verschillende delen van de fabriek op hetzelfde terrein, zoals een staalfabriek.
INFORMATIEVERSCHAFFING 29.
De jaarrekening dient de volgende informatie te verschaffen: (a)
de grondslagen voor financiële verslaggeving die worden gehanteerd voor financieringskosten;
(b)
het bedrag van de financieringskosten dat tijdens de periode is geactiveerd; en
(c)
het activeringspercentage dat is toegepast om het bedrag van de financieringskosten te bepalen dat voor activering in aanmerking komt.
OVERGANGSBEPALINGEN 30.
Indien de toepassing van deze standaard leidt tot een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving, wordt een onderneming aangemoedigd om haar jaarrekening aan te passen in overeenstemming met IAS 8, Nettowinst of -verlies over de periode, fundamentele fouten en wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving. Anderzijds dienen ondernemingen die de toegestane alternatieve verwerkingswijze hanteren alleen die financieringskosten te activeren die na de ingangsdatum van de standaard worden gemaakt en die voldoen aan de activeringscriteria.
INGANGSDATUM 31.
Deze International Accounting Standard wordt van kracht voor jaarrekeningen die betrekking hebben op verslagperioden die aanvangen op of na 1 januari 1995.
5
