ellenőrzés Módszertan Jogesetek Tárgyalóterem BEMUTATÓSZÁM Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata Szoftverek nyilvántartása

ADÓELLENŐRZÉS

Módszertan „ Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata „ Szoftverek nyilvántartása

Jogesetek „ 180 millió forintos forráshiány „ A „testvéri” kölcsön „ Adózatlan jövedelem életbiztosításra „ Ingatlan 250 millió forintért – de miből?

Tárgyalóterem „ A meghatározott mértéket meghaladó áfa

M

UT AT Ó

SZ

ÁM

és a tartalmi hiteltelenség „ A számlabefogadó kellő körültekintése „ Az adólevonási jog törvényi feltételei

BE

ellenőrzés

Be mu t a t ó s z á m 200 7 . j ú n i u s

Tisztelt Olvasó! A felgyorsult gazdasági élet, az adóellenőrzések emelkedő száma, az új ellenőrzési módszerek alkalmazása és a szankciók növekedése egyre inkább szükségessé teszi egy olyan szaklap megjelenését, illetve szakmai fórum létrehozását, melynek segítségével az olvasók tájékozódni tudnak a különféle adóellenőrzésekről. Az adóhiányok megállapításának elkerülése minden gazdálkodó számára nagyon fontos, hiszen egyetlen kis hiba is a vállalkozások ellehetetlenüléséhez vezethet. Több ezerre tehető azon szakemberek száma, akik munkájuk részeként érintettek e témakörben, illetve érdeklődnek iránta. Elsősorban nekik szól tehát újszerű, gyakorlati szempontú, a magyar piacon egyedülálló, havi rendszerességgel megjelenő szaklapunk. A CompLex Kiadó új adóellenőrzés szaklapja hiánypótló szerepet kíván betölteni a magyar piacon. Átfogó képet ad a magyarországi adóellenőrzéshez fűződő valamennyi jogról és kötelezettségről, és a mindennapos munkában kitűnően felhasználható, gyakorlatias szempontok szerint kívánja feldolgozni a témát. A kiadvány célja az, hogy: – segítse a kis- és középvállalkozások, a külön adószakértőt nem foglalkoztató tulajdonosok, valamint az alkalmazottak eligazodását a különféle adóellenőrzések területén; – bemutassa az adóellenőrzések módszertanát, részleteiben elemezze az egyes ellenőrzési eljárásokat, így biztos támpontot jelentő útmutató legyen adóvizsgálat esetében; – lehetőséget adjon az olvasóknak arra, hogy a többi olvasótól is tanácsot kérjenek, illetve megoszthassák egymás között tapasztalataikat; – tárjon az olvasók elé olyan jogerős adóhatósági határozatokat, amelyek segítségével az ellenőrzés minden fázisát megismerhetik; – tartalmazzon olyan jogerős ítéleteket, amelyek az adó-, illetőleg a járulékhiányok területét érintik, így az olvasók tájékozódhatnak az ellenőrzések lehetséges jogi következményeiről is. Éljen Ön is a kiadvány nyújtotta lehetőségekkel, készüljön fel a lehető legalaposabban az esetleges adóellenőrzésekre!

Tisztelettel: A szerkesztőség

ADÓellenőrzés Bemutatószám PÉNZÜGYI ÉS ADÓIRÁNYÍTÁSI SZAKLAP Főszerkesztő: dr. Kátai András A szerkesztőbizottság elnöke: dr. Vámosi-Nagy Szabolcs Szerkesztő: dr. Juhász István Lapigazgató: dr. Ződi Zsolt Olvasószerkesztő: F. Török Júlia Hirdetésfelvétel: Telefon: 464-5544; 464-5656/2 E-mail: [email protected]

tar ta lom Módszertan Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata . . . . . . . . . . . . . . . 2 Szoftverek nyilvántartása. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

Jogesetek 180 millió forintos forráshiány . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 A „testvéri” kölcsön . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 Adózatlan jövedelem életbiztosításra . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18

Szerkesztőség: Levélcím: 1051 Budapest, József Attila utca 18. Telefon/fax: 317-3048; Telefon: 317-2209

Ingatlan 250 millió forintért – de miből? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19

Kiadó: CompLex Kiadó Jogi és Üzleti Tartalomszolgáltató Kft. Felelős a CompLex Kiadó Kft. ügyvezető igazgatója 1117 Budapest, Prielle Kornélia u. 21–35. Telefon: (40) 464-565, +36 (1) 464-5656 Fax: +36 (1) 464-5657 E-mail: [email protected] Internet: www.complex.hu

A számlabefogadó kellő körültekintése . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21

Tárgyalóterem A meghatározott mértéket meghaladó áfa és a tartalmi hiteltelenség . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19

Az adólevonási jog törvényi feltételei . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23

ADÓELLENŐRZÉS B e mu t at ó s z á m 2 0 0 7 . j ú n iu s

ellenőrzés ellenőrzés

M U N KAV É D E L M I É S M U N KAÜ G Y I ELLENŐRZÉS B e mu t at ó s z á m 2 0 0 7 . j ú n iu s

munkavédelem és munkaügy

Módszertan

Az ADÓellenőrzés + Munkavédelmi és munkaügyi ellenőrzés együttes megrendelése esetén: (12 000+7800 Ft helyett) 16 800 Ft Előfizethető közvetlenül a kiadónál Előfizetésben terjeszti a Magyar Posta Zrt. Hírlap Üzletága, 1008 Budapest, Orczy tér 1. Előfizethető valamennyi postán, kézbesítőknél, faxon: (06-1) 303-3440, e-mailen: [email protected], További információ: 06-80-444-444 Internet: www.ado.hu

Jogesetek Aktuális

„ 180 millió forintos forráshiány „ Jogszabályváltozások „ A „testvéri” kölcsön „ Adózatlan jövedelem életbiztosításra „ Ingatlan 250 forintért de miből? „ Amillió munkáltató és a – hatóság feladatai

A hónap témája

MOST EGYÜTT ÉRDEMES ELŐFIZETNIE! „ Együttműködési kötelezettségek

Tárgyalóterem Előírások – követelmények „ A meghatározott mértéket „ Ellenőrzési eljárásimeghaladó szabályok áfa

és a tartalmi hiteltelenség Munkaegészségügy, Munkaügy „ Munkabiztonság,

„ A számlabefogadó kellő körültekintése „ Az adólevonási jog törvényi feltételei

Gyakorlat

„ Tanulságos esetek „ Mi így csináljuk „ Bírósági ügyek „ Zöld szám

BE M UT AT Ó SZ ÁM

Előfizetési díj fél évre: 12 000 Ft

„ Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata „ Szoftverek nyilvántartása

BE M UT AT Ó SZ ÁM

Nyomdai előállítás: Sylvester János Nyomda Kft. Felelős vezető: Varró Attila

3000 forint megtakarítás!

Módszertan

Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata Az elmúlt hónapokban felerősödött az érdeklődés az APEH vagyonosodási vizsgálatai iránt. Még 2006 nyarán született elhatározás arról, hogy 2007-ben az APEH legalább 10 000 vagyonosodási vizsgálatot fog végezni, sőt a Hivatal vezetése ígéretet kapott arra, hogy erre tekintettel 500 fős létszámbővítést is kap a szervezet. A sajtó érdeklődését külön is felkeltette a miniszterelnök bejelentése, amely szerint ő saját magára is kér ilyen vizsgálatot, illetve hasonló nyilatkozatra kéri fel a kormánytagokat is. Ezeket a vizsgálatokat az APEH elvégezte, ezekről tájékoztatást adtak a médiumok is. A létszámbővítés (az erre vonatkozó státusszám és pénzügyi fedezet) január 1-jétől az APEH rendelkezésére áll. Természetesen nem az újonnan felvett revizorok végzik ezt az igencsak kényes vizsgálattípust, hanem belső átcsoportosítással már képzett revizorok veszik át ezt a feladatot. A vagyonosodási vizsgálatok beépültek az adóhatóság éves ellenőrzési tevékenységét előre meghirdető úgynevezett ellenőrzési irányelvbe (7001/2007. (AEÉ 2.) APEH irányelv az ellenőrzési feladatok 2007. évi ellátásához) is, amely szerint az éves ellenőrzési kapacitás mintegy 22,6 százalékát erre a vizsgálattípusra fordítja a szervezet. A vizsgálatokra az APEH még 2006 második félévében felkészült (módszertan készült a vizsgálatvégzésre, a kiválasztási rendszert kidolgozták és kiválasztották az első időszak „célszemélyeit”, felkészítették a revizorokat), így nem okozott gondot ezek elindítása 2007 januárjában. A magánszemélyek eltitkolt jövedelmeinek megállapítása gyakran nehéz feladat elé állítja az adóhatóságot. Magyarországon nincs egységes vagyonadó (csak egyes vagyonelemeket és vagyonátruházásokat „kezel” az adórendszer, például a gépjárműveket, a telket és épületet, az ajándékozást, az öröklést és az ingatlanok ellenérték fejében történő átruházását), az egységes vagyonnyilatkozatra vonatkozó szabályokat az Alkotmánybíróság 1993ban megsemmisítette. Az adózás rendjéről szóló törvény 1997 óta tartalmaz rendelkezéseket a vagyongyarapodás adóhatósági vizsgálatára vonatkozóan, szinte ez az egyetlen eszköz az eltitkolt jövedelmek utólagos feltárására és adóztatására. Az ellenőrzések során a revízió szembe találja magát az adózók által felsorakoztatott egyre bővülő jövedelemlegalizálási módszerekkel, valamint az adózók állításainak védelmére szakosodott jól felkészült könyvelőkkel, adótanácsadókkal és jogi képviselőkkel. Egyre több ilyen témájú cikk jelenik meg a sajtóban, az interneten, sőt már könyv is foglalkozik a témával. Az APEH elhárítá2

sára vonatkozó ötletek igencsak fantáziadúsak, de ezek nagy része legfeljebb időhúzásra jó, de akkor sem mindig következmények nélkül. Az adózók egyre nagyobb hányada a rendelkezésre álló valamennyi jogorvoslati formát kimeríti, egészen a bírósági keresetig, de a bíróságok ítélkezési gyakorlata alapján megállapítható, hogy ezek a kezdeményezések egyre kevésbé eredményesek.

Mit mondott az Alkotmánybíróság? Az Országgyűlés 1992-ben megszavazta az adózás rendjéről szóló törvénynek azon szabályait, amelyek szerint általános vagyonnyilatkozat-tételi eljárást folytathat le az adóhatóság. Ezeket a rendelkezéseket az Alkotmánybíróság a 21/1993. (IV. 2.) AB határozatában megsemmisítette. Az Alkotmánybíróság részletesen kifejtett álláspontjában a következőket állapította meg: Az Art. 38. § (2) bekezdése a vagyonnyilatkozat elrendelésére az állami adóhatóságot két esetben jogosítja fel. Egyrészt akkor, ha az adózó adóbevallási kötelezettségének nem tett eleget, másrészt akkor, ha azt az adóhatóság az adóellenőrzés során indokoltnak tartja. Ez utóbbi rendelkezés alapján az adóhatóság elvileg bárkit, aki adóköteles jövedelemmel rendelkezik, kötelezhet vagyonnyilatkozat adására. A kötelezésre tehát nem az adóigazgatási eljárás keretében, hanem az adóellenőrzés során kerül sor. Az Art. módosításakor bevezetni kívánt általános vagyonnyilatkozatra kötelezés célja a be nem vallott jövedelmek feltárása és adóztathatóvá tétele volt. Az Alkotmánybíróság megítélése szerint a vagyonnyilatkozat azonban nem alkalmas a tényleges jövedelmek feltárására. Egyfelől azért, mert maga a törvényhozó jelentős kivételeket állapított meg, másfelől az elfogyasztott jövedelem nem tükröződik a felhalmozott vagyonban, harmadrészt a vagyonszaporulat megállapításának alapja ugyanúgy a bevallás, mint a jövedelemadó alapjául szolgáló jövedelemé. Az Alkotmánybíróság végső következtetése tehát az volt, hogy a vagyonnyilatkozat megtételére kötelezés alkotmányellenes, és a jövedelem elhallgatása, a jövedelembevallási kötelezettség pontatlan, hibás teljesítése, az egyéb adójogi kötelezettségek megsértése más eszközök (például becslés, ellenőrzés) alkalmazását alapozhatja meg.

Jogszabályi háttér Az Art. 2. §-a szerint az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni. Az adótörvények alkalmazásában nem minősül rendeltetésszerű joggyakorlásnak Adóellenőrzés • Bemutatószám

az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adótörvényben foglalt rendelkezések megkerülése. Az adóhatóság az adót az összes körülményre, különösen a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén irányadó adófizetési kötelezettségre figyelemmel – ha az adó alapja így nem állapítható meg, becsléssel – állapítja meg. Ez azt jelenti, hogy az adókikerülési célú adóelőny igénybevétele esetén a jogosulatlan előny figyelmen kívül hagyásával kell az adót megállapítani, szükség esetén a becslés szabályainak alkalmazásával. Az adóhatóság ilyen esetekre sem kap azonban általános felhatalmazást az adóbecslés valamelyik formájának alkalmazására, ha a körülményekből a tényleges adófizetési kötelezettség pontosan megállapítható, akkor nincsen szükség a becslés módszereinek alkalmazására. Gyakoriak azonban azok az esetek, amelyekben a nyilvántartások alkalmatlanok a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén fizetendő adó alapjának, s így az adó megállapítására. A törvény ezekre az esetekre rendeli a becslés szabályainak alkalmazását. Az Art. 95. §-a tartalmazza az iratok alapján történő vizsgálat szabályait. Ezek szerint az adóhatóság az ellenőrzést az adó, a költségvetési támogatás alapjának, összegének megállapításához szükséges iratok, bizonylatok, könyvek, nyilvántartások – ideértve az elektronikus úton tárolt adatokat is –, számítások és egyéb tények, adatok, körülmények megvizsgálásával folytatja le. Amennyiben az ellenőrzés lefolytatásához szükséges számla (egyszerűsített számla), illetőleg bizonylat idegen nyelven áll rendelkezésre, és az adóhatóságnak az ellenőrzés lefolytatása során szüksége van az idegen nyelvű számla vagy bizonylat tartalmának megismerésére, a törvény előírja, hogy az adójogi tényállás tisztázásához szükséges idegen nyelvű számlát, egyszerűsített számlát, bizonylatot az adózónak felhívásra hiteles magyar fordításban is rendelkezésre kell bocsátania. Annak érdekében, hogy az adózó a fordítás átadásának késedelmes teljesítésével az ellenőrzés határidőben történő lefolytatását ne hiúsíthassa meg, a törvény kimondja, hogy a felhívástól a kötelezettség teljesítéséig eltelt időtartam az ellenőrzési határidőbe nem számít bele. Mivel az adókötelezettségek teljesítését az adóhatóság az adózó által rendelkezésére bocsátott iratok alapján vizsgálja, az iratok teljes körűsége, rendezettsége, a nyilvántartások pontossága elengedhetetlenül szükséges az ellenőrzéshez. Ha az adózó iratai hiányosak vagy rendezetlenek, illetve nyilvántartásai pontatlanok vagy hiányosak és így az adókötelezettség megállapítására alkalmatlanok, az adóhatóság megfelelő határidő kitűzésével engedélyezi, hogy az adózó iratait, nyilvántartásait a jogszabályokban foglalt előírásoknak megfelelően rendezze, pótolja, illetőleg javítsa (ennek hiányában becslésnek lenne helye). Az engedély megadását az adózónak nem kell kérnie, tehát nem kérelemre indult eljárást folytat le a nevezett esetMódszertan

ben az adóhatóság. A hatóság az engedélyről nem érdemi határozattal dönt, az iratok, nyilvántartások rendezésére, pótlására biztosított időtartam az ellenőrzés határidejébe nem számít bele. Nincs helye újabb engedélynek, ha a meghatározott határidő lejártáig az adózó nem tett eleget az iratai rendezésének. Ez esetben becsléssel folytatja le az adóhatóság az adóellenőrzést.

Az adóhatóság jogai és kötelezettségei az ellenőrzési eljárásban Az erre vonatkozó részletes szabályokat az Art. 97– 98. §-ai, valamint 101–103. §-ai tartalmazzák. Ezek alapján az adóellenőr az ellenőrzés megkezdését megelőzően – erre történő külön felhívás nélkül is – köteles magát és az ellenőrzési jogosultságát igazolni, az adózót az ellenőrzés típusáról, tárgyáról és várható időtartamáról tájékoztatni. Az adóellenőr az ellenőrzés során köteles a tényeket, körülményeket, adatokat értékelni, az adózót, képviselőjét, meghatalmazottját, alkalmazottját az ellenőrzés során tett megállapításairól tájékoztatni. Az adóellenőr köteles az adózó által felajánlott bizonyíték visszautasítását előzetesen szóban, majd az ellenőrzésről szóló jegyzőkönyvben írásban is indokolni. Az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi. Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. A nem bizonyított tény, körülmény – a becslési eljárás kivételével – az adózó terhére nem értékelhető. Az adóellenőr az ellenőrzés során (többek között) – az adóköteles tevékenység, vagyontárgy vagy jövedelem ellenőrzéséhez szükséges helyiségekbe beléphet, – a vállalkozási tevékenységgel összefüggő járműveket, járművek rakományát, helyiségeket, helyszínt átvizsgálhat, – iratokat, tárgyakat, munkafolyamatokat vizsgálhat meg, – az adózótól, képviselőjétől, alkalmazottjától felvilágosítást, más személyektől nyilatkozatot kérhet, – tisztázhatja az adóköteles tevékenységben résztvevők személyazonosságát, részvételük jogcímét, – az adózóval szerződéses kapcsolatban álló más adózónál kapcsolódó vizsgálatot végezhet, más, a tényállás tisztázásához szükséges bizonyítást folytathat le. A revizor tehát jogosult a magánszemélyt személyazonosságának igazolására felhívni. Az igazoltatott köteles a személyazonosító adatait hitelt érdemlően igazolni. A személyazonosság igazolására elsősorban a személyi igazolvány szolgál, elfogadható továbbá minden olyan okmány (például útlevél, jogosítvány), amelyből az iga3

zoltatott kiléte hitelt érdemlően megállapítható. Az adóhatóság más jelen lévő, ismert személyazonosságú személy közlését is elfogadhatja igazolásként. Az igazoltatás megtagadása esetén a személyazonosság megállapítására az adóhatóság a rendőrség közreműködését veheti igénybe. Az igazoltatás csak a személyazonosság megállapításához szükséges ideig tarthat, az igazoltatottal az igazoltatás során közölni kell annak okát. Ha az adózó, képviselője, alkalmazottja a személyes megjelenési kötelezettségének szabályszerű idézés ellenére nem tesz eleget, és távolmaradását megfelelően nem igazolja, az illetékes adóhatóság vezetője elrendelheti az elővezetését. Az elővezetés foganatosításához az ügyész jóváhagyása szükséges. Az elővezetést a rendőrség a rá vonatkozó szabályok szerint foganatosítja. Ha az adózó az ellenőrzést az adóellenőr veszélyeztetésével, fenyegetésével akadályozza, az adóhatóság a rendőrségről szóló törvény szerinti rendőri intézkedés megtételét kezdeményezheti. Külön is szabályozza a törvény a revizor lakásba való belépését: a vállalkozási tevékenységet nem folytató magánszemély lakásában az adóellenőr akkor jogosult az ellenőrzést lefolytatni, ha az adókötelezettség a lakással, mint vagyontárggyal kapcsolatos, vagy az adózó jövedelme a lakás hasznosításából származik, vagy valószínűsíthető, hogy a lakásban vállalkozói igazolványhoz kötött tevékenységet bejelentés nélkül végeznek. Természetesen ez a szabály nem azt jelenti, hogy a revizor egyébként nem léphet be a lakásba, mivel a belépés megtagadása egyrészt életszerűtlen, másrészt arra kényszerítené a revizort, hogy az adóhatóság hivatali helyiségébe idézze az adózót. Ha az adózó a vállalkozási tevékenységéhez más személy ingatlanát veszi igénybe, az ingatlan tulajdonosa köteles tűrni az adóhatóság helyszíni ellenőrzését. Az adóellenőr jogosult a vállalkozási tevékenységgel összefüggésbe hozható helyszín, helyiség és jármű átvizsgálására, valamint a helyszínen talált jármű rakományának ellenőrzésére, ha az adózó, képviselője, megbízottja, alkalmazottja nyilatkozatai, nyilvántartásai vagy más azonosított és ellenőrzött forrásból származó adatok alapján megalapozottan feltehető, hogy az adózó a bevallási, bizonylatkiállítási és megőrzési, nyilvántartásvezetési (könyvvezetési) kötelezettségei teljesítésének szempontjából jelentős tárgyi bizonyítási eszközt elrejt, megsemmisít, illetőleg a vállalkozás valós körülményeit leplezi. E rendelkezés lakás átvizsgálására csak abban az esetben alkalmazható, ha a lakás valamely helyisége a vállalkozási tevékenység helyszíne. Az átvizsgálást az ellenőrzést végző adóhatóság rendeli el. Az átvizsgálás lefolytatásához az ügyész előzetes jóváhagyása szükséges, kivéve, ha alapos okkal feltehető, hogy az átvizsgálás késedelmes lefolytatása az ellenőrzés céljá4

nak meghiúsulását eredményezné. Előzetes ügyészi jóváhagyás nélkül lefolytatott átvizsgálás esetén az adóhatóság az átvizsgálást elrendelő végzés, valamint az arról készített jegyzőkönyv másolati példányának megküldésével utólag értesíti az ügyészséget a foganatosított intézkedésről. Közjegyzői, ügyvédi, adószakértői, okleveles adószakértői, adótanácsadói, illetve könyvviteli szolgáltatást végző iroda átvizsgálása kizárólag előzetes ügyészi jóváhagyás alapján történhet. Az átvizsgálást elrendelő végzésben – ha ez lehetséges – meg kell jelölni azokat a tárgyi bizonyítási eszköznek minősülő dolgokat, amelyek megtalálása érdekében az átvizsgálás szükséges. Az átvizsgálásra vonatkozó végzések, intézkedések ellen jogszabálysértésre hivatkozással az adózó az intézkedéstől, illetve a végzés közlésétől számított 8 napon belül – az ügyész által előzetesen jóváhagyott, átvizsgálást elrendelő végzés kivételével – panasszal élhet. A panaszt az adóhatóság felettes szerve a benyújtástól számított 15 napon belül elbírálja. A panasznak az intézkedés végrehajtására nincs halasztó hatálya.

Az adózó jogai és kötelezettségei az ellenőrzési eljárásban Az adózót is terhelik kötelezettségek, illetve megilletik bizonyos jogok az ellenőrzés során. Az erre vonatkozó szabályokat az Art. 99–100. §-ai tartalmazzák. Az adózó az ellenőrzés során köteles az adóhatósággal együttműködni, az ellenőrzés feltételeit a helyszíni ellenőrzés alkalmával biztosítani, ha adómentesség, adókedvezmény illeti meg, ezt okirattal vagy más megfelelő módon köteles bizonyítani. Az adózó jogosult az ellenőrzést végző személyazonosságáról és megbízásáról meggyőződni, az ellenőrzési cselekményeknél jelen lenni, és megfelelő képviseletről gondoskodni. Ha a magánszemély adózó jogainak gyakorlásában akadályozott – az egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló, az adatok gyűjtését célzó, illetőleg az egyszerűsített ellenőrzés kivételével – kérheti az akadály megszűnéséig, de legfeljebb 60 napig az ellenőrzés megkezdésének elhalasztását, vagy az ellenőrzési cselekmények szüneteltetését. Ez kérhető a vagyonosodási vizsgálatok esetében is. Az ellenőrzés szünetelése az ellenőrzés időtartamába nem számít bele. Az adózónak joga van az ellenőrzés során keletkezett iratokba betekinteni, a megállapításokkal kapcsolatban felvilágosítást kérni, azokra észrevételt tenni, bizonyítási indítványokat előterjeszteni, a jegyzőkönyvet megismerni, és a jegyzőkönyv átadását, kézbesítését követő 15 napon belül észrevételt tenni. Ha az adóhatóság a vizsgálat megállapításait más adózónál végzett kapAdóellenőrzés • Bemutatószám

csolódó vizsgálat eredményével támasztja alá, az erről szóló jegyzőkönyvnek, illetőleg határozatnak az adózót érintő részét az adózóval részletesen ismertetni kell. Ha az adózó megítélése szerint az ellenőrzés határidejének túllépése az adóhatóságnak felróható okból történik, a határidő lejártát követően kifogással fordulhat a felettes szervhez. A felettes szerv az adózó észrevételeinek figyelembevételével végzésben dönt az eljárási határidő meghosszabbításáról, vagy az eljáró adóhatóságot az ellenőrzés lezárására utasítja.

A becslésre vonatkozó általános szabályok A becslés olyan bizonyítási módszer, amelynek során az adóhatóság a törvénynek megfelelő, a valóságos adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Mivel az Art. a becslési eljárás egyik speciális módszereként határozza meg a vagyonosodási vizsgálatot, ezért lefolytatására kizárólag a törvényben meghatározott esetekben és feltételek fennállása esetén van lehetőség. Az eljárás során az adóhatóságnak kell bizonyítani, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik. Az alkalmazhatóság azt jelenti, hogy a becslés lefolytatása (az alapul szolgáló adatok, tények, körülmények, az alkalmazott megfelelő módszer) az adó alapjának valószínűsítésére alkalmas, azaz a valós adóalapot másként, mint becslés alkalmazásával nem lehetne megállapítani. Az Art. szabályai szerint becslés alkalmazható a) a vagyonszerzési illeték alapjának megállapításánál, b) ha az adó, illetve a költségvetési támogatás alapja nem állapítható meg, c) ha az adóhatóság rendelkezésére álló, azok száma vagy tartalma miatt jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény alapján alaposan feltételezhető, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapjának megállapítására, vagy d) ha a magánszemély valótlan, hiányos bevallást vagy nyilatkozatot tett, vagy a nyilatkozattételt elmulasztotta. A c) pont alkalmazásában jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény különösen a számla (egyszerűsített számla), nyugtaadási kötelezettség adóéven belüli ismételt elmulasztása, igazolatlan eredetű áru forgalmazása, be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, továbbá az adózó tevékenységével, eredményével összefüggő iratok, nyilatkozatok és az adott tevékenységre vonatkozóan szakértők által kidolgozott jövedelmezőségi, élőmunkaés anyagszükségleti mutatók, standardok közötti lényeges eltérés. Módszertan

A becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges, rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell figyelembe venni és együttesen értékelni. A bevétel vagy a kiadások egy részének ismeretében az adóalap valószínűsíthető bizonylatok, adatok, nyilatkozatok beszerzésével, szemlével, próbagyártással, leltározással és más megfelelő módszerrel. Becsléssel kell megállapítani az adóalapot akkor is, ha az adóalap megállapítására azért nincs mód, mert sem a bevételekről, sem a kiadásokról adatok, iratok, más bizonyítékok nem állnak az adóhatóság rendelkezésére, és ezek hiánya nem az adózó érdekkörén kívül eső okra vezethető vissza. A becslésnél az adóalapot az adóhatóság az eset körülményeire tekintettel valószínűsíti. Ennek során az azonos időszakban hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között folytató adózók – magánszemély adózó esetében a munkaviszony keretében hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között végzők – kereseti, jövedelmi viszonyait figyelembe kell venni. A becslés alapján számított adóalaptól (költségvetési támogatás alapjától) való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja. A becslés alkalmazása során gyakran előfordul, hogy az adózó az adóhatóság által becsléssel megállapított adóalaptól való eltérés bizonyítékaként más adózóval fennálló szerződéses vagy egyéb kapcsolatra hivatkozik, azonban ezt az állítását sem saját, sem az érintett más adózó bevallása, sem a más adózónál végzett ellenőrzés adatai nem támasztják alá. A törvény erre az esetre kimondja, hogy az adóhatóság az adózó állításának valóságtartalmát a szerződéses, vagy egyéb ügylettel érintett adózónál végzett kapcsolódó vizsgálat alapján vizsgálja, feltéve, hogy a kapcsolódó vizsgálat elrendelését az Art. egyéb rendelkezései nem zárják ki. Ha a kapcsolódó vizsgálat eredménye az adózó állítását nem támasztja alá (azaz az adózó bizonyítási indítványa sikertelen), az adóhatóság az alaptalan és az eljárást szükségtelenül akadályozó bizonyítási indítványt előterjesztő adózót 100 ezer, illetve 200 ezer forintig terjedő bírsággal sújthatja. Ezt a rendelkezést a 2006. szeptember 15. napját követően indult ellenőrzésekre lehet alkalmazni.

A vagyongyarapodásos vizsgálatra vonatkozó speciális szabályok Ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával és az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben – figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is – az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel 5

fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. Az adóhatóság a feltárt adóalapot annak az évnek az összevonás alá eső jövedelméhez számítja hozzá, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást megállapítja. Ha a vagyongyarapodás forrásaként az adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált, az adóhatóság a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban megosztja, és az adót az egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott – összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó – adómértékkel állapítja meg. A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést ebben az esetben is az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. A vagyonosodási vizsgálatok alá vont adózók gyakran hivatkoznak arra, hogy a vagyongyarapodás forrására olyan időszakban tettek szert, amely időszakra adóigazgatási eljárás nem folytatható: azaz a vagyongyarapodás forrását az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezték. A már elévült és lezárt adójogi jogviszonyokkal kapcsolatos bizonyítás az elévülést követően rendkívül nehéz, hiszen például az adózással kapcsolatos iratok általában már nem állnak rendelkezésre, a szerződéses kapcsolatban állt személyek esetleg már nem fellelhetők, vagy az idő múlásával az ügylet részleteiről már nem tudnak bizonyítékként értékelhető nyilatkozatot tenni. Az elévülési időt megelőző szerzésre hivatkozás azonban a vagyonosodási vizsgálat érdemi kérdése, ez dönti el, hogy az adóhatóság a szerzéssel kapcsolatban adóigazgatási eljárás, vagyonosodási vizsgálat folytatására és adómegállapításra jogosult-e. A törvény a visszaélések visszaszorítása érdekében az elévülési időt követően az elévülési idő előtti szerzésre hivatkozás esetére a szerzés forrásának, tényének, időpontjának igazolására szolgáló bizonyítás lehetőségét korlátozza. Az okirati bizonyítás elsősorban az adóhatóság rendelkezésére álló adatokkal (adóbevallások, adóhatósági határozatok), közhiteles nyilvántartás adataival, jogerős bírósági/hatósági határozat adataival, az elévülési időt megelőzően kiállított egyéb közokirat adataival, illetve bankszámla, értékpapírszámla adataival történhet. Mivel ezen bizonyítás körében az adózó gyakorlatilag az adóigazgatási eljárás lefolytatásának akadályát (az elévülési idő elteltét) igazolja, az adóhatóság az elévülési időt megelőző időszakra csak ezen bizonyítás valóságtartalmát vizsgálhatja. Ha az adózó állítása a bizonyítékok vizsgálata alapján valósnak bizonyul, a szerzéssel kapcsolatban az elévülési időt megelőző időszakra a vagyonosodási vizsgálat nem terjedhet ki, ellenkező esetben a szerzésre a vagyonosodási vizsgálat lefolytatható. Azaz ebben az esetben nem elévülési időszak meghosszabbításáról van szó, hiszen ha bebizonyosodik, hogy megjelölt időszakban keletkezett az adózatlan jövedelem, nincs mód az adókötelezettség (elévülési időn túli) érvényesítésére. 6

Az okirati bizonyításra vonatkozó rendelkezéseket csak a 2006. szeptember 15. napját követő szerzésekre lehet alkalmazni. Közhiteles nyilvántartásnak minősül az ingatlan-nyilvántartás, a földhasználati nyilvántartás, a zálogjogi nyilvántartás, a gépjármű-nyilvántartás, az úszólétesítménynyilvántartás, a légijármű-nyilvántartás, a cégnyilvántartás, a magyar jog szerint egyéb közhiteles nyilvántartás, továbbá a nyilvántartás helye szerinti állam joga szerint közhitelesnek minősülő nyilvántartás. Szerzésnek minősül a vagyongyarapodás forrása felett a rendelkezési jognak, és/vagy a használat jogának, és/vagy a hasznosítás jogának, és/vagy a birtoklás jogának megszerzése, illetve a bankszámlán (pénzforgalmi számlán), értékpapírszámlán történő jóváírás.

A bizonyítási teher A vagyongyarapodási vizsgálatok során az adóalap jogszerű megállapítása azt jelenti, hogy az ellenőrzés a törvényi követelményeknek megfelelően az adóalapot valószínűsíti, és az így megállapított adóalapot, az ellenkező bizonyításig minden esetben úgy kell tekinti, mintha az ténylegesen a becsült összegben merült volna fel. A következetes bírói gyakorlat szerint önmagában már a bevallási adatok és a feltárt tagi hitel, vagyoni betét, egyéni vállalkozói veszteség összege közötti ellentmondás is megalapozza a becslés alkalmazhatóságát. (LB Kfv. I. 35.155.2005/8., Pest M. B. 3. K. 26.101/2004/10. Fővárosi B. 12. K. 3660826/2000/10., B.–A.–Z. M. B. 19. K. 21.196/2004/21., és K. 20.297/2003/9., Békés M. B. I. K. 23.042200610.) A 2006. szeptember 15-e után indult ellenőrzési eljárásokban, így a vagyongyarapodási vizsgálatok esetén is a bizonyítási teher megfordulhat, az adózónak kell bizonyítani, hogy vagyongyarapodása adózott, illetőleg adómentes jövedelemből származik. Ez azonban nem jelenti azt, hogy az általa megjelölt vagyonelemeket az adóhatóságnak bizonyítási eljárás nélkül el kell fogadnia [Art. 108. § (8) bekezdés].

Adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés Az adóhatóság az ellenőrzés célját – többek között – az adatok gyűjtését célzó ellenőrzéssel valósítja meg. Vagyonosodási vizsgálatot is megelőzhet ilyen ellenőrzés. Az Art. 119. §-a alapján az adóhatóság – az adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés keretében – az adózó nyilvántartásában, bevallásában szereplő adatok, tények, körülmények valóságtartalmának, illetőleg ezek hitelességének megállapítása érdekében a bevallási időszak lezárását megelőzően is gyűjthet adatokat, illetőleg végezhet helyszíni ellenőrzést Az adóhatóság – több más mellett – a bejelentett tények, adatok, körülmények valódiságát vizsgálja. Adóellenőrzés • Bemutatószám

Az írásbeliségen alapuló adókötelezettségek teljesítésének az ellenőrzése tipikusan az adózók által nyilvántartott és megőrzött bizonylatok vizsgálatával történik. Önmagában azonban az iratok nem minden esetben képesek alátámasztani az adózó adóbevallásának, adófizetési kötelezettségének valós alapját. Az iratok alapján az adóhatóság a múltban megtörtént eseményekről értesül, de azt nehéz utólag kontrollálni, hogy az iratokban foglalt gazdasági események éppúgy történtek-e, mint ahogyan azt az iratok tanúsítják.

A vagyonosodási vizsgálat menete Az utólagos adónemvizsgálat keretében végrehajtandó vagyonosodási vizsgálat két fő szakaszból áll: 1. Az adóhatóság felkészülése az ellenőrzésre: – Az ellenőrzésre történő kiválasztás, az adatbázisok szűrése, – a kapott adatok elemzése, a vizsgálati program összeállítása, – a megbízólevél kiállítása, – az adózó kiértesítése, az írásbeli nyilatkozat megküldése. 2. Ellenőrzés: – Értesítés (idézés) átvétele, a megbízólevél átadása és átvételének igazoltatása, – a tényállás tisztázása, = nyilatkozattétel, = adatgyűjtés, = kapcsolódó vizsgálat lefolytatása, = nemzetközi megkeresések, = a bizonyítás egyéb eszközeinek igénybevétele, – a vizsgálati eredmények értékelése, = a feltárt adatok bizonyító erejének vizsgálata, = az elemzés realizálása mérlegmódszerrel, – a megállapítások írásba foglalása.

A kiválasztás alapját képező információk A vagyongyarapodási vizsgálatokra az adózó magányszemélyek nem véletlenszerűen, hanem célzottan kerülnek kiválasztásra. Az ellenőrzés tehát gyakran már egy gyanút fogalmaz meg, fenntartva természetesen annak a lehetőségét, hogy a magánszemély tudja igazolni vagyongyarapodását, és azt, hogy jogszerűen nem fizetett a gyarapodást megalapozó jövedelem után adót, mert például az adómentes forrásból származott. Az ellenőrzésre történő kiválasztás alapjául szolgáló információk származhatnak a bevallásadatokból, más adózóknál végzett ellenőrzésekből, a bevallásadatokat is alátámasztó ún. kontrollinformációkból, más hatóságok (ingatlan-nyilvántartás, cégnyilvántartás, gépjármű-nyilMódszertan

vántartás stb.) nyilvántartásaiból, más hatóságok jelzéseiből, más országok (jellemzően EU-tagországok) rendszeres adatszolgáltatásaiból, illetve EU-tagországok és harmadik országok külön kérésre megküldött adataiból, illetve közérdekű bejelentésekből. Érdemes áttekinteni, hogy az Art. 3. számú melléklete milyen adatszolgáltatásokat ír elő: „A) A kifizető és a munkáltató adatszolgáltatása A/II. A kifizető a termőföld bérbeadásából (földjáradékból) származó jövedelemről és a levont adóról, az adómentesség feltételéül szabott időtartamra kötött, de ezen időtartam lejárta előtt megszűnt haszonbérleti szerződésről és az adókötelessé vált időszakról, valamint a bérbe adott földterület ingatlan-nyilvántartási azonosító adatairól az adatszolgáltatást a földterület fekvése szerint illetékes önkormányzati adóhatósághoz teljesíti. Az adatszolgáltatásban fel kell tüntetni az adólevonás elmaradásának okát (természetben történő bérfizetés). Az adatszolgáltatást a kifizető papíralapú adathordozón az adóévet követő év március 31-éig, gépi adathordozón április 20-áig teljesíti. B) A biztosítóintézet adatszolgáltatása A biztosítóintézet adatot szolgáltat a jövedelmet helyettesítő felelősségbiztosítási összeg, valamint a nyugdíjbiztosítás alapján folyósított nyugdíjszolgáltatás kifizetéséről, illetőleg arról, hogy a magánszemély az élet- vagy – az 1995. január 1-jét követően kötött – nyugdíjbiztosításának rendelkezési jogával a szerződéskötéstől számított 10 éven belül élt. Az adatszolgáltatást, a kifizetést, illetőleg a rendelkezési jog gyakorlását követő év január 31-éig elektronikus úton vagy gépi adathordozón kell teljesítenie az állami adóhatóság részére a magánszemély azonosításához szükséges adatok feltüntetésével. C) Az ingatlanügyi hatóság adatszolgáltatása 1. Az ingatlanügyi hatóság az ingatlan-nyilvántartási bejegyzési kérelem beérkezését követő 8 napon belül – az e törvény 21. §-ának (2) bekezdésében meghatározott, kitöltött nyomtatványt mellékelve – adatot szolgáltat az állami adóhatósághoz az illetékkiszabáshoz szükséges, valamint a 2. pontban említett birtokában lévő adatokról. Az ingatlanügyi hatóság az adózó személyi adatait tartalmazó megkeresésre tájékoztatja az adóhatóságot az adózó tulajdonát képező – nyilvántartásában szereplő – valamennyi ingatlan adatáról. 3. Az ingatlanügyi hatóság az adómentesség feltételéül szabott időtartamra kötött haszonbérleti szerződés megkötéséről és megszűnéséről annak a földhasználati nyilvántartásba történő bejegyzésétől számított 8 napon belül adatot szolgáltat a termőföld fekvése szerint illetékes önkormányzati adóhatóságnak. D) A pénzintézet adatszolgáltatása 1. A pénzintézet adatot szolgáltat a lakótelek és lakás vásárlása, építése, bővítése céljára elhelyezett, elkülönítetten kezelt megtakarítás után járó, az adókedvezmény igénybevételéhez az adózónak kiadott igazolásról. 7

2. Adatot szolgáltat a pénzintézet e megtakarítás kifizetéséről, e megtakarítás kedvezményezettjéről és annak a megtakarítónak a személyéről, akinek az igazolást konkrétan kiadta. Egyidejűleg közli az adómentesen kifizetett kamat összegét is. 3. Nem kell adatot szolgáltatni e megtakarítás kamatáról abban az esetben, ha a kedvezményezett nyilatkozott a megtakarítás eltérő célú felhasználásáról és az adót a kamat után levonták. 4. Az 1. pont szerinti adatszolgáltatást az adóévet követő január 31-éig elektronikus úton vagy gépi adathordozón, a 2. pont szerinti adatszolgáltatást a kifizetéskor az adózó, illetve a kedvezményezett illetékes állami adóhatóságához kell teljesíteni. 5. A pénzforgalmi bankszámlát vezető hitelintézet – a cégjegyzékbe bejelentett pénzforgalmi számlára vonatkozó adatok kivételével – a bankszámla megnyitását és megszüntetését annak időpontját követő hó 15. napjáig a pénzforgalmi jelzőszám feltüntetésével közli az állami adóhatósággal. E) A vámhatóság és az önkormányzat jegyzője adatszolgáltatása A vámhatóság az általa kiadott (visszavont, módosított) jövedéki engedélyről, az önkormányzat jegyzője az általa kiadott (visszavont, módosított) jövedéki termékkel folytatott kereskedelmi tevékenységre jogosító működési engedélyről 15 napon belül adatot szolgáltat az állami adóhatóságnak. G) Hatósági adatszolgáltatás 1. Az építésügyi hatóság az általa kiadott használatbavételi engedély egy példányát megküldi az illetékes önkormányzati adóhatósághoz. 2. A közúti közlekedési nyilvántartási szerv, a polgárok személyi adatainak és lakcímének nyilvántartását kezelő központi szerv a járműnyilvántartásából, valamint az 1992. évi LXVI. törvény szerinti nyilvántartásból a január 1-jei állapotnak megfelelő adatokat január 31. napjáig közli a gépjárműadó kivetésére illetékes települési önkormányzati, a fővárosban a kerületi önkormányzati adóhatósággal a következő tartalommal: a) a gépjármű rendszáma, alvázszáma, személygépjármű saját tömege, tehergépjármű saját tömege és megengedett együttes tömege, b) a gépjármű – gépjárműadóról szóló törvény szerinti – tulajdonosának neve, lakcíme, illetőleg székhelye vagy telephelye, magánszemély adózó esetén természetes azonosító adatai, nem magánszemély adózó esetén cégjegyzékszáma, c) gépjármű forgalomba helyezésének, forgalomból való kivonásának időpontja, valamint a kivonás oka, d) a tulajdonváltozás időpontja, e) a gépjármű környezetvédelmi osztályba sorolása, f ) a gépjárműadóról szóló 1991. évi LXXXII. törvény 18. §-ának 3. és 7. pontja szerinti gépjármű teljesítménye (kW, ennek hiányában LE), gyártási éve. 8

3. A közúti közlekedési nyilvántartási szerv, a polgárok személyi adatainak és lakcímének nyilvántartását kezelő központi szerv a járműnyilvántartásból, valamint az 1992. évi LXVI. törvény szerinti nyilvántartásból a) minden hónap 20. napjáig (első alkalommal 2005 februárjában) az előző hónap utolsó napja szerinti állapotnak megfelelő, az előző adatszolgáltatási időszakhoz képest bekövetkezett adókötelezettséget érintő változásokat (gépjármű forgalomba helyezése, forgalomból való kivonása, átalakítása, környezetvédelmi osztályba sorolásának módosulása), b) január 20. napjáig a tárgyévet megelőző évben bekövetkezett tulajdonosváltozásról szóló régi tulajdonos által teljesített változásbejelentést a 2. pont szerinti adattartalommal közli a gépjárműadó kivetésére illetékes települési önkormányzati, a fővárosban a kerületi önkormányzati adóhatósággal. 4. Az okmányiroda, valamint a vámhatóság minden hónap 15. napjáig az előző hónap utolsó napja szerinti állapotnak megfelelően adatokat szolgáltat az „E” és „P” betűjelű ideiglenes rendszámtábla kiadásáról a kérelmező lakóhelye (székhelye) szerint illetékes önkormányzati adóhatósághoz. Az adatszolgáltatás tartalmazza a kérelmező nevét, anyja nevét, születési helyét és idejét, valamint lakcímét (székhelyét), továbbá a jármű fajtáját és rendszámát. 5. Az építésfelügyeleti hatóság az építőipari kivitelezési tevékenység megkezdésével kapcsolatban bejelentett adatok közül az alábbi tartalommal adatot szolgáltat az állami adóhatóságnak: a) az építési helyszín címe, helyrajzi száma, b) a kivitelező (vállalkozó) neve (elnevezése), címe (székhelye), adóazonosító száma, kivitelezési jogosultságának (vállalkozói engedély, cégbírósági bejegyzés) külön jogszabály szerinti igazolása. H) Az általános forgalmi adóról szóló törvényben meghatározott új közlekedési eszközt értékesítő adózó adatszolgáltatása Az adózó az állami adóhatósághoz az értékesítés napját követő hó 15. napjáig az erre a célra rendszeresített nyomtatványon adatot szolgáltat a) az Európai Közösség más tagállamában illetőséggel bíró, közösségi adószámmal nem rendelkező vevő nevéről, címéről, b) az új közlekedési eszköz azonosító adatairól és általános forgalmi adó nélkül számított ellenértékéről, c) a számla kiállításának időpontjáról, illetve az első forgalomba helyezés időpontjáról, ha az megelőzi a számlakiállítás időpontját. I) Az állami foglalkoztatási szerv adatszolgáltatása Az állami foglalkoztatási szerv elektronikus úton vagy gépi adathordozón az állami adóhatósághoz az adóévet követő január 31-éig adatot szolgáltat azon személyek azonosító adatairól, adóazonosító jeléről, akiknél a munkanélküli Adóellenőrzés • Bemutatószám

ellátás folyósítását az ellátásra való jogosultságot kizáró kereső tevékenység miatt szüntették meg, lehetőség szerint az e személyek munkaadóiról, azok adószámának feltüntetésével, valamint a folyósítás megszűnésének időpontjáról. J) Adókedvezményre jogosító igazolásokról adatszolgáltatás Az adókedvezményre jogosító igazolást kiállító szerv, ha olyan igazolást (bizonylatot) állít ki, amelynek alapján a magánszemély adókedvezmény (adómentesség) igénybevételére jogosult, a kedvezmény igénybevételére jogosító igazolás tartalmának közlésével adatot szolgáltat az adózónak kiadott igazolásról. Az adatszolgáltatást az adóévet követő év január 31-éig elektronikus úton vagy gépi adathordozón az adókedvezményre jogosító igazolást kiállító szerv illetékes állami adóhatóságához kell teljesíteni. K) A nyomtatványt forgalmazó (alforgalmazó) adatszolgáltatása 1. A nyomtatványt forgalmazó (alforgalmazó) az általa értékesített adóigazgatási azonosításra alkalmas számla-, nyugtatömbökről – jogszabály eltérő rendelkezésének hiányában – vevőnkénti részletezésben adatot szolgáltat. 2. Az adatszolgáltatás tartalmazza: a) az értékesített nyomtatványok (számlatömbök, nyugtatömbök) megnevezését, b) a nyomtatvány sorszámát (tól-ig), c) a vevő nevét és címét (székhelyét, telephelyét), d) a vevő adószámát. A nyomtatványt forgalmazó (alforgalmazó) az adatszolgáltatást negyedévenként a negyedévet követő hónap 20. napjáig teljesíti az állami adóhatósághoz. L) Költségvetési támogatás igénybevételéhez felhasználható igazolásokról adatszolgáltatás Ha jogszabály költségvetési támogatás igénybevételéhez más szerv által kiállított igazolás (bizonylat) benyújtását írja elő, az igazolást kiállító szerv a kiállítás hónapját követő hó 15. napjáig adatot szolgáltat a kiállítást kérő személy székhelye, telephelye, lakóhelye szerint illetékes adóhatóságnak a kiadott igazolásról. Az adatszolgáltatás tartalmazza a kiállítást kérő személy nevét, elnevezését, adóazonosító számát, az igazolásban feltüntetett tényt, körülményt, adatot, valamint a támogatás igénylésének jogcímét. Az igazolás kiállítása megtagadható, ha az azt kérő nem közli a támogatás igénylésének jogcímét. Az igazoláson a támogatás igénylésének jogcímét fel kell tüntetni, az igazolás csak a megjelölt támogatás igénybevételéhez használható fel. M) Soron kívüli adatszolgáltatás A jogutód nélkül megszűnő adózó, illetőleg a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerint egyéni vállalkozónak minősülő magánszemély, ha e tevékenységét megszünteti, vagy a tevékenység gyakorlásához szükséges egyéni vállalkozói igazolványát, hatósági engedélyét jogerősen visszavonják, az e törvényben, illetőleg adótörvényben vagy költségvetési támogatást megállapító jogszabályban megállapított adatszolgáltatási kötelezettségét az éves elszámolású adókról benyújtott soron kívüli bevallással egyidejűleg teljesíti.” Módszertan

Ezen adatszolgáltatások és a már említett egyéb információforrások alapján kritériumokat lehet felállítani, hogy milyen esetekben lehet egy adózó kockázatos, ahol érdemi megállapításokra vezethet egy vagyonosodási vizsgálat. Általános, a magánszemélyre vonatkozó adatok: – a bevallások adatai, az adóbevallások beadásának elmulasztása, kontrollinformációk elemzése, a benyújtott kontrollinformációk ellentmondásban állnak az adóbevallások adataival; – az adózói életút kockázatos magatartási formái; – nagy értékű ingatlan építése, adásvétele; ingó vásárlás (személygépkocsi, vitorlás hajó, motorcsónak, repülőgép, helikopter); – nagy összegű biztosítás vagy pénzintézeti kifizetés; – tőkeszámlára történő befektetés; – kapcsolódó vagyonvizsgálat eredménye, magánszemély kölcsönnyújtása; – a magánszemély, vagy más adózó adományt vagy kölcsönt igazolt az ellenőrzött adózó számára; – a társigazgatóságok, társosztályok adóellenőrzéseinek eredményei; – más hatóságok (pl. VPOP, rendőrség) jelzései, pénzmosás gyanúja; – közérdekű bejelentés, az adózó vagyongyarapodásával kapcsolatos bejelentések. Egyéni és társas vállalkozókra vonatkozó adatok: – az APEH ellenőrzési irányelvében kiemelt tevékenységek végzése (bútorgyártás, ingatlanügynöki és ingatlanközvetítői, fodrászati, szépségápolási tevékenység); – nagy összegű tőkebetétet feltüntető egyéni vállalkozók; – több éve veszteséges egyéni vállalkozás és vállalkozási kivét hiánya; – nincs vállalkozói kivétből és osztalékból származó jövedelem; – az egyéni vállalkozó az adóbevallásban minimálbérnek megfelelő, vagy annál kisebb jövedelmet tüntet fel; – nagy összegű értékcsökkenés bevallása, ami nagy értékű tárgyi eszközök meglétére utalhat, nagy összegű beruházás elszámolása, nagy összegű támogatás igénylése; – társas vállalkozásnak nagy összegű tagi kölcsönt nyújtó magánszemély, tagi betét befizetése, társas vállalkozásban tőkeemelés, üzletrészvásárlás; – a cégnyilvántartás adatai alapján: adóalanyi hierarchia térkép szerint több vállalkozásban birtokolt tulajdonrész, érdekeltség, kapcsolt vállalkozások kialakítása, nagy értékű vagyoni betét, vagy üzletrész tulajdonlása, vétele-eladása, vállalkozásból vagyon kivonása; – magas hátralékot hátrahagyó (felszámolás alatt álló), és jogutód nélkül véglegesen megszűnt társaságok tulajdonosai, tisztségviselői; – fiktív számlaügyletek feltárása (bevételeltitkolás, fiktív számla befogadás). 9

Ha az előzőekben felsorolt kockázati tényezők közül több is „ráillik” egy magánszemélyre, akkor nagy valószínűséggel kiválasztják, s ezt követően már „manuálisan” elemzik a rendelkezésre álló adatokat, szükség szerint további információk begyűjtésére is sor kerül (más hatóságoktól, külföldről, internetről, adatgyűjtésre irányuló ellenőrzésből stb.). Az elemző munka eredményének figyelembevételével össze kell állítani egy vizsgálati programot, amelyet az ellenőrzés későbbi fázisaiban, az eljárási cselekmények függvényében szükség esetén pontosítani, vagy módosítani kell. Az alkalmazható vizsgálati program lényeges elemeiben nem tér el a magánszemélyek esetében alkalmazott személyi jövedelem adókötelezettséget vizsgáló utólagos ellenőrzés programjától.

A megbízólevél kiállítása Az elvégzett elemzésekből kell megállapítani a vizsgálat alá vonandó ellenőrzési időszakot. Ez azonban nem zárja ki annak a lehetőségét, hogy a későbbiek folyamán a vizsgált időszakot ne lehetne további évre, vagy évekre kiterjeszteni. Erre mindenképpen szükség van abban az esetben, ha a vagyongyarapodás megállapítása – a kiválasztásnál előre nem ismert adatok miatt – több évet érint. Az ellenőrzésre történő kiválasztást követően, a megbízólevél kiállítása az általános szabályoknak megfelelően történik. A megbízólevélen szereplő vizsgálatot végző revizorok személyének módosulása miatt minden esetben módosítani kell a megbízólevelet, és a módosított megbízólevelet szintén át kell adni az adózónak, és alá kell vele íratni. Csak azok a revizorok vehetnek részt az eljárási cselekmények végzésében, akik a megbízólevélen szerepelnek.

Az adózó kiértesítése, a megbízólevél átadása és átvételének igazoltatása A megbízólevél kiállításával egy időben elkészül az adózó részére postázandó értesítő levél a vizsgálat elrendeléséről. A kiértesítéssel egy időben postázhatnak az adózónak nyilatkozat formájában egy olyan kérdéssort, amely egyrészről fontos induló információkat ad a vizsgálathoz, másrészről felgyorsítja az ellenőrzést. A kérdéssor szükség szerint további kérdésekkel is kiegészíthető. A kiértesítésben felhívják az adózó figyelmét arra, hogy a nyilatkozatában szereplő állítások igazolására minden birtokában lévő dokumentumot teljeskörűen a revízió rendelkezésére kell bocsátania [Art. 95. § (3) bekezdése]. Erre a megbízólevél szerinti adózónak, vagy az Art. 7. § (1) bekezdése alapján érvényes meghatalmazással rendelkező képviselőnek van csak jogosultsága. 10

Sokszor az adózók az értesítést átveszik, de személyesen, vagy meghatalmazott útján az idézett időpontra nem jelennek meg, ezzel akadályozzák az ellenőrzés megkezdését. Ilyen esetben az Art. 172. § (1) bekezdésének l) pontja alapján mulasztási bírságot lehet kiszabni. A mulasztási bírság kiszabásáról szóló határozatban részletesen indokolni kell a szankció alkalmazásának okait, be kell mutatni azokat az eljárási cselekményeket, melyekkel szemben adózó jogszabályba ütköző magatartást tanúsított. Az ellenőrzés az erről szóló előzetes értesítés kézbesítésétől kezdődik [Art. 93. § (1)–(2) bekezdései]. Ha az adóhatóság az adózó előzetes értesítését mellőzi, az ellenőrzés a megbízólevél egy példányának átadásával kezdődik. Ha az adózó vagy képviselője, meghatalmazottja, alkalmazottja a megbízólevél átvételét megtagadja, az ellenőrzés két hatósági tanú jelenlétében az erről szóló jegyzőkönyv felvételével és aláírásával kezdődik. Az ellenőrzési határidő számítása a megbízólevél aláírásával kezdődik [Art. 92. § (4) bekezdés].

Kérdőív a vagyonosodási vizsgálatra kijelölt személy részére – A vizsgált időszakban volt-e főállású, illetve mellékállású munkaviszonya – ha igen, pontosan hol, és mennyi volt az éves (havi) bruttó keresete? Rendelkezik-e erről munkáltatói igazolással? – A vizsgált időszakban végzett-e valamilyen önálló tevékenységet (pl.: vállalkozói tevékenységet) – ha igen, mi volt ez a tevékenység, és azt az adóhatósághoz bejelentette-e? – Önálló tevékenységéből mennyi nettó jövedelme volt évente (havonta)? – Mely gazdasági társaságokban tulajdonos (résztulajdonos), gazdasági társaságok részére a vizsgált időszakban tagi hitelt vagy kölcsönt nyújtott-e, esetleg más címen bocsátott-e pénzeszközöket a gazdasági társaság rendelkezésére? Amennyiben igen, pontosan mikor, kinek és milyen összegben, azt visszakapta-e már, ha igen, mikor? – A vizsgált időszakban részt vette-e gazdasági társaság alapításában, szerzett-e tulajdont gazdasági társaságban, ha igen, erre mikor és milyen összegeket fordított? – Jelenleg milyen ingatlanok vannak a tulajdonában, azokat mikor és milyen jogcímen szerezte (pl.: adásvétel, örökség, ajándék, építés stb.)? – A vizsgált időszakban volt-e ingó értékesítésből, ingatlan értékesítésből, tartási, életjáradéki vagy öröklési szerződésből, kamatból, osztalékból, árfolyamnyereségből, ingatlan bérbeadásból, nyereményből származó bevétele, illetve jövedelme – ha igen, pontosan miből, kitől, mikor és mennyi?

Adóellenőrzés • Bemutatószám

–

–

–

–

– –

–

– –

–

–

(Kérjük pontosan nevezze meg az értékesített ingóságot, ingatlant, osztalékot kifizetőt, a bérbe adott ingatlant stb.) A vizsgált időszakban kapott-e jelentősebb (100 000 forintot meghaladó) összegű kölcsönt vagy hitelt pénzintézettől vagy magánszemélytől, családtagtól, rokontól, ismerőstől – ha igen, pontosan kitől, milyen összeget és mikor? A kérdéses összeg részben, vagy egészben visszafizetésre került-e, ha igen, mikor és milyen összegben? A vizsgált időszakban részesült-e örökségben, kapott-e valakitől nagyobb értékű ajándékot, kártérítést – ha igen, mikor, kitől és milyen összegben? Milyen egyéb, a korábbiakban meg nem említett bevételben, jövedelemben – ideértve az adómentes bevételeket is – részesült a vizsgált időszakban, azokhoz milyen jogcímen, összegben, és mikor jutott hozzá? A vizsgált időszakot megelőzően rendelkezett-e megtakarítással? Ezek honnan származtak, miben testesültek meg (pl.: készpénz, bankbetét, értékpapír stb.), milyen dokumentumok igazolják azok meglétét? Külföldről származó bevallási kötelezettség alá nem eső jövedelemmel rendelkezett-e? A vizsgált időszakban vásárolt-e gépjárművet (légiés vízi is) – ha igen, mikor, milyen típusút, rendszámút (nyilvántartási számút), mennyiért, illetve ha értékesítette, akkor mikor és mennyiért? A vizsgált időszakban nyújtott-e kölcsönt magán személy részére, ha igen, pontosan mikor és kinek és milyen összegben? Azokat visszakapta-e már, ha igen mikor, milyen összegben? Rendelkezik-e bankszámlával – ha igen, melyik banknál, és mi a számla száma? A vizsgált időszakban milyen további jelentősebb kiadásai voltak (pl.: külföldi utazás, nagyobb értékű tartós fogyasztási cikk vásárlás, műtárgy vásárlás stb.), és ezek milyen összegeket tettek ki? A vizsgált időszakban hány kereső személy és hány eltartott volt a családjában, mennyi volt az összes, illetve az egy főre jutó nettó jövedelem? Megélhetésre fordított összegek éves bontásban (pl. közüzemi díjak, napi életvitel költsége, ruházkodás)?

Ellenőrzés Az ellenőrzés lefolytatása, a bizonyítási eljárás alapvetően megegyezik az egyéb ellenőrzéseknél alkalmazott megoldásokkal. Hasonlóak a bizonyítás eszközei is, igen gyakori a becslés alkalmazása.

Módszertan

A tényállás tisztázása Revízió a tényállás tisztázásához az Art. 97. § (5) bekezdésében felsorolt bizonyítási eszközöket és bizonyítékokat használhatja fel, ilyenek többek között: – a hiteles irat, dokumentum, – az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, – az adatszolgáltatás tartalma, – más hatóság nyilvántartásából származó adat, – más adózók adatai, az elrendelt kapcsolódó vizsgálatok megállapításai, a tanúvallomás, – a szakértői vélemény, és a helyszíni szemle. A bizonyítás eszközeit az adózó is megjelölheti, amennyiben a bizonyítás kényszere őt terheli.

Bizonylathoz köthető vizsgálati szempontok A vagyonosodási vizsgálatok során a bizonylatokhoz konkrétan köthető tényállás feltárását az adóhivatal az alábbi szempontok alapján folytatja le: – Az adózót terheli annak bizonyítási kötelezettsége, hogy vagyongyarapodása adózott, illetőleg adómentes jövedelemből származik. Ez azonban nem jelenti azt, hogy az általa megjelölt vagyonelemeket az adóhatóságnak bizonyítási eljárás nélkül el kell fogadnia. – Az adóhatóság nem köteles a meghallgatott tanúkat jövedelmi viszonyaik tisztázása érdekében célvizsgálat alá vonni abban az esetben, ha megfelelő következtetéseket lehet levonni a rendelkezésre álló adatokból. – Az adózó általi bizonyítás a külföldről származó jövedelem esetében kizárólag akkor eredményes, amennyiben a magánszemély a vizsgált időszaki devizaszabályoknak megfelelő igazolásokkal rendelkezik az adott összeg Magyarországra érkezéséről. – Az adó- és illetékszabályok megsértésével szervezett jövedelmet utóbb, az elévülési időn túl legalizálni nem lehet, az a fedezethiány csökkentésére nem alkalmas. – A rokoni ajándékozás a korábbi és jelenlegi illetékszabályok szerint is ajándékozási illeték hatálya alá tartozik, tehát amennyiben az illetékhivatal eljárást nem folytatott le, úgy az ajándékozásra vonatkozó hivatkozás sem fogadható el. – Bizonyítékként nem fogadható el a kamatjövedelemre, nyereményre történő bizonylat nélküli hivatkozás, de valamiféle köztudomású tényre történő utalás sem. – Az adóhatósági pénzintézeti megkeresések törvényi felhatalmazás alapján célhoz kötöttek és jogszerűek, adózó érdekét szolgáló olyan bizonyítási eljárások, melyeknek jelentős szerepe van a kezdő vagyon meghatározásában.

11

Nyilatkozat, mint a tényállás tisztázásának másik eszköze Nyilatkozat felvétele szükséges a magánszemélyek esetében, ha a tényleges vagyoni helyzet nem állapítható meg a rendelkezésre álló egyéb bizonyítékok alapján. Revízió által tisztázandó kérdések lehetnek: – rendelkezett-e bevallási kötelezettség alá nem tartozó külön jövedelemmel (például: kamatjövedelem, nyeremény), – meglévő különadózó jövedelmek jogcíme (a valóságtartalom ellenőrizhetősége érdekében), – ingó és ingatlan értékesítésénél, bérbeadásánál a vevő, bérbevevő azonosítása, a szerzési és eladási ár rögzítése, – vásárolt ingatlanra, esetleg vagyonértékű jogra vonatkozóan a vételár és az eladó személyének rögzítése, – meglévő hitel- és kölcsönfelvétel körülményeinek tisztázása: azonosíthatóan kitől, mikor, milyen összegben vette fel, visszafizette-e, ha igen, mikor, – ha van folyamatban lévő ingatlan-beruházás, hol, milyen összegben, milyen forrásból épül, – milyen konstrukcióban és milyen összegű megtakarítással rendelkezett a vizsgálat alá vont időszak kezdetén, illetve a vizsgálat megkezdésekor kinek, milyen összegű, átfutási idejű tartozással rendelkezik, – kik a vele egy háztartásban lakó eltartott személyek, éves viszonylatban milyen összeget fordít életvitelének fedezésére. A nyilatkozattételt követően a revíziónak tételesen felül kell vizsgálnia az adózó állításait és az azokat alátámasztó dokumentumok hitelességét és teljeskörűségét. Például a bevételek igazolására nem fogadható el olyan kamatjövedelemre vagy nyereményre történő hivatkozás, amelyre vonatkozóan az adózó nem tud hiteles bizonylatot bemutatni. A nyilatkozattétellel összefüggésben, különösen, ha a későbbiekben bírósági eljárásra kerül sor, nagy jelentősége lehet a teljeskörűségre vonatkozó nyilatkozattételnek, ennek jelentőségéről az adóellenőrök tájékoztatják az adózót is. Ha az adózó a tájékoztatás ellenére mellőzi a teljes körű nyilatkozattételt, ennek jogkövetkezményeit is viselnie kell (jóhiszemű joggyakorlás és együttműködési kötelezettség). A nyilatkozat felvétele során ismertetni kell az adózóval az ellenbizonyítás lehetőségét. Több bírói ítélet is különös jelentőségűnek tartja az ellenbizonyításra való felszólítást és annak részletes dokumentálását. Nem lehet figyelmen kívül hagyni a bizonyítékok előterjesztésének időpontját sem: ha az adózó az eljárás során több alkalommal, az eljárás különböző szakaszaiban tár fel – esetleg egymásnak is ellentmondó – bizonyítékokat, az csökkenti azok elfogadhatóságát, értékelhetőségét. Igaz ez egy esetleges későbbi bírósági eljárásra is. 12

Természetesen az adózó egy korábbi nyilatkozatát visszavonhatja, azonban az adóhatóság sincs elzárva attól, hogy az eltérő nyilatkozatokat értékelje, megfelelően mérlegelje, különösen igaz ez, ha az adózó a nyilatkozatát kifejezetten az adóhatósági megállapításokra alapozottan változtatja meg. A nyilatkozatot alátámasztó adózói dokumentumokkal összefüggésben a bírósági gyakorlatot áttekintve, az alábbiak érdemelnek figyelmet: – Az Art. 97. § (5) bekezdése nem tartalmaz olyan rendelkezést, miszerint jövedelmet kizárólag legális forrásból (bevételből) lehetne igazolni, ugyanakkor az adózó általi bizonyítás a valutajövedelem esetében kizárólag akkor eredményes, amennyiben az általa meghatározott összeg Magyarországra történő érkezéséről, a vizsgált időszakra vonatkozóan a magyarországi devizaszabályoknak megfelelő érvényes nyilatkozattal rendelkezik, azaz a nem legális jövedelmek igazolásánál a bíróság korlátot állapított meg. – A felajánlott bizonyítási eszköznek hitelt érdemlőnek kell lennie és a tényt kétséget kizáróan kell igazolnia. A bemutatóra szóló értékpapír – jellegénél fogva – alkalmatlan annak igazolására, hogy azok felett az adózó bármilyen módon saját személyében rendelkezhetett volna. – Egy másik esetben a bíróság a hivatkozott rokoni támogatást és ajándékokat nem fogadta el, mivel a korábban hatályos és a jelenlegi illetékszabályok szerint is –, az ügyletek ajándékozási illeték hatálya alá tartoztak, ugyanakkor az illetékhivatal tájékoztatása szerint a felperes esetében ilyen eljárások lefolytatására nem került sor.

Tanúvallomás Tanúként nem hallgatható meg az, akitől nem várható bizonyítékként értékelhető vallomás. A tanúvallomás megtagadható, ha a tanú az ügyfelek valamelyikének hozzátartozója, vagy a tanú vallomásával saját magát vagy hozzátartozóját bűncselekmény elkövetésével vádolná. A tanúnak csak az általa közvetlenül észlelt, vagy ismert tényekről kell nyilatkoznia. A tényekből levont következtetés, vélemény nem lehet a bizonyítás alapja. Nem használható fel bizonyítékként az előzőek megsértésével felvett tanúvallomás, továbbá az olyan tanúvallomás, amelynek megtétele előtt a tanút nem figyelmeztették jogaira. A tanúvallomás a nyilatkozattételhez hasonlóan nem tekinthető teljes bizonyító erejű dokumentumnak, mert a tanú egyoldalú álláspontját tükrözi, ezért az abban foglaltakat más bizonyítékokkal is alá kell támasztani. Adóellenőrzés • Bemutatószám

Kapcsolódó vizsgálatok Kapcsolódó vizsgálat lefolytatása válhat szükségessé, ha például az adózó a vagyongyarapodás forrásaként kölcsönt jelöl meg, vagy meglévő ingatlanvagyon esetében a tulajdonszerzés házastárssal, illetve élettárssal közös pénzügyi fedezettel történik. A kölcsönösszeg forrásának megjelölése az adózó érdeke. Ha azonban sem az adózó, sem a kölcsönnyújtó nem jelölte meg a hiteles forrást, akkor ebben a kérdéskörben az adóhatóságot nem terheli a vizsgálat folytatásának kötelezettsége, ugyanis olyan tényekre bizonyítást nem köteles lefolytatni, amelyről a nevezett személyek nem adtak számot. Az írásba foglalt kölcsönszerződés esetén a benne foglaltak maradéktalan vizsgálata szükséges. Tanúként kell meghallgatni a kölcsönadót, a kölcsönbe vevőt, valamint a tanúként aláíró magánszemélyeket is. Önmagában a kölcsönszerződés írásba foglalása nem igazolja a kölcsönösszeg átadását is.

vonatkozóan nem áll rendelkezésére teljeskörűen információ, ennek tisztázására megkeresést kezdeményezhet a Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyelete (PSZÁF) felé.

Nemzetközi megkeresések Az Art. 92. § (8) bekezdése értelmében, ha az adóhatóság az adókötelezettség megállapításához szükséges tény vagy körülmény tisztázása érdekében a kettős adózás elkerüléséről szóló egyezmények, illetőleg az Európai Közösség adóügyi együttműködési szabályai alapján külföldi adóhatóságot keres meg, az értesítés kézbesítésétől a külföldi adóhatóság válaszának megérkezéséig eltelt időtartamot a megkereséssel érintett adó, illetőleg költségvetési támogatás tekintetében az ellenőrzés határidejének számításánál figyelmen kívül kell hagyni. Az adóhatóság az adózót a megkeresésről a megkereséssel egyidejűleg értesíti.

A bizonyítás egyéb eszközei

A vizsgálatnak ki kell terjednie a kölcsönadó személyi körülményeinek tisztázására is. Ha a kölcsönadó a megjelölt összeg kölcsönadására vagyoni, jövedelmi helyzete folytán nem volt képes, azt ténylegesen felperes részére nem nyújtotta, akkor az adóhatóság a megállapításokat megteheti.

Ingatlanvagyon megléte esetén az ingatlan bekerülési értékét az adóhatóság helyszíni szemle keretében [Art. 126. § (1) bekezdése szerint], vagy összehasonlító értékadatok alapján, az adózó nyilatkozatának ismeretében – szükség esetén külső szakértő bevonásával – becsléssel állapítja meg.

Sok esetben az adózók közjegyzői okiratba foglalják nyilatkozatukat, a kölcsönadás tényét illetően. A közjegyzői okirat kizárólag a nyilatkozat tényét igazolja, tartalmilag nem alkalmas arra, hogy magát a kölcsönadás fizikai megtörténtét bizonyítsa. Ha az ellenőrzés során revízió más adózóra kiterjedően kapcsolódó vizsgálat lefolytatását rendeli el, ennek időtartama az ellenőrzés határidejébe nem számít be. Ha egyszerre több kapcsolódó vizsgálat kerül elrendelésre, akkor az elsőként indított vizsgálat kezdő időpontjától az utoljára lefolytatott kapcsolódó vizsgálat záró időpontjáig tart a vizsgálat felfüggesztése.

A Ket. 58. § (1) bekezdése értelmében, szakértői véleményt kell kérni, ha az eljáró hatóságnak nincs megfelelő szakértelemmel rendelkező dolgozója és az ügyben jelentős tény, egyéb körülmény vagy az alkalmazandó jog megállapításához különleges szakértelem szükséges. Az Art. 95. § (5) bekezdése lehetővé teszi, hogy az adóhatóság az ellenőrzés során szakértőt vegyen igénybe. A szakértő megállapításai a revízióra nézve nem kötelezőek, felhasználásukat – más bizonyítékokhoz hasonlóan – az adóhatóság (és a bíróság) szabadon mérlegelheti. A szakvéleményben foglaltak esetleges el nem fogadását azonban indokolni kell.

Megkeresések

A vizsgálati eredmények elemzése

A bizonyítási eljárás során az adóhatóság más szervezeteket, személyeket megkereshet, tőlük adatokat, információkat, nyilatkozatokat kérhet, szükség szerint tanúként meghallgathatja a megkeresett személyeket.

A vizsgálati eredmények elemzésekor az összegyűjtött adatokat bizonyítóerejük megítélése érdekében átfogó elemzés alá kell vonni. A különböző forrásokból származó adatokat együttesen kell értékelni. Hitelt érdemlő adatnak csak az az adat tekinthető, amely az adatközlő nyilatkozatán túl egyéb, a valóságban is ellenőrizhető adatokkal igazolható és alátámasztható. A peres eljárások tapasztalatai szerint a bíróság elfogadta azt az adóhatósági álláspontot, miszerint az adózói nyilatkozat a saját bizonyító erejét nem alapozhatja meg.

Megkereshető szervezetek: – a Földhivatal, – az Illetékhivatal, – a gépjárműnyilvántartás, – a légi-, vízijármű-nyilvántartás, – a hitelintézetek, – a befektetési alapok, – más, a magánszemély(ek) nyilatkozataiban szereplő intézmények, szervezetek, személyek. Amennyiben revízió alapos okkal feltételezi, hogy adózó be nem jelentett bankszámlával rendelkezik, és azokra Módszertan

Az adóhatóság teljes körű bizonyítási kötelezettségéből (alkalmazhatóság és alkalmasság) nem következik szükségképpen az, hogy az adóhatóságnak minden egyes esetben bizonyítani kellene az adózó által tett, egyéb módon nem igazolt nyilatkozatok ellenkezőjét is. 13

Realizálás A bizonyítékok alapján meg kell állapítani, hogy az adatok milyen mértékben igazolják az adózó vagyon-, illetve jövedelem eltitkolását, majd ki kell számolni az eltitkolt jövedelmet, és ennek alapján a fizetendő személyi jövedelemadót. Az adózó nyilatkozata szerinti megjelölt adatokat, a revízió által feltárt vagyonelemekre vonatkozó bizonyítékokat, megállapításokat, valamint a lefolytatott kapcsolódó vizsgálatok, tanúvallomások, szakértői vélemények eredményeit a forráshiány számszerű kimutatása céljából mérlegmódszer alkalmazásával kell meghatározni. A módszer lényege olyan mérleg felállításán alapszik, amelyben az adatokat pénzforgalmi szemléletben, a feltárt gazdasági események bekövetkezésének időpontjában veszi sorra. – A mérleg egyik oldala a bevételi, vagy forrás oldal, amely az adózó pénzforrásait és a rendelkezésre álló pénzeszközeit mutatja. – A másik oldala a kiadási oldal, amely az adózó kiadott és befektetett pénzeszközeit veszi számba. – Minden esetben a mérleg felállítását a nyitó tétel meghatározásával kell kezdeni. = Amennyiben adózó a vizsgált időszakot megelőző évekről megtakarítással rendelkezett a nyitó állomány a bevételi oldalt érinti és pozitív. = Ha adózónak előző időszakban sem megtakarítása (fedezet-, vagy forrástöbblet), sem pedig forráshiánya (fedezethiány) nem keletkezett, a nyitó állomány értéke nulla. = Ha a vizsgált időszakot közvetlenül megelőző adóévre, a rendelkezésre álló adatok alapján forráshiány került kimutatásra, a vizsgált időszakra nézve a nyitó egyenleg szintén nulla lesz. Ha a két oldal összevetésénél revízió fedezettöbbletet tár fel, azt a következő évi számításoknál a bevételi oldalon veszi figyelembe. A kimutatott fedezethiányt revízió az adott év adózatlan jövedelmeként kezeli.

A megállapítások írásba foglalása Az adóellenőrzésről készült jegyzőkönyvnek minden esetben tartalmaznia kell: – a vagyongyarapodási vizsgálat alapját szolgáló tényeket, a mulasztások és hiányosságok bemutatásával, a becslést indokoló körülményeket, – az eljárás jogalapjának részletes leírását és az alkalmazott módszer ismertetését, a becslés folyamatának szöveges indoklását, – az adózói nyilatkozatokat, az adatszolgáltatások adatait, kapcsolódó tanúvallomásokat, valamennyi értékelt adatot, bizonyítékot, ezek logikai összefüggését, a levont következtetéseket, levezetéseket, az eljárás során tett bizonyítási indítványokat és azok esetleges mellőzésének okát, részletes indoklását, 14

– részletezni kell az adóalap és az adó számítását, olyan módon, hogy az mind az adózó, mind pedig egy független kívülálló számára is érthető legyen, – a jegyzőkönyv mellékletében az adózó által a revízió rendelkezésére bocsátott szerződéseket, számlákat, közhiteles nyilvántartásokat. A jegyzőkönyvben be kell mutatni a személyi jövedelemadó törvény szerint besorolt bevételek és kiadások időrendi sorrendben történő (feltéve, hogy a bevételek beérkezési sorrendje és a kiadások felmerülési időpontja egyértelműen megállapítható) egyenleg számítását, figyelembe véve a KSH szerinti létminimum adatokat (életvitelre fordított kiadásokat), és ezt egy évre, vagy a vizsgált időszakra vonatkozóan kell megállapítani. A kimutatott forráshiány alapján feltárt adóalapot annak az évnek az összevonás alá eső jövedelméhez kell hozzászámítani, amelyre nézve a jövedelemeltitkolás megállapításra került. Ha a vagyongyarapodás forrásaként az adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált, a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban meg kell osztani, és az adót az egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott – összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó – adómértékkel kell meghatározni. Ha az adózó az adóvizsgálattal érintett időszak előtti jövedelemszerzés tényét hitelt érdemlően nem bizonyította, akkor a szerzést a vizsgálattal érintett időszakra kell vélelmezni.

Az ellenőrzések során tapasztalt nehézségek, illetve a tipikus adózói „magyarázatok” – A vizsgált személyek minimális együttműködési készséget tanúsítanak. – A revizori megállapítások alapján az eljárás során újabb és újabb – korábban elveszettnek hitt vagy nem is létező – dokumentumok kerülnek elő, nem egyszer közjegyző által hitelesített vagy ügyvéd által ellenjegyzett formában. – A jövedelem forrásaként külföldi személyt jelölnek meg, melynek ellenőrzése igen hosszadalmas. – Családi, baráti kölcsön esetén a kölcsönt nyújtók vizsgálata megnehezíti és meghosszabbítja az eljárást, különösen, ha – az illetékességi szabályok miatt – más igazgatóságot kell megkérni a kapcsolódó vizsgálat elvégzésére. – A jövedelem totó-, lottónyereményből származik. – Gépkocsi-nyeremény, pénznyerő automata, egyéb szerencsejáték. – Már elhalálozott hozzátartozótól kapott pénzösszeg, mely nem szerepel a hagyatékátadó végzésben. – A kölcsönöket tipikusan szóbeli szerződések alapján kapták. – Házépítés kalákában, családi, baráti segítséggel készül. dr. Juhász István Adóellenőrzés • Bemutatószám

Szoftverek nyilvántartása Szabályozás A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Sztv.), az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.), a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (Tao-tv.) tartalmaznak a szoftverek, mint a vállalkozás tulajdonában lévő eszközök kapcsán rendelkezéseket, amelyek betartása kötelező, és amelyek megsértése az adóhatóság részéről szankciókat vonhat maga után. Az Sztv. megfogalmaz olyan alapelveket, amelyeket a beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során érvényesíteni kell. Az Sztv. alapelvei közül a szoftverek nyilvántartására közvetlenül vonatkozik a teljesség elve, a valódiság elve és az egyedi értékelés elve. A fentieken túl illegális szoftverek használata és könyvekben ki nem mutatása esetén sérülhet még a lényegesség elve is, mely alapján lényegesnek minősül a beszámoló szempontjából minden olyan információ, amelynek elhagyása vagy téves bemutatása – az ésszerűség határain belül – befolyásolja a beszámoló adatait felhasználók döntéseit. Az Sztv. nem ad lehetőséget olyan eszközök használatára, melyek jogellenesen kerültek a társaság tulajdonába és ehhez kapcsolódóan nem illetik meg azon lehetőségek, amelyekre egyébként az Sztv. lehetőséget biztosít (ilyen például az értékcsökkenés elszámolása). Mivel az illegális szoftvert nem lehet a társaság könyveiben szerepeltetni, ezért ezen szoftverrel működtetett számítógép után sem lehet elszámolni értékcsökkenést, pontosan azért, mert az említett program nem a társaság tulajdona, függetlenül attól, hogy a vállalkozás ezt a működésével kapcsolatosan használja, ugyanakkor a Btk.-ba ütköző szerzői jogok megsértése bűncselekményt követi el. A számítógéphez kapcsolódó értékcsökkenés elszámolására csak abban az esetben van lehetőség, ha arra legálisan megvásárolt szoftver van telepítve, és melyről a társaság beszerzést igazoló számlával, eredeti licencszerződéssel (valamint az eredetiséget bizonyító egyéb bizonylatokkal) rendelkezik, és azt az immateriális javak közé a könyvekben nyilvántartásba vette. Abban az esetben, ha a szoftverlicencet egy külföldi vállalkozás vásárolja meg, és az bocsátja rendelkezésre kapcsolt vállalkozásnak minősülő belföldi leányvállalatai részére, úgy a Tao-tv. vonatkozó transzferárazási szabályai alkalmazandóak lesznek. Eszerint a felek kötelesek dokumentálni azt az árat az egymást között alkalmazott ügyletek tekintetében, amelyek megfelelnek a Tao-tv. által meghatározott valamelyik módszerrel megállapított szokásos piaci árnak, amelyet független felek alkalmaznának Módszertan

egymás közötti ügyletekben összehasonlítható körülmények között. A dokumentációra vonatkozó részletes szabályokat a Tao-tv. felhatalmazása alapján kiadott 18/2003. (VII. 16.) PM rendelet tartalmazza. A dokumentációs kötelezettségre vonatkozó részletes szabályok alapján fennálló kötelezettségek elmulasztása vagy megsértése esetén az Art. szabályai szerint akár 2 000 000 forint összegű mulasztási bírság is kiszabható.

A szoftverek jogszerűsége A szoftverek esetében a társaságok a jogtulajdonostól csak használati (licenc) jogokat kapnak, és nem tulajdonjogot. A szoftverek felhasználási feltételeit a szerzői jogi törvény és a végfelhasználói licencszerződés határozza meg. A szerzői jogi törvény általánosan szabályozza a szellemi tulajdonjogra vonatkozó kérdéseket, míg a licencszerződés az adott szoftver jogszerű használatára vonatkozó specifikus feltételeket rögzíti. Ezek a feltételek kiterjednek: – az azonosíthatóságra: a jogtulajdonos (szoftvergyártó) megnevezése, a szoftver megnevezése, a szoftver verziószáma, nyelvi verzió, a szoftver egyedi azonosítója (sorozatszám, licenckulcs stb), – a jogdíj fizetésére vonatkozó feltételekre: a szoftvert a jogtulajdonos egyszeri díjfizetés, időszakra felosztott díjfizetés, önkéntes hozzájárulás (támogatás) vagy díjfizetés nélkül (freeware) bocsáthatja a felhasználó rendelkezésére, – az időkorlátra vonatkozó feltételekre: a szoftvert a jogtulajdonos időkorlát nélkül, vagy korlátozott időre engedélyezi használni (például az ingyenes vagy próbaverziók mennyi ideig használhatók jogszerűen díjfizetés nélkül vagy a mennyiségi licencszerződések milyen időszakra szólnak), – a felhasználás típusára vonatkozó feltételekre: a jogtulajdonos a licencfeltételek között megkülönböztetheti az üzleti vagy magáncélú használatot, az oktatási vagy kereskedelmi célú felhasználást (például oktatási példányok, kereskedelmi célú bemutató példányok stb.), – a szoftver teljességére vonatkozó feltételekre: melyek szerint egy szoftver lehet teljes verzió vagy frissítés. A szoftverfrissítések jogszerű használatához a korábbi verzió jogszerű meglétének igazolása szükséges, – licenckonstrukcióra vagy egyéb licencmegszorításokra: mennyiségi licencszerződés speciális feltételeket tartalmazhat (adott számítógép számra vagy a telephelyre), vagy hardverrel szállított OEM verzió, amely jogszerűségét a jogtulajdonos a hardver birtoklásához köti. – használt licencszámra: a jogtulajdonos kikötheti, hogy a felhasználó az adott szoftvert hány példányban telepítheti és használhatja. 15

– a szoftver teljességére (teljes licenc vagy frissítés; az utóbbihoz a frissítési alaplicenc is szükséges), – a szoftver licenctípusára (általános licenc, oktatási licenc, kereskelemi bemutató – tovább nem értékesíthető – licenc stb.), – a licencek számára (mennyisségi licenc konstrukcióban szereplő licencszám), – a licencszerződés konstrukciójára (mennyiségi licenc zerződés, OEM-licenc stb.), – a licencszerződés keltére, – a könyvelési aktiválási dátumára, – a licenc árára (összeg), – az elszámolás módjára (értékcsökkenési kulcs), – a leltári számra.

A fenti felsorolás nem teljes, ebben csak a licencszerződésben leggyakrabban előforduló azon feltételek szerepelnek, amelyeknek számviteli, nyilvántartási vonakozása is van.

A szoftverek nyilvántartása Az Sztv. előírja, hogy a könyvek üzleti év végi zárásához, a beszámoló elkészítéséhez, a mérleg tételeinek alátámasztásához olyan leltárt kell összeállítani, amely tételesen, ellenőrizhető módon tartalmazza a társaságnak a mérlegfordulónapján meglévő eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben. A szoftverek nyilvántartását a társaság által használt, és a tárgyi eszközök között nyilvántartott számítógépek száma alapján kell elvégezni.

A nyilvántartási kötelezettségnek ki kell terjednie a tárgyi eszközök között felsorolt összes számítógépre.

A fentiekben tárgyalt nyilvántartási alapelvekből kiindulva az immateriális javak között a szoftverlicenceket – egyértelmű azonosíthatóságuk érdekében – a számla alapján az alábbi paraméterekkel szükséges nyilvántartani.

Az illegális szoftverhasználatot a Szerzői jogi törvény a bűncselekmények közé sorolja. Az illegális szoftverhasználattal kapcsolatos adójogi szankciókat, az adóhiányt, a bírságot és késedelmi pótlékot az APEH szabja ki. Amennyiben a revízió illegális szoftverhasználattal kapcsolatos bűncselekményt tár fel, akkor feljelentési kötelezettséggel tartozik a rendőrségnek és a vámhivatalnak (még akkor is, ha ez adójogszabályt, számviteli jogszabályt nem sért).

A szoftverek nyilvántartásának ki kell terjednie: – a szoftver gyártójának megnevezésére (jogtulajdonos), – a szoftver megnevezésére (termék neve), – a szoftver verziójára (amennyiben az nem szerepel a termék nevében), – a szoftver nyelvi verziójára, – a szoftver egyedi azonosítójára (sorozatszám, licenckulcs, mennyiségi licencszerződés esetén),

Simonkovics Sándor

Önnél már jártak? MU ÉS NK

NŐ

RZ

ÉS

ám sz Ó tó AD t a n iu s mu B e 7 . jú 0 20

ata gál izs si v dá apo r a gy on agy a k v artás lye t mé ilván e z s ny gán rek ny e Ma hiá sra ől? „ zoftv rás ítá S for „ tos mib tos in tbiz de n r fo lcsö éle ért – ió m kö ill le int áfa 0 m éri” vede ió for 18 estv l dó jö „ ala „t tlan 0 mil gh „ A dóza n 25 me t a A e e l k „ at tés rté Ing mé nség ltekin telei „ tt é le rü ozo elte ll kö i felt r á hit ó ke vény at gh r mi d me rtal foga g tö jo „ A a ta labe ási és ám z von s e l „ A z adó A

an ert dsz ó M

tek ese Jog

m ere lót ya g r Tá „

„

BEMU TATÓ SZÁM

LE EL

s é z r ő n e l el

Könnyítse meg munkáját, a legalaposabban készüljön fel az esetleges ellenőrzésre!

ell en őrz és

A EL MU VÉD N LE N Ő KA E L M Be RZ ÜGY I m ÉS I 20 uta 07 t . jú ó s z á n iu m s

mu és nkavé mu del nka em ügy

Ak tuá „ li J A h ogszabálys vált ón „A a p t ozások „ E mun ém gy kált ü t a Elő tm tó á írá űködésiés a hat ja köt ósá sok „E e g „ llenő Mu – k lezettségfeladata r nka zési i e öv Gy biz eljá ton rás ete k ak ság i sz , M abá orl lm „T ly un an kae ok at én „ gés Mi ulság ye zsé így os „ Bír ese gü k cs g ó iná t Zö sági lju ek ld ü szá gye k k m

y, M un kaü g

y

ÚJ

16

Adóellenőrzés • Bemutatószám

Jogesetek

180 millió forintos forráshiány Az ellenőrzés alá vont magánszemély a vizsgált időszakban egyéni vállalkozó, továbbá öt korlátolt felelősségű társaság alapítója, tulajdonosa volt. A vizsgálat kezdetén rendelkezésre álltak adózó bevallásai, folyószámlája, egyéni vállalkozásának és társaságainak törzsadatai, valamint a kontroll adatszolgáltatások megszerzett jövedelmeiről. A revízió megkérte a Földhivataltól a magánszemély ingatlanvásárlásait és eladásait, az ezekkel kapcsolatos adásvételi szerződéseket, a Cégbíróság nyilvántartásából a társaságokba, a jegyzett tőke befizetéséről szóló igazolásokat. A rendelkezésre álló bizonylatokból megállapítható volt, hogy a magánszemély bevételeinek és kiadásainak egyenlege mintegy 180 millió forint forráshiányt mutat, s az erre vonatkozó fedezet igazolására adózót a revízió nyilatkozattételre szólította fel. Bevételi forrásként a „klasszikus” jövedelmeket jelölte meg: – 25–28 millió forint összegű kaszinónyeremény, melyet hitelt érdemlően igazolni nem tudott, – 173 millió forint rokonoktól – édesapjától, nagymamájától, külföldön élő testvérétől és nagybátyjától –, élettársától kapott kölcsönök, melyekkel kapcsolatosan kölcsönszerződéseket is csatolt. A lefolytatott kapcsolódó vizsgálat során a kölcsönadók nem tudták igazolni, hogy a kölcsönnyújtás előtt a kölcsönadott összeggel rendelkeztek, így az adóhatóság a kölcsönszerződéseket nem fogadta el hitelt érdemlő igazolásként. – 3,5 millió forint összegre vonatkozóan azt a nyilatkozatot tette, hogy ez általa a vizsgált időszakot megelőzően nyújtott kölcsön, melyet a vizsgált időszakban kapott vissza. A vizsgálat megállapította, hogy adózó a kölcsönt a vizsgált időszakot megelőzően nem nyújthatta, mivel a rendelkezésre álló és az adózó által a vizsgált időszakot megelőző időszakra becsatolt iratai alapján a magánszemélynek nem volt akkora forrástöbblete, amely a kölcsönnyújtás tényét igazolta volna. – 83 millió forint, mely 12 ezer db értékpapír értékesítésből származott, s az ellenőrzés részére becsatolt ira-

tok szerint a vizsgált időszakot megelőzően vásárolta. Mivel adózó a jegyzőkönyv átadását megelőzően jelezte csak, hogy ilyen forrásból származó bevétele is volt, továbbá hogy az elhelyezett értékpapírok átlagos állományáról kontrolladatot nem nyújtott be, felkeltette a gyanút a becsatolt iratok valódiságával kapcsolatban. Ezért kapcsolódó ellenőrzés lefolytatására került sor az adózó tőkeszámláját vezető és az értékpapírokat értékesítő rt.-nél. Mivel ezen társaság iratai „elvesztek”, így a tényállás tisztázása érdekében megkeresték a Budapesti Értéktőzsdét és a Keler Rt.-t. – A Budapesti Értéktőzsde nyilatkozata szerint az adózó által becsatolt iratokon szereplő árfolyamon a megjelölt időpontban üzletkötés nem történt. A Keler Rt. – amely az értékpapírszámlát vezette – az adóhatóság megkeresésére azt nyilatkozta, hogy a társaság nem nyitott a magánszemély nevére vonatkozóan értékpapírszámlát, de az eladó társaság saját értékpapírszámláján sem volt annyi részvény, mint a magánszemély által vásárolt, illetve értékesített részvények száma. – Ily módon bebizonyosodott, hogy a becsatolt, részvények értékesítésével kapcsolatos iratok nem valósak, így nem fogadhatók el hitelt érdemlő dokumentumként. Fentiek alapján az adóhatóság az adózó terhére 62 millió forint adókülönbözetet állapított meg. A magánszemély a határozat kézhezvételét követően fellebbezést nyújtott be, melyhez csatolta a Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyeletének határozatát, mely szerint az értékpapírügyleteivel foglalkozó Rt. szabálytalanul működött. Megítélése szerint az adóhatóság megállapításai az Rt. szabálytalan működéséből erednek, ami azonban az ő terhére nem értékelhető. A másodfokú adóhatóság fellebbezését ebben a vonatkozásban nem fogadta el: megállapította, hogy az első fokú adóhatóság tényállás-tisztázási kötelezettségének eleget tett. A magánszemély a másodfokú határozat ellen bírósági keresetet nem nyújtott be.

Gondtalan ellenőrzés új kiadványaink segítségével! Jogesetek

17

A „testvéri” kölcsön Magánszemély adóvizsgálatára a közeli hozzátartozónál végzett ellenőrzés során szerzett információk alapján került sor.

Miután sem az ajándékozás, sem a kölcsönadás fedezetét az adózó nem tudta hitelt érdemlően bizonyítani, a revízió a nyilatkozatot nem fogadta el bizonyító erejűnek.

A lefolytatott bizonyítási eljárás feltárta, hogy adózó banknál vezetett folyószámlájára a vizsgálat alá vont időszakban összesen 51 millió forint készpénzt fizettek be, és kötöttek le. Ezen összeget és kamatait tagi kölcsön formájában egy kft. részére utalták át.

Az adózó jövedelmének további forrásául édesanyjától és édesapjától kapott 5-5 millió forint támogatást is megjelölt. A szülőkre rendelkezésre álló adatok alapján adózó szülei a vizsgált időszakban nyugdíjasok voltak, adókötelezettség alá eső jövedelmeik nem keletkeztek és nem feltételezhető, hogy az adott gazdasági és társadalmi viszonyok között – figyelembe véve a létfenntartási kiadásokat is – a megjelölt összegeket meg tudták takarítani.

Adózó a folyószámlára befizetett pénz eredetére vonatkozóan nyilatkozott, s forrásául a testvérétől kapott kölcsönt jelölt meg. A magánszemély testvére által írásban tett nyilatkozat szerint több évet érintően összesen 4 millió forintot ajándékba, és 8,5 millió forintot kölcsön formájában adott át testvérének, melynek visszafizetése még nem történt meg. Az átadott pénzt olaszországi barátaitól, ismerőseitől kérte kölcsön. Adózó testvére a kölcsönadott összeg forrását nem igazolta, kölcsönszerződéseket nem csatolt nyilatkozatához. A kölcsönt nyújtó barátokat, ismerősöket megnevezni nem tudta.

Mindezek következtében a bevételek és a kiadások egyenlegeként keletkező forráshiány után a revízió a magánszemély terhére 21 millió forint adókülönbözetet állapított meg. Adózó a fellebbezésében a becsült adóalaptól való eltérés hitelt érdemlő igazolására semmilyen új tényt, bizonylatot nem mutatott be, így a másodfokú adóhatóság helybenhagyta a megállapítást. A Bíróság az adózó benyújtott keresetét megalapozatlannak ítélte, és helybenhagyó ítéletet hozott.

Adózatlan jövedelem életbiztosításra Egy vállalkozás vizsgálata során a revízió megállapította, hogy a tulajdonos tagi kölcsön címén 20 millió forintot fizetett be vállalkozásába. Az adózó a tagi kölcsön eredetét 1990-ben kötött biztosítási kötvénnyel igazolta, mely 2002-ben lejárt. A biztosítás lejáratkori összegét a biztosító adózó lakossági folyószámlájára utalta. Az adózó becsatolta folyószámlájának kivonatát, mely tartalmazta a biztosítótól kapott összegeket. A kifizetések igazolására a revízió, a bemutatott folyószámlától függetlenül megkereste a biztosító társaságot, mely az összegek igazolásán túl azt az információt adta, hogy a magánszemélynek a lejárt biztosításon kívül volt még egy, melyre 2000-ben 30 millió forint biztosítási díjat fizetett be. A szerződés három éven belül lejárt. A magánszemély részére az életbiztosítással kapcsolatban a biztosító társaság az alábbi igazolt összegeket fizette ki: 2001-ben 15 millió Ft 2002-ben 15 millió Ft 2003-ben 6 millió Ft A fenti adatokból megállapítható, hogy a befizetések időpontjában az adózó rendelkezésére állt a befizetett tagi kölcsön összege, de a revízió vizsgálni kezdte, hogy milyen adózott forrásból tudott befizetni még 30 millió forint biztosítási díjat. A magánszemély a befektetés for18

rását illetően családi segítséget (szülők), illetve az eddigi élete során összegyűjtött pénzét jelölte meg. Az adózó a konkrét összeget megnevezni nem (bizonyítani még kevésbé) tudta. A revízió 1991-től az adózó bevallott és bejelentett jövedelméről kimutatást készített, majd a jövedelmeket összehasonlította a KSH által kiadott létminimumértékekkel. A kimutatás szerint az adózó rendelkezésére álló jövedelem a lakóhely fenntartásán kívül a személyes szükséglet kielégítésére minimális szinten is alig volt elegendő, így a saját jövedelme nem fedezhette a befektetés forrását. Továbbá az is megállapítható volt, hogy adózó vállalkozása évek óta veszteséges, abból kimutatott jövedelme nem keletkezett, ez sem szolgálhatott a befektetés forrásául. A vizsgálat nyilatkoztatta az adózó szüleit, akik régóta nyugdíjasok, ahogy jövedelmi helyzetük engedte, anyagilag segítették fiukat, de ezen összegek nem nyújtottak fedezetet a befektetett 30 millió forinthoz. A fentiek alapján a revízió az életbiztosításra befizetett 30 millió forint összeget egyéb adózatlan jövedelemként határozta meg, utána 12 millió forint adófizetési kötelezettséget állapított meg. Adóellenőrzés • Bemutatószám

Az adózó ezek után az észrevételében előadta, hogy egy külföldi állampolgár kölcsönt folyósított részére, és ebből fedezte a 30 millió forintos befektetést. A külföldi magánszemély esetében az adóhivatal felvette a kapcsolatot az illetékes állam adóhatóságával. A megkeresésre adott válasz szerint az adózó által megjelölt személynek nem állt módjában ekkora kölcsönt nyújtani, miután

1996–2001 közötti időszakban megszerzett jövedelme a legszükségesebb kiadásait is alig fedezte. Mindezeken túl egymásnak ellentmondó nyilatkozatot tett a kölcsön forrásáról. Ezt követően a magánszemély keresettel fordult az illetékes bírósághoz, melyet az megalapozatlanságra hivatkozva elutasított.

Ingatlan 250 millió forintért – de miből? Az adózó sem a vizsgált években, sem azt megelőzően nem nyújtott be személyi jövedelemadó bevallást. A tárgyévekben részére kifizetett adóköteles jövedelemről adtaszolgáltatás nem került benyújtásra. Az ellenőrzés alá vont időszakot megelőzően egyetlen esetben 1996. évről származott kifizetői adatszolgáltatás, mely szerint 1996ban 30 219 forint jövedelemre tett szert. Az adóhatóság tudomására jutott egy 2004-ben kelt adásvételi szerződés, mely szerint a magánszemély 250 millió forint vételárért ingatlant vásárolt, és a vételárat teljes összegben kifizette. Az adózó a revízió részére tett nyilatkozatában a vételár forrását egy magánszemélytől kapott kölcsönben jelölte meg, akit megnevezni nem kívánt, amíg vele nem egyeztet. A vizsgált időszakban megszerzett bevételeire, költségeire vonatkozóan szintén nem kívánt nyilatkozni. A magánszemély az ellenőrzési jegyzőkönyv elkészültéig, illetve a határozat meghozataláig az állítólagos kölcsönadó személyét nem nevezte meg, állítását bizonylatokkal nem kívánta alátámasztani.

A határozat kiadásával egy időben – tekintettel a jelentős megállapításra és a meglévő ingatlanra – pénzkövetelésbiztosítási intézkedés elrendelésére került sor. A pénzkövetelés-biztosítási intézkedést elrendelő határozat ellen ügyvédje útján határidőn túl végrehajtási kifogást terjesztett elő azzal, hogy 15 nap múlva részletes indokolást nyújt be. Ezt követően sem igazolási kérelmet nem terjesztett elő, sem a részletes indokolást nem nyújtotta be. A végrehajtási kifogást elutasították. A határozat átvételét követően, szintén ügyvédje útján, a fellebbezésre nyitva álló határidőn túl terjesztett elő fellebbezést, melyet emiatt elutasítottak. Az ellenőrzés során szerzett benyomás az volt, hogy a magánszemély és ügyvédje egyáltalán nem vette komolyan a vagyonosodási vizsgálatot, nem hitte, hogy önmagában az a momentum, hogy vett egy kiemelkedő értékű ingatlant, alapja lehet bármilyen adóhatósági eljárásnak.

Tárgyalóterem

A meghatározott mértéket meghaladó áfa és a tartalmi hiteltelenség Az első fokú adóhatóság a felperesnél 1999. évre, 2000. február–december hónapokra, 2001. adóévre, 2002. január–július hónapokra lefolytatott vizsgálat eredményeként általános forgalmi adónemben 1 836 000 forint adókülönbözetet állapított meg. Kötelezte ennek, valamint 367 000 forint adóbírság és 277 000 forint késedelmi pótlék megfizetésére. A határozat indokolása szerint a felperest az általános forgalmi adó levonási jogosultság nem illette meg azon számlák vonatkozásában, ahol a számlát kiállító nem tekinthető adóalanynak, a számlán Tárgyalóterem

a jogszabályban meghatározott mértéknél magasabb adómérték szerepel, a külföldön végzett garanciális javítás nem áfakörös szolgáltatás, a felperes által felhasznált számviteli bizonylatok tartalmilag nem tekinthetők hitelesnek. Az adóbírság összegét 20 százalékban határozta meg és a késedelmi pótlék kezdő időpontját is eltolta. Az alperes az első fokú határozatot helybenhagyta. A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy az áthárított adó levonására jogosult akkor is, ha az magasabb százalékos kulcsot alkalmaz, hivatkozott a járulékosan 19

kapcsolódó költségek azonos áfa megítélésére, a rendeltetésszerű joggyakorlásra, a költségvetést kár nem érte és hogy az alperesnek méltányosan kellett volna eljárnia. Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes határozatával helybenhagyott első fokú határozatból hatályon kívül helyezte a felperes és a B Rt., valamint a felperes és a KT Kft. között létrejött bérleti szerződések alapján kibocsátott számlákban feltüntetett 345 000 forint és 162 000 forint általános forgalmi adókülönbözetre és adóhiányra, valamint ehhez kapcsolódó adóbírságra és késedelmi pótlékra vonatkozó rendelkezéseket és e körben az első fokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte. Ezen túlmenően a felperes keresetét elutasította. Az alperesi határozat tényállásának 3/e) pontjában szereplő, a felperes és a B Rt. között létrejött bérleti szerződéssel kapcsolatban az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (Áfa-tv.) 22. § (3) bekezdés b) pontjára figyelemmel elfogadta azt, hogy a bérleti szerződéshez járulékosan kapcsolódó költségeknél azonos áfakulcs alkalmazható. A tényállás 3/d) pontjában szereplő KT Kft. gépkocsi bérletével kapcsolatban kifejtette, hogy a hiányos iratok alapján nem állapítható meg, hogy a cégautóadó továbbhárítása járulékos költségként elszámolható-e. E körben további bizonyítás szükséges. Az alperesi határozatban szereplő egyéb megállapításokkal kapcsolatban azonban elutasította a felperes keresetét. Így a tényállás 1. pontjával kapcsolatban kifejtette, hogy a BR Kft.-vel a felperes 2002. október 1-jén kötött szerződést, de a kft. csak október 30. napján nyújtotta be a Cégbírósághoz a létesítő okiratát, így a számla tartalmilag nem tekinthető hitelesnek. Az Áfa-tv. 32. § (1) bekezdés a) pontjából következően a jogszabályban meghatározott áfamértéket meghaladó áfát tartalmazó számlák alapján a felperes nem jogosult az általános forgalmi adó levonására [3/a), 3/b), 3/c)]. Áthárítani ugyanis csak annyi adót lehet, amennyit a jogszabály megenged, illetve kötelezően előír. Az elsőfokú bíróság véleménye szerint ez nemcsak a számlák formai hiányosságának tekinthető, hanem tartalmi hiteltelenséget is eredményez. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) 165. § (3) bekezdése a késedelmi pótlék, a 171. § (1) bekezdése pedig az adóbírság tekintetében teszi lehetővé az adóhatóság számára a kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén, hogy a pótfizetés kezdő napját későbbi időpontban állapítsa meg, illetőleg az adóbírság mértékét, illetve az adóbírságot mérsékelje, vagy kiszabását mellőzze. E körben kifejtette az elsőfokú bíróság, hogy jogszabály nem határozza meg taxatíve a kivételes méltánylást érdemlő körülményeket. Az a körülmény azonban, hogy a számla kiállítója a költségvetéshez a számlában feltüntetett adóösszeget befizeti-e vagy sem, vagy hogy az adó visszaigénylésével a visszaigénylés okoz-e kárt a költségvetésnek, nem tekinthető kivételes méltánylást érdemlő körülménynek. 20

A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérve a keresetének teljes körben történő helyt adást. Jogi álláspontja szerint az Európa Tanács Hatodik irányelve (77/388/EGK) 17. Cikk (1) és (2) bekezdése, valamint az Áfa-tv. 32. §-a sem tartalmaz olyan kikötést, hogy csak a jól áthárított adó vonható le. A rendeltetésszerű joggyakorlás körében utalt az Art. 1/A. § (1) bekezdésére, az 1/1998. KJE számú jogegységi határozatra. A költségvetést a felperes magatartásával nem érte kár. A méltányosság körében utalt az Art. 1. § (6) bekezdésére és 171. §-ára, valamint arra, hogy az adózó az adott helyzetben elvárható módon járt le. Az alperes a jogerős ítélet hatályában való fenntartását kérte, annak helyes indokaira tekintettel. Hivatkozott arra, hogy a jogszabályban meghatározott adómértéknél nagyobb adó nem hárítható át, nemcsak azt a jogszabálysértést kell megállapítania, ahol a költségvetést hátrány éri. A felperes nem járt el körültekintően. A felülvizsgálati kérelem nem alapos. Az elsőfokú bíróság két számla kiállításával kapcsolatban [3/e), 3/d)] megalapozottnak tartotta a felperes keresetét és e körben az alperes határozatát az első fokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte, és az első fokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte. A peres felek ezen ítéleti rendelkezéssel kapcsolatosan felülvizsgálati kérelmet nem nyújtottak be, így erre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság e körben nem vizsgálhatta a jogerős ítélet jogszerűségét. Az Áfa-tv. perbeli időszakban hatályos 32. § (1) bekezdés a) pontja értelmében a 34. § szerinti adóalanyt megilleti az a jog, hogy az általa fizetendő adó összegéből [48. § (1) bekezdés] levonja azt az adóösszeget, amelyet a részére teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás során egy másik adóalany rá áthárított. Az áthárított adó levonása körében a felperes a felülvizsgálati kérelmében utalt az Európa Tanács Hatodik irányelvére, egyben előzetes döntéshozatal iránti indítványt terjesztett elő. Az indítványt a Legfelsőbb Bíróság 8. sorszámú végzésével elutasította. Az indokolásban hivatkozott az Európai Bíróság C-302/04., C-261/05. sorszámú ítéleteire, melyben kifejtette, hogy az Európai Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel olyan kérdés megválaszolására, amelynek tényállása valamely államnak az Európai Unióhoz történt csatlakozása előtti. A perbeli esetben 1999–2002. adóévekre vonatkoztak az alperesi megállapítások, így a felperes előzetes döntéshozatali eljárásra vonatkozó kérelme megalapozatlan, az Európai Bíróságtól hatáskör hiányában érdemi válasz nem volt várható.Ettől függetlenül a Legfelsőbb Bíróság hivatkozik arra, hogy a Hatodik irányelv sem tartalmaz eltérő jogi szabályozást az áthárított adó levonhatósága körében, hiszen az Áfatv.-t már ezen irányelv figyelembevételével alkották meg. Adóellenőrzés • Bemutatószám

A Hatodik irányelv 17. Cikkét az Európa Tanács 91/680/ EGK számú irányelvével módosította. A módosított 17. Cikk (2) bekezdés a) pontja értelmében, amennyiben a terméket és a szolgáltatásokat adóköteles tevékenységéhez használja fel, az adóalany jogosult az általa fizetendő adóból levonni az olyan, belföldön adóköteles termékek és szolgáltatások után fizetendő, illetve megfizetett hozzáadottérték-adót, amelyet részére egy másik adóalany szállított vagy fog szállítani, illetve teljesített, illetve teljesíteni fog. Az Áfa-tv. 35. § (1) bekezdése alapján az adólevonási jog kizárólag az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható. Ilyen dokumentumnak minősül az adóalany nevére szóló számla, egyszerűsített számla és számlát helyettesítő okmány. A Hatodik irányelv módosított 18. Cikk (1) bekezdés a) pontja értelmében ahhoz, hogy adólevonási jogát gyakorolhassa, az adóalanynak a 17. Cikk (2) bekezdésének a) pontja szerinti adólevonási joghoz a 22. Cikk (3) bekezdése szerint kiállított számlával kell rendelkeznie. A számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény 84. § (2) bekezdése alapján pedig a számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hitelesnek, megbízhatónak és helytállónak kell lennie. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 165. § (2) bekezdése alapján szabályszerű az a bizonylat, amely az adott gazdasági műveletre (eseményre) vonatkozóan a könyvvitelben rögzítendő és a más jogszabályban előírt adatokat a valóságnak megfelelően hiánytalanul tartalmazza, megfelel a bizonylat általános alaki és tartalmi követelményeinek, amelyet – hiba esetén – előírásszerűen javítottak. Az Áfa-tv. 13. § 16. pontja szerint számla az adóigazgatási azonosításra alkalmas olyan bizonylat, amely legalább az ott felsorolt adatokat tartalmazza. A k), és 1), pontok szerint a számlának tartalmaznia kell a felszámított adó százalékos mértékét, valamint az áthárított adó összegét tételenként és összesen.

A Hatodik irányelv módosított 22. Cikk (3) bekezdés b) pontja alapján a számlán elkülönítve szerepel az adó nélküli ár és az egyes hozzáadottérték-adó mértékéhez kapcsolódó megfelelő adóösszeg, valamint adott esetben fel kell tüntetni az adómentességet. A fentiekből megállapítható, hogy az Áfa-tv. adólevonási jog szabályozása gyakorlatilag átvette a Hatodik irányelv szabályozási módját és részben fogalomrendszerét is. Ebből megállapíthatóan pedig a számlában azt az adómértéket kell feltüntetni, amelyet az adott termékértékesítésre, illetve szolgáltatásnyújtásra a jogszabályok előírnak. Csak a jogszabálynak megfelelő, hozzáadatottértékadó hárítható át másik adóalanyra, és a másik adóalany is csak ennek megfelelően jogosult a hozzáadottérték-adó (áfa) visszaigénylésére vagy levonására. Ebből következően az elsőfokú bíróság jogszerűen jutott arra a következtésre, hogy azok a számlák, amelyekben a jogszabályban meghatározott mértéknél magasabb adómérték szerepel, nem alkalmasak az adólevonási jog gyakorlására. A felperes hivatkozásával ellentétben az alperes igenis vizsgálta eljárása során a felperes rendeltetésszerű joggyakorlását és a perbeli jogviszonyban folytatott magatartását. Éppen ezen körülmények vizsgálata alapján, az Art. 171. § (1) bekezdésére figyelemmel, a felperest terhelő adóbírság összegét 50% helyett csak 20%-ban határozta meg és a késedelmi pótlék kezdő időpontját is eltolta, a felperesre nézve kedvezőbb kezdő időpontot állapított meg. A méltánylást érdemlő körülmények vizsgálatánál az elsőfokú bíróság helytállóan hivatkozott arra, hogy e körben nem vehető figyelembe, hogy a számla kiállítója befizette-e a számlában feltüntetett adót, hogy a költségvetésnek okozott-e kárt az adó visszaigénylésénél a felperes, vagy sem. Mindezekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság felülvizsgálati kérelemmel nem támadott részét nem érintette, a felülvizsgálati kérelemmel támadott részét a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

A számlabefogadó kellő körültekintése Az adóhatóság a felperesnél általános forgalmi adónemben vizsgálatot folytatott 2000. II–III. negyedévére. A vizsgálat eredményeként meghozott első fokú határozat a felperest 392 000 forint adóhiány, 196 000 forint bírság, és 164 000 forint késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.

számlák közül hat darab, a K. Bt. által kibocsátott számla, összesen 200 188 forint általános forgalmi adó levonását nem tartotta jogszerűnek. Megállapította ugyanis, hogy a számlakibocsátó 2000. február 1-jétől felszámolás alatt állt, ennek ellenére az általa kibocsátott készpénzfizetési számlák nem tartalmazták az „F. a.” jelzést.

A fellebbezés folytán eljáró alperes mint másodfokú hatóság, határozatával az első fokú határozatot helybenhagyta.

Az adóhatóság által megkeresett felszámoló pedig úgy nyilatkozott, hogy az ő tudtával és engedélyével a társaság tevékenységet nem végzett, nem állított ki számlát, nem vásárolt.

Az adóhatóság a felperes terhére megállapított fizetési kötelezettséget azért állapította meg, mivel az ellenőrzött

Ezen túl az E. Kft. nevében kiállított négy darab számla tekintetében, mellyel kapcsolatban a felperes általános

Tárgyalóterem

21

forgalmi adó levonási jogot gyakorolt, az ügyvezető T. A. úgy nyilatkozott, hogy nem került sor azok kiállítására, ugyanis 2001. március 11-én feljelentést tett a rendőrségen, mert az évekkel korábban – 1997. szeptember 10én – ellopott irataival különböző cégeket alapítottak és jegyeztettek be. A felperes a kiállított számlákkal kapcsolatban úgy nyilatkozott, hogy a K. Bt.-vel kapcsolatban nem volt hosszantartó kapcsolatuk, a Cégbíróságnál a kibocsátó bt.-ről nem érdeklődtek, annak képviselőjét név szerint nem ismerték. Az E. Kft.-től próbavásárlás során tégelyeket és reklámtáskákat vásároltak, írásbeli szerződésük nem volt, nem ellenőrizték a számlakibocsátó céget, a képviselőjét név szerint nem ismerték. A felperes keresetében e határozatok hatályon kívül helyezését kérte. Álláspontja szerint az adóhatóság nem tett eleget a tényállás-tisztázási kötelezettségének, mivel csak a felszámolót, és a másik cég képviselőjét T. A.-t nyilatkoztatták. A felperes hangsúlyozta, hogy mint gyógyszertár, az OIT- és az ÁNTSZ-engedéllyel rendelkező árut szállítókat nem szokta külön leellenőrizni. Az E. Kft. esetében pedig csak próbavásárlásra került sor. Az alperes a kereset elutasítását kérte és fenntartotta a határozatában foglaltakat. Az elsőfokú bíróság a 2005. január 27-én megtartott tárgyaláson kihirdette ítéletét, amellyel a felperes keresetét elutasította. Az elsőfokú bíróság ítélethirdetését követően kapta meg a bírósági ügykezelő irodától a felperes január 22-én kelt, és a bírósághoz 2005. január 26-án megérkezett előkészítő iratát. A felperes ebben az iratban arra hivatkozott, hogy a K. Bt. felszámolás elrendelésének közzététele a Fővárosi Bíróság által 2000. május 25-én történt meg, és csak ezt követően kellett feltüntetnie a felszámolás alatti iratot. Ezért a 2000. április 10. és 2000. július 4-e közötti számlákat joga volt befogadnia. Az E. Kft. tekintetében pedig arra hivatkozott, hogy T. A. a mai napig is a bejegyzett ügyvezető. A felperes tanúmeghallgatást kért a számlákra és a beszerzési gyakorlatára vonatkozóan, továbbá bejelentette, hogy a tárgyaláson nem tud részt venni. Az elsőfokú bíróság ítéletében megállapította, hogy az általános forgalmi adóról szóló 1992. év LXXIV. törvény (Áfa-tv.) 32. § (1) bekezdés a) pontja, 35. § (1) bekezdése, valamint az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) 9. § (1) bekezdés e) pontja és (4) bekezdése, valamint a számlák kiállításakor hatályban volt, a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. tv. (Sztv.) 83. § (2) bekezdése, 84. § (2) bekezdése alapján a felperes nem volt jogosult a befogadott számlák alapján általános forgalmi adólevonási jog gyakorlására. Az adóhatóság eleget tett tényállás-tisztázási kötelezettségének. A számlák hitelessége megdőlt, ezért áfalevonásra nem szolgáltathattak alapot. Az elsőfokú bíróság kitért arra is, hogy a felperes nem járt el a tőle elvárható körültekintéssel, gyakorlatilag nem győ22

ződött meg arról, hogy az üzletkötése során ki a partnere. Ezért az Áfa-tv. 44. § (5) bekezdés második mondatában foglalt kellő körültekintés nem volt megállapítható. Az elsőfokú bíróság kifejtette, hogy a felperes előkészítő iratát csak az ítélet kihirdetését követően kapta meg adminisztrációs tévedés folytán, és kifejtette azt is, hogy az itt megjelölt bizonyítási indítványok az ítélethozatalra nem lehettek befolyással, mivel annak figyelembevételével sem volt megállapítható az alperes jogszabálysértése. Így az előkészítő iratban előadott körülmények az ügy érdemére nem voltak kihatással. A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet. Elsődlegesen eljárási szabálysértés miatt kérte az ítélet hatályon kívül helyezését. A felperes sérelmezte, hogy a tárgyalást megelőzően írásban előterjesztett nyilatkozatait, bizonyítékait nem ismertették az alperessel, továbbá úgy hozott az elsőfokú bíróság ítéletet, hogy annak írásba foglalásakor ezen okiratokra, illetve nyilatkozatokra érdemben is hivatkozott. A felperes ezen túl érdemben is sérelmezte az ítéletet. Arra hivatkozott, hogy az egyik számlakibocsátó, a K. Bt. felszámolásának időpontját csak 2000. július 19-én tették hivatalosan közzé. Ezért a felperes a hatályos cégadatok megtekintését követően sem juthatott volna olyan következtetésre, hogy a K. Bt. képviseletében eljáró személy ne lett volna jogosult számlakiállításra. Ugyancsak jogszabálysértően hagyta figyelmen kívül az elsőfokú bíróság a Fővárosi Bíróság mint cégbíróság által az E. Kft. hatályos adatairól kiállított cégkivonatot, amely közokirati formában tanúsítja, hogy az E. Kft. képviseletére jogosult tag T. A. ügyvezető, így e körben sem megalapozott a felperes marasztalása. Ezen túl a felperes arra is hivatkozott, hogy az alperes nem derítette fel kellően a tényállást, nem vizsgálta a felperes leltáríveinek, nyilvántartásainak, korábbi képviselőinek nyilatkozatait. A felperes hangsúlyozta, hogy az általa adólevonási jog gyakorlására felhasznált számlák megfeleltek a jogszabályi követelményeknek, minden kelléket tartalmaztak, a felperesnek nem volt lehetősége ezen túl más adat ellenőrzésére. A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati eljárást végzésével elrendelte. Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. A felülvizsgálati kérelem nem alapos. A Legfelsőbb Bíróság nem találta alaposnak a felperes eljárásjogi szabálysértésre való hivatkozását. Kétségtelen tény, hogy az elsőfokú bíróság annyiban eljárási jogszabálysértést követett el, hogy az ítélet kihirdetését követően beérkezett előkészítő iratot nem tette a per anyagává, így ennek értékelése az első fokú ítéletben nem volt elvégezhető. A felperesi előkészítő iratot az alperes nem ismerte, vele azt nem közölték. Az alperes azonban ezt nem sérelmezte, erre nem hivatkozott. Ezen túl a felperesi észrevételben foglaltak értékelése az ítélet érdemi Adóellenőrzés • Bemutatószám

döntésére nem hatott ki. Az elsőfokú bíróság a szóban kihirdetett döntését az utóbbi előkészítő irat tartalmában foglaltak értékelése nem változtatta meg. Megjegyzi a Legfelsőbb Bíróság, hogy a jelen felülvizsgálati eljárásban a Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem korlátai között az utóbb becsatolt előkészítő irat tartalmát az eljárás anyagává tette, és azt értékelhette. Az elsőfokú bíróság a megállapított tényállásból helyes jogkövetkeztetést vont le. Az Áfa-tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja, és 35. § (1) pontja alapján megállapítható volt, hogy a felperes olyan számlákra alapított adólevonási jogot, amely számlák tartalmilag nem minősültek hitelesnek. Az alperes helytállóan hivatkozott arra, hogy az egyik számlakibocsátó, a K. Bt. felszámolásának kezdetét a céginformációs szolgálat 2000. február 1-jére tette. A csődeljárásról, felszámolási eljárásról és végelszámolásról szóló 1991. évi IL. törvény 34. § (1) és (2) bekezdése szerint ezen időponttól a gazdálkodó szervezettel kapcsolatos külön jogszabályban meghatározott joggyakorlást, illetőleg vagyonnal kapcsolatos nyilatkozatokat csak a felszámoló tehet. Ezt követően tehát a felszámoló kétségbe nem vont nyilatkozata szerint a K. Bt. nevében kibocsátott számlák már nem voltak hitelesek, erre adólevonási jogot alapítani nem lehetett.

A felperes azt sem tudta cáfolni, hogy az E. Kft. által kibocsátott számla nem volt hiteles, a kibocsátó adataival visszaéltek. Önmagában az az adat, hogy a cégnyilvántartásban ügyvezetőként a nyilatkozó T. A. szerepelt, nem teszi a számlát hitelessé. A felperes saját maga nyilatkozott úgy, hogy a szerződő partnereiről nem érdeklődött, a számlakibocsátókat a cégnyilvántartásban nem ellenőrizte, illetőleg név szerint nem ismerte a cégek képviseletében eljáró személyeket sem. Ilyen körülmények között helyesen állapította meg az adóhatóság és az elsőfokú bíróság, hogy a felperes a gazdasági életben szükséges körültekintést, illetőleg az általános forgalmi adó levonásához szükséges kellő körültekintést a szigorú előírások vonatkozásában nem teljesítette. A Legfelsőbb Bíróság már számos ítéletében rámutatott arra, hogy az általános forgalmi adó levonási jog, illetve visszaigénylési jog a törvény által előírt szigorú követelmények, feltételek teljesülése esetén vehető igénybe. A vállalkozási életben résztvevő és általános forgalmi adó körben szereplő gazdálkodóktól magasabb követelmények várhatók el. Az általános forgalmi adó levonási jogot csak alakilag és tartalmilag is hiteles okiratok alapján lehet gyakorolni, amely a perbeli esetben nem valósult meg. Mindezekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

Az adólevonási jog törvényi feltételei Az adóhatóság a felperesnél általános forgalmi adónemben 2000. augusztus 1–24. közötti időszakra ellenőrzést tartott. A felperes erre az időre 80 313 000 forint exportértékesítés vallott, melyet általános forgalmi adó fizetési kötelezettség nem terhel. Ez a bevallás egyetlen számla alapján történt, a felperes 2000. június 29-én keretszerződést kötött a SI LLC nevű külföldi megrendelővel, amelynek alapján a felperes vállalkozói díj ellenében grafikai és szerkesztőségi munkákat vállalt, rejtvényt és karikatúrákat készített. A megállapodás szerint a felperes a szolgáltatás teljesítésével az őt megillető, a szellemi alkotáshoz fűződő, valamint egyéb jogát átruházza a megrendelőre.

elismerte a számla kibocsátását, ugyanakkor megállapításra került az is, hogy ezt a számlát a férje vállalkozásának nevére vásárolt számlatömbön állították ki. Az EP Kft. arról is nyilatkozott, hogy a számlán szereplő munkálatok elvégzéséhez további alvállalkozókat vett igénybe, így a TB Kft.-t, a SZI Bt.-t. Ezek a cégek a tevékenységet nem végezhették el, a TB Kft. felszámolás alatt állt, majd 2000. május 5-én törölték a cégnyilvántartásból, a SZI Bt. tevékenységi körében a szolgáltatás elvégzésére jogosító tevékenység nem szerepelt, adóbevallásában ezt a tevékenységet nem tüntette fel, a társaság székhelyeként bejelentett címen gazdasági tevékenységet nem végzett.

A szerződés teljesítéséhez a felperes alvállalkozói szerződést kötött 2000. július 20-án az EP Kft.-vel a munkák elvégzésére.

Mindezek alapján az adóhatóság arra a következtetere jutott, hogy az EP Kft. által kiállított számlában feltüntetett beszerzést terhelő 19 935 000 foirnt általános forgalmi adó visszaigénylés jogszabálysértő.

Az adóhatóság kapcsolódó vizsgálatot végzett az alvállalkozónál. Ennek során megállapította, hogy a Kft. bejelentett székhelyén a társaság korábbi, a számla kibocsátásának időpontjában bejelentett képviselő, E. J. lakása található, aki a vállalkozás ügyvivője volt, de a céget már eladta, a társaság iratai nem voltak a birtokában. E. J. Tárgyalóterem

Ezért az adóhatóság első fokú határozatával a felperes terhére 19 935 000 forint adókülönbözetet, 9 968 000 forint adóbírságot és 6 892 000 forint késedelmi pótlék fizetési kötelezettséget állapított meg. 23

A fellebbezés folytán eljáró másodfokú adóhatósán az alperes első fokú határozatát helybenhagyta. A felperes keresetében e határozatok hatályon kívül helyezését kérte. A felperes sérelmezte azokat az adóhatósági megállapításokat, mely szerint bármilyen kihatással lehetne rá, hogy az üzleti partner által választott alvállalkozókért felelőssége lenne. Az EJ Bt. által vásárolt számlatömböt pedig a családon belüli tulajdonosi körben összetévesztették, ez az apró alaki tévedés nem lehet alapja a kérelme elutasításának. Az alperes a kereset elutasítását kérte, és fenntartotta a határozatában foglaltakat. A Megyei Bíróság ítéletével a felperes keresetét elutasította. Az első fokú ítélet megállapította, hogy mivel a felperes külföldi, amerikai megrendelővel kötött vállalkozási szerződést, a bevallásában értékesítésként feltüntetett összeg nem minősült az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa-tv.) 15. § (5) bekezdés b) pontja, valamint 1. §-a alapján az Áfa-tv. hatálya alá tartozó értékesítésnek. A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte az ítélet hatályon kívül helyezését, és a keresetének megfelelő ítélet meghozatalát. Arra hivatkozott, hogy az általa benyújtott számla minden szempontból alkalmas volt az általános forgalmi adó levonási jog gyakorlására. A Legfelsőbb Bíróság a végzésével a felülvizsgálati eljárást elrendelte. Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. A felülvizsgálati kérelem nem alapos. A peres eljárás tárgya az volt, hogy a felperes az általános forgalmi adó levonási jog alapját képező EP Kft. által kiállított számla alapján jogosult volt-e 19 935 000 forint általános forgalmi adó levonására. Az adóhatóság a tényállást felderítette, a számlakibocsátó és a számlakibocsátó áltál igénybe vett további két alvállalkozóval kapcsolatos körülményeket feltárta. Ennek alapján megállapították, hogy a nevezett számlát nem a számlakibocsátó által vásárolt számlatömbből állították ki, a számla kibocsátója által igénybe vett alvállalkozók a megjelölt gazdasági esemény végzésére nem voltak alkalmasak. Az Áfa-tv. 35. § (1) bekezdése értelmében az adólevonási jog kizárólag az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható. A szigorú feltételek teljesítése a perbeli esetben nem történt meg. A kibocsátott számla tartalmilag nem volt hiteles, ezért a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény 84. § (2) bekezdésében, illetve a 2000. évi C. törvény 166. § (2) bekezdésében írt feltételeknek sem felelt

24

meg. A tartalmilag nem hiteles számla alapján az általános forgalmi adó levonási jog gyakorlására nem kerülhet sor. A számlában rögzített gazdasági esemény megtörténtét a felperesi állításon kívül semmi nem igazolta, bizonyította. Helytálló volt az a megállapítás is, hogy az Áfa-t. 44. § (5) bekezdés alapján vevőként feltüntetett adóalany adózási jogai akkor nem sérülhetnek, ha a termékértékesítés körülményeit figyelembe véve, az ügylet során kellő körültekintéssel járt el. A felperes az adott esetben ilyen kellő körültekintés nem tanúsított. Az amerikai megrendelőtől kapott munkálatok végzésével ugyanis már a következő napon egy olyan társaságot bízott meg, amely a munkálatok elvégzésére nem volt alkalmas, korábban is alvállalkozókat vett igénybe, akik viszont nem voltak fellelhetők. A felperes nem bizonyította, és adat sem merült fel arra, hogy bármilyen körültekintést tanúsított volna, hogy felderítse, ki, milyen körülmények között, milyen eszközzel és hogyan végzi el a vállalt feladatot. Az adóhatóság és az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg azt a tényt, hogy a felperes az EP Kft.-vel kötött szerződését a külföldi megrendelővel kötött keretszerződés alapján egy nap különbséggel kötötte meg. A felperes az amerikai céggel kötött szerződés hatodik pontjában maga rögzítette azt, hogy a szolgáltatás teljesítésével az őt megillető szellemi alkotáshoz fűződő és egyéb jogokat is átruházza a megrendelőre. Ezért tévesen hivatkozott a felperes arra, hogy a szerződés tárgya nem a szellemi jogok átruházása, hanem a tárgyiasult CD lemezek voltak, hiszen a vámhatóság is vámkezelte ezeket a kivitt CD-ket. A szerződés egyes pontjainak értelmezésével megállapítható, hogy a felperes grafikai és szerkesztési munkálatokra vállalkozott, amely együtt járt az elkészült rejtvényekhez és karikatúrákhoz fűződő szerzői jogok átengedésével. Tekintettel arra, hogy ilyen esetben a teljesítés helyét a szolgáltatást saját nevében megrendelő székhelye határozza meg, ez a perbeli esetben a külföldi társaság székhelye volt. Ezért helyesen állapította meg az adóhatóság és az elsőfokú bíróság azt is, hogy az ügylet nem tartozott az Áfa-tv. hatálya alá. Így helytálló volt a perbeli ügylet előzményeként létrejött amerikai céggel kötött szerződés adójogi következményeinek levonása is. Önmagában a vámhatóság vámkezelési eljárásának – mely természetszerűleg csak a CD-kre vonatkozhatott, és nem minősült adójogi szempontból érdemi, tartalmi vizsgálatnak – nincs kihatása az adójogi konzekvenciák levonására. A felperes által hivatkozott másik adóügyben kifejtett álláspont nem volt ellentétes jelen ügy megállapításaival. A Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

Adóellenőrzés • Bemutatószám