Wydział Prawa Uniwersytetu w Białymstoku

Právnická fakulta Masarykovy univerzity / Wydział Prawa Uniwersytetu w Białymstoku Finanční právo a finanční vědy / Prawo finansowe i finanse publiczne Katedra finančního práva a národního hospodářství / Katedra prawa podatkowego

Daňový proces Formalizované úkony se zaměřením na doručování Formalizované

Procedura podatkowa Sformalizowane czynności prawne, zwłaszcza doręczenia

DISERTAČNÍ PRÁCE / PRACA DOKTORSKA

Damian Czudek 2013/2014 2014

„Prohlašuji, že jsem disertační práci na téma: „Daňový proces - Formalizované úkony se zaměřením na doručování / Procedura podatkowa - Sformalizowane czynności prawne zwłaszcza doręczenia“, zpracoval sám. Veškeré prameny a zdroje informací, které jsem použil v průběhu sepisování práce, jsou citovány v poznámkách pod čarou a jsou uvedeny v seznamu použité literatury“.

Damian Czudek

Poděkování Na tomto místě bych chtěl především poděkovat svým školitelům doc. JUDr. Petru Mrkývkovi a prof. zw. dr hab. Leonardu Etelowi, za cenné rady a připomínky, které mi poskytli při psaní této disertační práce.

„Taxes are what we pay for civilized society“ Oliver W. Holmes Jr.

„Kiedy zaczynasz wydawać wielkie sumy publicznych pieniędzy, rodzi się w tobie odczucie, że to są pieniądze niczyje”. Dwight Eisenhower

OBSAH

1. ÚVOD ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 9 1.1

PŘEDMĚT PRÁCE A JEJÍ ZÁKLADNÍ CÍLE / ZAKRES I CEL PRACY ----------------------------------------------- 10

1.2

ZPRACOVÁNÍ TÉMATU V ODBORNÉ LITERATUŘE / OPRACOWANIE TEMATU W LITERATURZE NAUKOWEJ 14

1.3

METODY PRÁCE / METODY PRACY -------------------------------------------------------------------------- 15

1.4

PRACOVNÍ HYPOTÉZY / TEZY--------------------------------------------------------------------------------- 17

1.5

WPROWADZENIE; ZAKRES, CEL, I TEZY PRACY --------------------------------------------------------------- 18

2. MÍSTO DAŇOVÉHO PRÁVA V SYSTÉMU PRÁVA / MIEJSCE PRAWA PODATKOWEGO W SYSTEMIE PRAWA ----------------------------------------------------------------------------------------------- 22 2.1

PRÁVNÍ A EKONOMICKÉ POJETÍ DANĚ-BERNĚ / PRAWNE I EKONOMICZNE UJĘCIE PODATKU-DANINY ----- 23

2.2

DAŇOVÝ SYSTÉM / SYSTEM PODATKOWY ------------------------------------------------------------------- 30

2.3

PROBLÉM AKCEPTACE BERNÍHO PRÁVA JAKO RELATIVNĚ SAMOSTATNÉHO PRÁVNÍHO ODVĚTVÍ / PROBLEMATYKA AKCEPTACJI „PRAWA DANINOWEGO“ JAKO SAMODZIELNEJ DZIEDZINY PRAWNEJ-------- 33

2.4

BERNÍ PRÁVO PROCESNÍ A VZTAH DAŇOVÉHO A SPRÁVNÍHO ŘÁDU / PRAWO DANINOWE PROCESOWE I RELACJA ORDYNACJI PODATKOWEJ I KODEKSU POSTĘPOWANIA ADMINISTRACYJENGO

2.5 3.

-------------------- 41

VĚDA BERNÍHO PRÁVA / NAUKA PRAWA „DANINOWEGO”------------------------------------------------- 48

DAŇOVÝ PROCES / PROCEDURA PODATKOWA ----------------------------------------------------- 50 3.1

VYMEZENÍ POJMŮ DAŇOVÝ PROCES, SPRÁVA DANÍ, DAŇOVÉ ŘÍZENÍ OKREŚLENIE POJĘĆ PROCEDURA PODATKOWA, ADMINISTRACJA PODATKOWA, POSTĘPOWANIE PODATKOWE

3.2

------------------------------ 50

SPRÁVA DANÍ V ORGANIZAČNÍM A FUNKČNÍM POJETÍ / ADMINISTRACJA PODATKOWA W SENSIE ORGANIZACJI I FUNKCJI --------------------------------------------------------------------------------------- 60

3.3

SPRÁVCI DANĚ A OSOBY ZŮČASTNĚNÉ NA SPRÁVĚ DANÍ V ČESKÉ REPUBLICE A POLSKU / ORGANY PODATKOWE I PODMIOTY BIERNE ---------------------------------------------------------------------------- 61

3.3.1

Právní úprava správců daní a osob zúčastněných na správě daní dle daňového řádu / Regulacja prawna organów podatkowych i podmiotów biernych w czeskiej ordynacji podatkowej --------------------------------------------------------------------------- 64

3.3.2

Finanční správa České republiky dle zákona o finanční správě / „Administracja finansowa Republiki Czeskiej”----------------------------------------------------------------- 69

3.3.3

Celní správa České republiky / Administracja celna Republiki Czeskiej-------------- 71

5

3.3.4

„Aktivní“ a „pasivní“ strana daňověprávního vztahu dle Ordynacji podatkowej / Strona czynna i bierna stosunku prawnopodatkowego w Ordynacji podatkowej 73

3.4

PRÁVNÍ ÚPRAVA SPRÁVY DANÍ VE FUNKČNÍM SMYSLU V ČESKÉ REPUBLICE A POLSKU / REGULACJA PRAWNA ADMINISTRACJI PODATKOWEJ W SENSIE JEJ FUNKCJI W REPUBLICE CZESKIEJ -------------------- 86

3.4.1

Právní úprava daňového procesu v České republice / Regulacja prawna procedury podatkowej w Republice Czeskiej ------------------------------------------------------------ 86

3.4.2

Právní úprava daňového procesu v Polsku / Regulacja prawna procedury podatkowej w Polsce ---------------------------------------------------------------------------- 89

4.

PRÁVNÍ VZTAH / STOSUNEK PRAWNY----------------------------------------------------------------- 92 4.1

PRÁVNÍ ÚKON (PRÁVNÍ JEDNÁNÍ) JAKO ZÁKLAD PRÁVNÍHO VZTAHU / CZYNNOŚĆ PRAWNA JAKO PODSTAWA STOSUNKU PRAWNEGO --------------------------------------------------------------------------------------- 93

4.2

POJEM PRÁVNÍHO ÚKONU / POJĘCIE CZYNNOŚCI PRAWNEJ ------------------------------------------------ 96

4.3

NÁLEŽITOSTI PRÁVNÍCH ÚKONŮ / ELEMENTY CZYNNOŚCI PRAWNYCH ------------------------------------- 99

4.4

FORMA PRÁVNÍHO ÚKONU A JEHO PLATNOST / FORMA CZYNNOŚCI PRAWNYCH I ICH WAŻNOŚĆ --------100

5. FINANČNĚ PRÁVNÍ VZTAH A JEHO CHARAKTERISTIKA / CHARAKTERSTYKA STOSUNKU PRAWNOFINANSOWEGO-------------------------------------------------------------------------------------108 5.1

CHARAKTERISTIKA FINANČNĚPRÁVNÍCH VZTAHŮ / CHARAKTERYSTYKA STOSUNKÓW PRAWNOFINANSOWYCH ------------------------------------------------------------------------------------- 109

5.2

VZNIK FINANČNĚPRÁVNÍHO VZTAHU / POWSTANIE STOSUNKU PRAWNOFINANSOWEGO ----------------113

5.3

DRUHY FINANČNĚPRÁVNÍCH VZTAHŮ / RODZAJE STOSUNKÓW PRAWNOFINANSOWYCH ----------------115

5.4

CHARAKTERISTICKÉ RYSY FINANČNĚPRÁVNÍCH VZTAHŮ / CECHY CHARAKTERYSTYCZNE STOSUNKÓW PRAWNOFINANSOWYCH ------------------------------------------------------------------------------------- 117

6. INSTITUT DORUČOVÁNÍ V ČESKÉ REPUBLICE A POLSKU / INSTYTUCJA DORĘCZENIA W REPUBLICE CZESKIEJ I POLSCE -------------------------------------------------------------------------------119 6.1

POJEM DORUČOVÁNÍ / POJĘCIE DORĘCZENIA --------------------------------------------------------------119

6.2

PRÁVNÍ ÚPRAVA DORUČOVÁNÍ / REGULACJA PRAWNA DORĘCZEŃ ---------------------------------------123

6.3

POVAHA NOREM REGULUJÍCÍCH DORUČOVÁNÍ / CHARAKTER PRZEPISÓW REGULUJĄCYCH DORĘCZENIA 128

6.4

OBECNÉ ZPŮSOBY DORUČOVÁNÍ / SPOSOBY DORĘCZENIA ------------------------------------------------129

6.5

VÝZNAM A PRÁVNÍ ÚČINKY SPOJENÉ DORUČOVÁNÍM / ZNACZENIE I SKUTKI PRAWNE DORĘCZEŃ -------131

7. DORUČOVÁNÍ PŘI SPRÁVĚ DANÍ V ČESKÉ REPUBLICE A POLSKU / DORĘCZANIE W ADMINISTRACJI PODATKOWEJ V REPUBLICE CZESKIEJ I POLSCE ----------------------------------138

6

7.1

CZESKIEJ ORDYNACJI PODATKOWEJ ----- 138

7.1.1

Obecné způsoby doručování / Sposoby doręczenia -------------------------------------138

7.1.2

Doručování prostřednictvím zásilky / Doręczanie przez operatora pocztowego -144

7.1.3

Zvláštní způsoby doručení / Specjalne sposoby doręczeń -----------------------------151

7.2 8.

DORUČOVÁNÍ DLE DAŇOVÉHO ŘÁDU / DORĘCZANIE WEDŁUG

DORUČOVÁNÍ DLE ORDYNACJI PODATKOWEJ / DORĘCZENIA WEDŁUG ORDYNACJI PODATKOWEJ ------153

DORUČOVÁNÍ „V JINÝCH PROCESECH“ / DORĘCZENIA W INNYCH PROCEDURACH ------159 8.1

DORUČOVÁNÍ VE SPRÁVNÍM PROCESU / DORĘCZENIA W POSTĘPOWANIU ADMINISTRACYJNYM --------159

8.2

DORUČOVÁNÍ DLE OBČANSKÉHO SOUDNÍHO ŘÁDU / DORĘCZENIA WEDŁUG CZESKIEGO KODEKSU POSTĘPOWANIA CYWILNEGO -------------------------------------------------------------------------------- 162

8.3

DORUČOVÁNÍ „V POSTĘPOWANIU ADMINISTRACYJNYM” / DORĘCZENIA WEDŁUG „KODEKSU POSTĘPOWANIA ADMINISTRACYJNEGO“ -------------------------------------------------------------------- 166

8.4

DORUČOVÁNÍ DLE „KODEKSU POSTĘPOWANIA CYWILNEGO” / DORĘCZENIA WEDŁUG „KODEKSU POSTĘPOWANIA CYWILNEGO”

------------------------------------------------------------------------------167

9. ELEKTRONIZACE VEŘEJNÉ SPRÁVY V ČESKÉ REPUBLICE A POLSKU SE ZAMĚŘENÍM NA DORUČOVÁNÍ / ELEKTRONIZACJA ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ W REPUBLICE CZESKIEJ I POLSCE - DORĘCZENIA ----------------------------------------------------------------------------------------169 9.1

POJEM ELEKTRONIZACE, E-GOVERNMENTU / POJĘCIE ELEKTRONIZACJI, E-GOVERNMENTU --------------169

9.2

ELEKTRONIZACE VE VEŘEJNÉ SPRÁVĚ A MODERNÍ METODY DORUČOVÁNÍ / ELEKTRONIZACJA ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ I NOWE SPOSOBY DORĘCZEŃ ------------------------------------------------------------------- 172

9.2.1

Vývoj elektronizace v České republice / Przebieg elektronizacji w Republice Czeskiej -------------------------------------------------------------------------------------------- 172

9.2.2

Projevy elektronizace ve správě daní / Przejawy elektronizacji w administracji podatkami ----------------------------------------------------------------------------------------174

9.2.3

Elektronizace v Polsku / Elektronizacja w Polsce ----------------------------------------176

9.2.4

Elektronizace správy daní v Polsku / Elektronizacja administracji podatkowej w Polsce ---------------------------------------------------------------------------------------------- 178

9.3

DATOVÁ SCHRÁNKA / ELEKTRONICZNA SKRZYNKA POCZTOWA --------------------------------------------179

9.3.1

Fikce doručení / Fikcja doręczenia ----------------------------------------------------------184

9.3.2

Úplatnost systému datových schránek / Opłata za korzystanie z elektronicznych skrzynek pocztowych ---------------------------------------------------------------------------185

9.3.3

Exkurz do judikatury ve věci datových schránek / Exkurs do orzecznictwa w sprawie elektronicznych skrzynek pocztowych-------------------------------------------187

7

10.

ZÁVĚR----------------------------------------------------------------------------------------------------------194

11.

ZAKOŃCZENIE -----------------------------------------------------------------------------------------------199

12.

RESUMÉ -------------------------------------------------------------------------------------------------------202

13.

STRESZCZENIE -----------------------------------------------------------------------------------------------206

14.

SEZNAM ZÁKLADNÍ LITERATURY / ŹRÓDŁA ---------------------------------------------------------208

14.1

MONOGRAFIE / MONOGRAFIE -------------------------------------------------------------------------208

14.2

ČLÁNKY / ARTYKUŁY ------------------------------------------------------------------------------------216

14.3

ELEKTRONICKÉ ZDROJE / ŹRÓDŁA ELEKTRONICZNE-----------------------------------------------------220

14.4

OSTATNÍ / INNE -----------------------------------------------------------------------------------------220

14.5

PRÁVNÍ PŘEDPISY ČESKÉ REPUBLIKY A SOUDNÍ ROZHODNUTÍ / PRZEPISY PRAWNE REPUBLIKI CZESKIEJ I ORZECZNICTWO------------------------------------------------------------------------------------------ 222

14.6

PRÁVNÍ PŘEDPISY A SOUDNÍ ROZHODNUTÍ POLSKA / PRZEPISY PRAWNE I ORZECZNICTWO POLSKI --224

8

1. Úvod Při návštěvě Internal Revenue Service (IRS) ve Washingtonu, DC, USA, ještě před vstupem do budovy, které je jako jiné administrativní budovy v centru hlavního města Spojených států velmi okázalá a také rozlehlá, na průčelí nad hlavním vchodem se objeví výrok právníka, Olivera Wendella Holmese Jr.: „Taxes are what we pay for civilized society“. Na přelomu 19. a 20. století tomu tak zřejmě bylo. Je však otázkou, zda tomu je tak i v dnešní době, době turbulencí na finančních trzích a v době dluhové krize, která trápí nejen celou Evropu, ale i jiné státy světa, a to nejen z důvodu nerozvážného hospodaření a žití nad poměry, avšak si dovolím tvrdit, a potvrdil to i makléř v rozhovoru pro televizní stanici BBC, i díky stále větší chamtivosti lidí. Lidí, kterým nezáleží na udržitelném rozvoji, ale na maximalizaci svých zisků. A to, zda to bude za cenu hospodářské recese, na tom již nezáleží. Však slabé státy, které jsou v dnešní celosvětově propojené ekonomice pouze loutkami v rukou bohatých a mocných spekulantů peníze daňových poplatníků do ekonomiky opět „nalijí“, banky rekapitalizují a zalepí díru. Avšak je toto možné dělat do nekonečna? Působí to na mě jako boj rytíře Dona Quijotea de la Manchy z Cervantesova románu. Ale bojuje tady vůbec někdo proti těmto praktikám? Nebo se vymýšlejí pouze postupy jak děravé státní kasy zalepit z peněz daňových poplatníků třeba tím, že je zavedena další daň (např. z finančních transakcí), nebo se „znárodní“ část vkladů střadatelů, jako tomu bylo na Kypru? Stejné je to s velkými, mnohdy nadnárodními podniky. Pokud prosperují, zisky putují převážně do zahraničí, kde je pro ně výhodnější zdanění, nebo se akorát v rámci mezinárodního koncernu zisky „rozmělní“. Avšak pokud je problém, státe pomoz, jinak nastane sociální katastrofa, protože budeme propouštět zaměstnance a o práci přijdou také lidé v dalších branžích na tu primární navázaných. Hezkým aktuálním příkladem může být společnost OKD1, resp. NWR2. Proč má teď stát sanovat společnost v okamžiku, kdy poklesla

1

Ostravsko – karvinské doly

2

New World Resources

9

poptávka po uhlí. Nebylo potřeba si dělat v době konjunktury finanční rezervu na horší časy? Navíc OKD vlastní spoustu majetku – pozemků, a zejména diskutabilně nabytých bytů. Proč stát např. za pomoc nežádá převod těchto věcí? A vyřešily by se rázem dva problémy. Kromě toho si osobně myslím, že privatizace některých odvětví, zrovna jako je hornictví, byla spíše chybou. Jedná se o národní bohatství, které zde „těží“ soukromé osoby – společnosti odvádějící daně převážně v zahraniční a platící minimální částky za tunu vytěženého uhlí. Toto je samozřejmě jedna ze stinných stránek společnosti a civilizace jako takové. Nepochybně toto zřízení lidí je ku prospěchu většiny a bohužel určité excesy se dají očekávat. Důležité je, aby ony excesy byly výjimkou a nestávaly se pravidlem. Proto pro udržení společnosti, která je organizována v jednotlivé státy, a pro zajištění její správy a rozvoje je nezbytné zajistit zdroj příjmů. Takovýmto zdrojem příjmu jsou široce pojímané daně ve svých všemožných podobách, tj. od naturálních daní, desátků, až po daně placené bezhotovostně v dnešní době. I v souladu s výše uvedeným, je potřeba aparátu a i hrozby státního donucení k tomu, aby tyto dávky do veřejných rozpočtů byly vybrány.

1.1 Předmět práce a její základní cíle / Zakres i cel pracy Česko - polské vztahy představují nedílnou součást života bez ohledu na převažující humanitní či přírodovědný charakter daného oboru zájmu jednotlivce nebo na to zda se pohybujeme v příhraniční oblasti či budeme hovořit o celorepublikovém měřítku. Souvisí to samozřejmě také s určitou „europeizací“ všech oborů. Není tomu jinak ani v právu a jeho disciplínách. Polsko, jeho legislativa a polská právní věda představují důležitý zdroj poznání, a to jednak s ohledem na blízkost sousedskou, geografickou, ale rovněž blízkost osudovou, historickou, s níž je spojená podobnost národní zkušenosti, cílů i hodnot. Intenzivní a koordinované sledování vývoje

10

tohoto prostředí, jakož i účast na společných projektech a vzájemná výměna zkušeností jsou jednoznačně oboustranně prospěšné. Jednou z oblastí mého zájmu v rámci doktorského studia byl vědecko – výzkumný projekt z Programu rektora Masarykovy univerzity na podporu tvůrčí činnosti studentů s názvem „Poskytování informací ve veřejné správě se zaměřením na správu daní a elektronizaci výkonu veřejné správy“, jehož předmětem byla problematika předávání informací, tj. doručování, a to zejména s ohledem na probíhající elektronizaci výkonu veřejné správy. Dále jsem se věnoval problematice právní komparatistiky v rámci projektů specifického výzkumu, jako v projektech: „Komparace české a polské finančněprávní regulace“ a „Česko-polská právní komparatistika“. S ohledem na výše uvedené jsem se rozhodl zabývat se ve své disertační práci problematikou právní regulace a místem správy daní v českém a polském právním řádu. Jelikož se jedná o velmi rozsáhlé téma, zúžil jsem své zaměření na institut doručování a související otázky. V rámci přípravy práce i výše uvedených projektů a také konferencí, jako prostředku výměny informací a nedílné součástí akademického života, došlo k navázání úzké spolupráce z Wydziałem Prawa Uniwersytetu w Białymstoku. Výsledkem této spolupráce bylo její rozšíření i o konzultace, co mělo také za následek uzavření třístranné Dohody o mezinárodní spolupráci při realizaci meziuniverzitního doktorského studia s dvojím vedením“ s Masarykovou univerzitou a Univerzitou w Białymstoku. Tato disertační práce je tedy předkládána k posouzení a následné obhajobě v souladu s touto smlouvou.

V disertační práci s názvem „Daňový proces - Formalizované úkony se zaměřením na doručování / Procedura podatkowa - Sformalizowane czynności prawne, zwłaszcza doręczenia“ se zabývám přístupem polské a české právní vědy k daňovému

11

procesu, tj. zejména jeho místem a pojímáním v rámci právních odvětví. V souvislosti s tím, je nutné si vydefinovat pojmy jako: „daň/podatek“, „berně/danina“, „daňový proces/procedura podatkowa“, „správa daní/administracja podatkowa“ a „daňové řízení/postępowanie podatkowe“, neboť obsah a rozsah těchto pojmů je mnohdy odlišný a není tak ekvivalentem – typicky pojem daňového řízení. Kromě toho i v rámci jednoho právního prostředí se názory často velmi liší. Následně se věnuji problematice subjektů, resp. orgánů jelikož orgán nemá právní subjektivitu. Představena je tedy struktura orgánů správy daní v České republice a Polsku a jejich pravomoci a působnost. Před samotným rozborem problematiky doručování, se zastavuji u problematiky právního úkonu (právního jednání) jakožto jednoho ze základních předpokladů vzniku právního vztahu a opomenuta nejsou ani specifika finančněprávního vztahu. Než však přistupuji k meziodvětvové problematice doručování, musím se vrátit k samotným základům práva, a to k právní teorii. Je nezbytné si pojem právního úkonu rozebrat a definovat jeho základní prvky, neboť jejich nedodržení či porušení má často závažné právní následky v podobně nenastoupení účinků doručení a tím sekundárně např. nenastane účinnost rozhodnutí. V disertační práci se dále zabývám analyzováním a komparováním úpravy institutu doručování v daňovém procesu v obou zkoumaných státech s tím, že není pominuto ani letmé srovnání s velmi blízkou úpravou doručování v rámci správního řádu, resp. Kodeksu postępowania administracyjnego, či okrajově pro lepší dokreslení regulace doručování v civilním soudním řízení. S ohledem na probíhající elektronizaci výkonu veřejné správy jak v České republice, tak Polsku, jsou zmíněny i nové možnosti a trendy při doručování a komunikaci mezi subjekty.

12

Základním cílem práce je zhodnotit aktuální stav v oblasti doručování v obou zkoumaných zemích, a to na základě analýzy právního a skutečného stavu a následně s použitím metody dedukce, indukce a zejména komparace3 formulovat doporučení pro změny v doručování, především s ohledem na jeho rychlost, efektivnost, ekonomickou náročnost jednotlivých způsobů, zamezení vyhýbání se doručení, uživatelskou přívětivost, v neposlední řadě pak s ohledem na srozumitelnost a dosavadní roztříštěnost úpravy doručování jako po celém právním řádu. „Vyšším cílem“ je pozastavit se nad přístupem státu k občanovi – poplatníkovi či plátci, zejména z pohledu práv a povinností těchto dvou subjektů navzájem (to, co platí pro jeden subjekt, nemusí nutně platit pro druhý – v praxi velmi formalistický přístup při úkonech občana vůči orgánům moci veřejné, na straně druhé materialistický přístup v doručování orgánem moci veřejné).

Co se týče časového hlediska, práce je sepsána k právnímu stavu ke dni 1. září 2013, avšak s ohledem na lepší a komplexnější představení zkoumané problematiky a také neustále probíhající změny v právní úpravě (daňový řád4, zavedení datových schránek či ePuapu, občanský zákoník5) reflektuji také úpravu již minulou a změny, jaké přinesla úprava nová. S ohledem na výše uvedené používám pojmy dle „starého občanského zákoníku6“. Pro svou disertační práci čerpám informace především z odborné literatury, jak české, tak bohaté polské, základem je samozřejmě právní úprava v obou dotčených státech od té nejvyšší právní síly až po nařízení, vyhlášky, metodické pokyny, vnitřní

3

Viz kapitola věnována vědeckým metodám.

4

Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

5

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

6


13

normy a další relevantní dokumenty. Nejsou opomenuty ani časopisecké publikace a judikatura, zejména ústavních a nejvyšších správních soudů. Kromě národní literatury je čerpáno také z mezinárodních informačních zdrojů především při otázkách obecného, teoretického charakteru.

1.2 Zpracování tématu v odborné literatuře / Opracowanie tematu w literaturze naukowej Troufám si tvrdit, že tématu daňového procesu není věnována dostatečná pozornost, a možná právě proto v české odborné literatuře neexistuje ucelená publikace zabývající se komplexně touto problematikou. Oproti tomu polská literatura takovéto tituly obsahuje, takže je určitě cenným zdrojem při mém bádání. S ohledem na množství publikací a také jejich zaměření a hloubku, s jakou se té či oné problematice věnují, lze konstatovat, že polský právní řád je, v porovnání s českým, probádanější. Polský právní řád je také v mnoha věcech podobný tomu českému, a proto je zde mnoho možností pro inspiraci, úvahy de lege ferenda a porovnávání různých řešení téhož problému a jejich positiv čí negativ. Aktuálnost tématu navíc umocňuje nová úprava správy daní v České republice a neustále probíhající změny v oblasti elektronizace výkonu veřejné správy v obou zemích. Problematika elektronizace je sice v poslední době velice nosným a populárním tématem, nicméně neexistuje komplexní publikace, která by mapovala doručování ve veřejné správě a probíhající změny, to vše se zaměřením na správu daní a již zmíněné zavádění elektronických forem komunikace.

14

1.3 Metody práce / Metody pracy Říká se, že pojem vědy přirozeně souvisí s pojmem pravdy, jakožto morální kategorií. Mimo to, že pravda je pouze morálním postulátem, lidé mají nepochybně možnost vědu rozvíjet a „vylepšovat“, čímž se obecně rozumí přibližování se k pravdě, k jejímu ideálu. Pokud by se tyto dvě kategorie od sebe uměle odtrhly, bude věda pouze něčím prázdným, nebude tedy důležité, co znamená vědět, jestli vědět znamená znát pravdu.7 Pokud jde o vědeckém poznání, jsou tím většinou myšleny určité vědecké činnosti, tj. procesy a postupy, které vedou k vytvoření výsledků, jakožto druhé složky vědeckého poznání.8 Pojmem metodologie vědy lze chápat jako teorii činností, především myšlenkových, díky kterým je tvořena věda jako taková. Lze ji chápat také jako vědu o zásadách tvorby systematiky myšlenkových pochodů, např. vědeckých systémů, nebo také jako vědu spojenou s aplikací zásad formální logiky k tvorbě a také interpretaci jednotlivých vědních oborů.9 Rozlišuje se mezi obecnou metodologií, tj. nějakým obecným základem pro všechny vědní obory, a metodologií zvláštní – detailní, tj. metodologií jednotlivých vědních oborů, kterou si také samy tvoří, upravují a vylepšují, a je tak jejich integrální součástí.10

7

Srovnej: DRWIŁŁO, Andrzej. Podstawy finansów i prawa finansowego, Warszawa: Lex, 2011, s. 45.

8

Srovnej: tamtéž.

9


10


15

V rámci metodologie jakožto vědy existují různé druhy vědeckých metod. Vědecká metoda je soubor určitých pravidel, který vědecká společnost považuje za dostačující k prokázání pravdivosti stanovených hypotéz a také získáni určitého vědění. Od vědecké metody nutno odlišit pojem metodika, která označuje soubor směrnic a doporučení směřujících k způsobům vedení bádání s ohledem na jejich efektivitu.11 Tak jako v případě metodologie, lze rozlišit metody obecné a metody zvláštní. Mezi obecné vědecké metody patří metoda dedukce spolu s redukčním způsobem myšlení,

a

metoda

indukce.

Proces

myšlení

se

projevuje řešením

otázek

prostřednictvím usuzování nebo vyvozování jedněch závěrů z jiných, a to tak, že jedno logicky vyplývá z druhého. Dedukční myšlení je tedy vyvozováním z jednoho nebo několika názorů, které se označují jako premisy, takových závěrů, které budou pravdivé, pokud jsou pravdivé i tyto premisy.12 Naproti tomu indukce je zobecňováním, tj. vyvozováním obecných závěrů na základě poznání dílčích skutečností, které analyzujeme a tyto jsou součástí soboru, který bádáme. V tomto případě dosažený závěr musí platit pro všechny součásti zkoumaného souboru skutečností. K obecným vědeckým metodám patří také analytická a syntetická metoda. V případě analytické metody skutečnost představuje soubor dílčích vlastností a skutečností, kdežto syntéza je spojováním více částí do jednoho celku, složením nějakého předmětu, jevu či procesu z jeho základních prvků ať již myšlenkově, či fakticky v nějaký celek. Jak již bylo uvedeno v předchozím textu, základním cílem disertační práce je zhodnocení aktuálního stavu v oblasti doručování, jakožto formalizovaného úkonu v obou zkoumaných zemích, a to na základě analýzy právního a skutečného stavu a za

11


12


16

použití metody dedukce, indukce a zejména komparace a formulovat doporučení pro změny v doručování, především s ohledem na jeho rychlost, efektivnost, ekonomickou náročnost jednotlivých způsobů, zamezení vyhýbání se doručení, uživatelskou přívětivost, v neposlední řadě pak s ohledem na srozumitelnost a dosavadní roztříštěnost úpravy doručování jako po celém právním řádu. Tuto práci, s ohledem na její zaměření, píšu převážně ve stylu anglosaském s určitými prvky stylu francouzského. Dá se říct, že se jedná o jakousi kombinaci obou stylů v závislosti na obsahu té či oné kapitoly. Žánr této práce vyplývá již ze samotného názvu, jedná se tedy o komparaci. Chtěl bych však také, jak jsem již uvedl výše, aby práce byla uceleným textem zabývajícím se problematikou daňového procesu, což nebude lehké s ohledem na rozsah materie a její relativní nízkou úroveň komplexního zpracování. Metoda komparace umožňuje poukázat na problémy národních úprav a jejich rozdílná řešení. Ve svém bádání se zaměřuji na problematiku daňového procesu z pohledu českého právního řádu (konkrétně pak institutu doručování jak bylo popsáno výše), ale také se zaobírám daňovým procesem v polském právu, komparuji tyto úpravy, a tak se snažím upozornit a více osvětlit jednotlivé problémy a „mezery“ v úpravě a pokouším se najít východiska a řešení možných problémů.

1.4 Pracovní hypotézy / Tezy

Hypotéza č. 1: Naplnění pravidel pro doručování je obligatorní podmínkou doručení.

17

Hypotéza č. 2: Unifikace podmínek doručování v procesním právu je nejen možná, ale i přínosná.

Hypotéza č. 3: Normy upravující doručování jsou svou povahou „hybridní“. V závislosti na úhlu pohledu je možné tyto normy považovat za normy hmotněprávní či procesněprávní.

1.5 Wprowadzenie; zakres, cel, i tezy pracy Czesko- polskie relacje są integralną częścią życia, bez względu na przeważający humanistyczny lub ścisły charakter dziedziny zainteresowania jednostki lub bez względu na to, czy znajdujemy się w strefie przygranicznej czy podejdziemy do tematu w skali ogólnokrajowej. Ma to także związek z pewną "europeizacją" wszystkich dziedzin. Podobnie jest w obszarze prawa i jego dziedzinach. Polska, polskie ustawodawstwo i orzecznictwo są ważnym źródłem wiedzy, zarówno w odniesieniu do bliskości sąsiedzkiej, geograficznej, ale także bliskości losów i historii, co jest związane z podobieństwem doświadczeń narodowych, celów i wartości. Intensywne i skoordynowane śledzenie rozwoju tego środowiska, a także udział we wspólnych projektach i wzajemna wymiana doświadczeń są wyraźnie korzystne dla obu stron. Jednym z obszarów moich zainteresowań w ramach studiów doktoranckich był naukowo - badawczy projekt z Programu rektora Uniwersytetu Masaryka, dotyczący wsparcia twórczej pracy studentów o nazwie "Udzielanie informacji w administracji publicznej, ze szczególnym uwzględnieniem administracji podatkowej i elektronizacji usług administracji publicznej”, była problematyka przekazywania informacji, tj. ich dostarczanie, zwłaszcza w odniesieniu do trwającej elektronizacji usług administracji

18

publicznej. Ponadto zająłem się kwestią komparatystyki prawniczej w następujących projektach: "Komparastyka czeskiej i polskiej regulacji finansowo-prawnej " i "Czeskopolska komparatystyka prawnicza". W związku z powyższym, w swojej pracy doktorskiej postanowiłem zająć się problematyką regulacji prawnej i miejscem administracji podatkowej w czeskim i polskim systemie prawnym. Ponieważ jest to bardzo szeroki temat, skoncentrowałem się na instytucji doręczeń i kwestiach bliskich. W ramach przygotowań do pracy i wyżej wymienionych projektów a także konferencji - środka wymiany informacji i integralnej części życia akademickiego, doszło do ścisłej współpracy z Wydziałem Prawa Uniwersytetu w Białymstoku. Efektem tej współpracy było jej rozszerzenie o konsultacje, co doprowadziło do zawarcia trójstronnej „Umowy o współpracy międzynarodowej w ramach realizacji programu doktorskiego na dwóch uniwersytetach" Uniwersytetu Masaryka i Uniwersytetu w Białymstoku. Zatem niniejsza praca doktorancka jest przedłożona do oceny i następującej obrony, zgodnie z niniejszą umową. W pracy doktorskiej pod tytułem „Procedura podatkowa - Sformalizowane czynności prawne, zwłaszcza doręczenia“ zajmę się poglądem czeskiej i polskiej nauki prawa na procedurę podatkową, tzn. w szczególności jej usystematyzowaniem v ramach dziedziny prawa. W tym kontekście niezbędne jest zdefiniowanie pojęć „daň/podatek“, „berně/danina“, „daňový proces/procedura podatkowa“, „správa daní/administracja podatkowa“ a „daňové řízení/postępowanie podatkowe“, ich znaczenie często różni się a nie są one ekwiwalentami. Co więcej, opinie na ten temat często się różnią. W dalszym ciągu chciałbym poruszyć problematykę podmiotów czynnych i biernych w ramach procedury podatkowej. Przedstawiona będzie struktura i kompetencje organów podatkowych w Republice Czeskiej oraz Polsce. Następnie rozpatrywana będzie czynność prawna – podstawowa przesłanka powstania stosunku prawnego. Przedstawione zostaną również charakterystyczne cechy stosunku prawnofinansowego. Istotne jest zdefiniowanie czynności prawnej i jej

19

podstawowych elementów, dlatego że jej niewykonanie zgodnie z prawem powoduje poważne skutki prawne. W pracy zostanie poddana analizie i będzie porównana regulacja prawna instytucji doręczeń w procedurze podatkowej w Republice Czeskiej i Polsce. Przytoczone będą również rozwiązania procedury doręczeń w kodeksach postępowania administracyjnego jak również w postępowaniu cywilnym. Przedstawię również nowe sposoby doręczeń i komunikacji z administracją publiczną. Głównym celem tej pracy jest ocena aktualnego stanu w zakresie doręczeń w Republice Czeskiej i Polsce, a to w oparciu o analizę stanu prawnego jak i stanu faktycznego. Następnie sformułuję zalecenia w regulacji doręczeń, oceniając regulację z punktu widzenia sprawności, szybkości, efektywności poszczególnych metod doręczeń, zapobiegania unikania doręczenia, łatwość obsługi przez użytkownika. W pracy uwzględnione są przepisy prawne i literatura na według stanu prawnego na dzień 1 września 2013 r. W świetle powyższego, będę używał określeń według "starego czeskiego kodeksu cywilnego”.

Teza nr 1: Dotrzymanie ustawowych przesłanek jest obligatoryjnym warunkiem nastąpienia skutków prawnych doręczeń.

Teza nr 2: Ujednolicenie regulacji doręczeń w prawie procesowym jest możliwe a nawet korzystne.

20

Teza nr 3: Przepisy prawne regulujące doręczanie mogą być uważane za przepisy o charakterze proceduralnym lub materialnym, w zależności od punktu widzenia.

21

2.

Místo daňového práva v systému práva / Miejsce prawa podatkowego w systemie prawa Než se budu zabývat doručování, jak to vyplývá z úvodu a tématu práce, budu se

snažit o vymezení postavení daňového práva v systému práva, neboť normy upravující doručování jsou taktéž součástí právních předpisů regulujících tuto oblast. Navíc pro další výklad je nutné si vydefinovat základní pojmy českého a polského daňového práva. Daňové právo procesní spolu s daňovým právem hmotným a případně také trestním tvoří celek, který právní teorie nazývá právem daňovým.13 Daňové právo reguluje celý daňový systém, kterým se rozumí soubor právních norem upravujících konstrukci jednotlivých daní a práva a povinnosti jejich adresátů14 (daňové právo hmotné), zásady správy daní mající za cíl stanovení a výběr daně, tj. jakým formálním způsobem – procesem mohou být práva uplatněna a jak je vynuceno jejich splnění15 (daňové právo procesní) a také organizaci a kompetence orgánů správy daní (organizační daňové právo)16. Avšak jak velký je tento soubor norem, institutů, resp. co vše lze subsumovat pod tento pojem, bude záležet na definici pojmu daň.

13

Dělení z hlediska funkcí jaké plní normy daňového práva.

14

Srovnej také: KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, str. 441. 15

Tamtéž.

16

Srovnej: ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe, 2. vyd. Warszawa: Difin, 2008, str. 47.

22

2.1 Právní a ekonomické pojetí daně-berně / Prawne i ekonomiczne ujęcie podatku-daniny Abych mohl objasnit pojem správa daní, je třeba nejdříve přistoupit k výkladu tykajícího se ústředního pojmu správy daní a tím je „daň“. V minulosti se místo pojmu daň používal pojem berně. Berně byly chápany jako jakékoli povinné platby ve prospěch veřejných fondů. Zákon pak stanovil jejich objektivní, subjektivní stránku, velikost, platební dispozici a také odpovědností následky a sankce při nesplnění povinnosti vyplývajících ze zákona. Objektivní stránka vymezuje podmínky, kdy a za co je třeba berně odvést, správci příjmu, kdy mu vzniká nárok tyto berně vybrat od osoby povinné. Subjektivní stránka určuje povinný subjekt, který je povinen zaplatit berně v určité výši. Pojem výše, neboli velikost berně, označuje způsob stanovení základu a také výpočtu berně – její sazbu. Platební dispozice jsou zákonem stanovené způsoby platby – peněžní jednotka, splatnost berně a způsob převodu peněžních prostředků.17 Berně tak mají nejčastěji charakter daní nebo poplatků. Zákonodárce tento pojem však nepřevzal a v jak v zákoně o správě daní a poplatků tak i v daňovém řádu operuje s definicí daně v daňovém řádu - „daň“. Tento pojem si však zapůjčila brněnská škola, která pod tímto pojmem rozumí daň sensu largo.18 Zásadním problémem však je, že se pojem daň v dnešní terminologii používá v různých významech. Jako třeba doktrinální definici pojmu daň, legislativní zkratku daň nebo definici daně pro potřeby daňového zákona19 či jako legální definici pojmu daň, která na rozdíl od polského právního řádu v českém právním řádu chybí a je

17

MRKÝVKA, Petr. Finanční správa. Brno: Masarykova univerzita, 1997 s. 133.

18

CZUDEK, Damian. Vymezení správy daní z hlediska organizačního a funkčního. In: NECKÁŘ, Jan a kol. Dny práva 2008: 2. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university. Brno: Masarykova univerzita, 2008, s. 54-61. 19

Srovnej ustanovení § 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

23

tak definována pouze finančněprávní teorií.20 Polská právní úprava pamatuje jak na legislativní zkratku daně21, tak na její legální definici22. Z tohoto důvodů může někdy činit obtíž, zda se pod pojmem daň myslí pouze daň sensu stricto, či jako legislativní zkratku, tj. i se cly a poplatky23, nebo jako legální definici daně, neboť některé příjmy státního rozpočtu, v české terminologii často nazývané nedaňovými příjmy, můžou být považovány také za daně. Jedná se o příjmy státního rozpočtu, jako jsou pojistné na veřejné zdravotní pojištění, pojistné na sociální zabezpečení a příspěvky na státní politiku zaměstnanosti, které jsou svým charakterem zvláštními daněmi, a tak je také vnímá například OECD24 při sestavování složené daňové kvóty.25 Podle mého názoru nelze popisovat daň jen z právního, ani jen z ekonomického hlediska. Obě hlediska, a přidává se k tomu i ne méně podstatné hledisko politické, jsou vzájemně tak provázaná, že nelze na věc nazírat pouze z jednoho pohledu, ale k definování pojmu daň je třeba přistoupit komplexně. Možná i proto není „daň“ expresis verbis právním řádem definována. O její definici se pokouší finančněprávní teorie.

20

Srovnej např. JÁNOŠIKOVÁ, Petra a kol. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009 str. 287. 21

Tzv. „definicja porządkująca”: čl. 3 odst. 3 polského daňového řádu - ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926); 22

Čl. 6 polského daňového řádu - ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926); 23

Někteří autoři tuto zvláštní výseč nazývají termínem poplatkové právo, a nezahrnují jej pod pojem daňové právo. Srovnej např. BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 84 – 90, kde hovoří zvlášť o daňovém a poplatkovém systemu, sice jako o jednom celku, ale souhrnné označení nepoužívá.

24

Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj.

25

Srovnej: JÁNOŠIKOVÁ, Petra a kol. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, s. 287.

24

Daně spolu s poplatky, a jak někteří autoři26 uvádějí i s půjčkami, tvoří jednu velkou množinu příjmů veřejných rozpočtů, jež spolu s veřejnými výdaji tvoří veřejné finance. Veřejné příjmy jsou rozdělovány na nenávratném principu. Z toho také vychází finanční teorie, která definuje daň jako povinnou, zákonem předem stanovenou částku27, kterou se více méně pravidelně odčerpává na nenávratném principu část nominálního důchodu ekonomického subjektu ve prospěch veřejného peněžního fondu.28 Polská doktrína definuje daň jako zákonem určené na donucovacím, nenávratném a neekvivalentním principu vybírané peněžité plnění k uspokojování veřejných potřeb.29 Toto pojetí je velmi široké a zahrnuje také jiná plnění nazvaná poplatek, vložné, odpisy, příspěvek, atd. vedle samotného pojetí daně sensu stricto. Kromě toho, jak jsem zmínil již výše, obsahuje polský právní řád také legální definice daně v čl. 6 Ordynacji podatkowej. V souladu s ní se daní rozumí veřejnoprávní, neekvivalentní, nenávratné a vynutitelné peněžité plnění ve prospěch Státní pokladny30, vojvodství, okresu nebo obce, které vyplývá z daňového zákona.

26

Srovnej: KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 4. aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2006, s. 15. – „Lze říci, že považování půjček za příjmy veřejných rozpočtů je spíše pojetím ekonomickým (bilančním) této problematiky.“ 27

V čl. 11 odst. 5 usnesení předsednictva České národní rady č. 2/1993 Sb., o vyhlášení Listiny základních práv a svobod jako součástí ústavního pořádku České republiky, je zakotven požadavek zákonné úpravy při stanovování daní a povinnosti daně platit. V Polsku nalezneme tento zákonný požadavek v čl. 217 ve spojení s čl. 84 polské ústavy (Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483); Čl. 217: „Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy”. 28

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 5. 29

Podatek jest określonym ustawowo świadczeniem pieniężnym, przymusowym, bezzwrotnym, nieodpłatnym, ponoszonym na rzecz związków publicznych. In: ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe, 2. vyd. Warszawa: Difin, 2008, s. 21. 30

Skarb Państwa.

25

Princip nenávratnosti lze chápat jako neposkytnutí subjektu (poplatníkovi) žádného protiplnění za to, že je od něj požadována platba. Neekvivalentnost je používána především jako rozlišující prvek mezí daní a poplatkem, i když se v praxi se lze setkat s poplatky, které spíše naplňují znaky daní31, nemluvě o pojištěních32, které lze, jako již zaznělo výše, za zvláštní daně považovat také. Pokud ne z teoretického hlediska, tak minimálně z toho faktického. Platby na toto pojištění jsou také povinné, stanovené zákonem, neekvivalentní, nenávratné, zatěžují příjmy poplatníka a jsou příjmem veřejného fondu a dál redistribuovány podle hospodářské politiky státu. Poplatky odlišuje od daní jejich ekvivalentnost, která není ale proporcionální33, účelovost, nepravidelnost, a větší či menší dobrovolnost. Tak jako daně jsou platbami nenávratnými. Právní aspekt daní je třeba vidět v tom, že stát ze svého mocenského a nadřazeného postavení odebírá část důchodu ekonomicky činných subjektů a ten následně přerozděluje nebo sám spotřebovává. Daň je historickou kategorií a souvisí přímo s existencí státu a územní samosprávy.34 Vyplývá z lidské touhy a potřeby se sdružovat a organizovat se v určité celky pro prosazování konkrétních zájmů a dosahování určitých cílů. A k tomuto je zapotřebí mít finanční prostředky. Z hlediska ekonomického lze považovat daně za přijímání výsledků hospodářské činnosti soukromých subjektů státem, z nichž poté uspokojuje veřejné potřeby v souladu se svou hospodářskou politikou a ekonomickým modelem. Je zde zejména potřeba vzít v potaz hledisko teleologické, tedy účel, k jakému je tento instrument používán. Ekonomické pojetí daň neoklešťuje pouze na příjem státu, který bude následně redistribuován, nýbrž ji chápe také jako makroekonomickou veličinu ovlivňující ať

31

Např. poplatek za psa.

32

Např. sociální a veřejné zdravotní pojištění

33

Výše poplatku neodpovídá hodnotě obdržené služby. PEKOVÁ, Jitka. Veřejné finance: úvod do problematiky. 4. aktualiz. a rozš. vyd. Praha: ASPI, 2008, s. 301. 34

26

přímo či nepřímo jednotlivé tržní subjekty. Daň je proto jedním ze základních nástrojů hospodářské politiky. Z ekonomického hlediska však lze za daň považovat rovněž clo, protože jsou také povinnou neúčelovou platbou do státního rozpočtu, kterou se platí při přechodu zboží nebo služeb přes státní hranice. Kromě toho, že daně jsou právní a ekonomickou veličinou, stávají se v dnešní době také veličinou politickou. Jsou nástroji k realizaci partikulárních zájmů politických stran, které jsou ne vždy shodné se činnostmi, které by měly vykonávat státní orgány. Brněnská právní škola si pro souhrnné označení výše uvedeného, resp. daní sensu largo, vypůjčila staročeské slovo berně a tuto výseč práva označuje jako berní právo35. Nejedná se o žádné novum, ale spíše o pozapomenutou tradici z předválečného období a inspiraci Maturovým pojetím berně36 a berního práva. Mrkývka tak definuje berní právo jako „soubor norem, jimiž se upravují povinnosti související s takovým majetkovým plněním, jež je ukládáno právnímu subjektu autoritativně, ale není ani plněním spočívajícím na normě soukromoprávní ani na normě sankční“.37 Pod pojmem berní právo je tak třeba rozumět regulaci společenských vztahů, jejichž objektem jsou daně, poplatky, a případné odvody pokud jsou příjmem státního rozpočtu, územních rozpočtů, státních fondů nebo Národního fondu.38 Pokud bych Maturovu definici upravil, neboť v českém pojetí daně sensu largo jsou zahrnuty také peněžitá plnění v rámci dělené správy, a naopak bych tam mohl

35

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 16 a násl. 36

Maturova definice berně: Berní rozumí se majetkové plnění ve prospěch veřejné korporace nebo fondu, stanovené autoritativně, pokud to není plnění uložené na základě normy soukromoprávní nebo jako sankce pro chování odporující právnímu řádu“. In: MATURA, Alois. Změnitelnost správních aktů berních: rozbor některých ustanovení zákona o přímých daních o změnitelnosti správních aktů berních mimo řádné opravné prostředky, se stálým zřetelem k zákonu o dani z obratu a přepychové. Bratislava: Hospodárstvo a právo, 1937, s. 28. 37

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 17. 38

Tamtéž.

27

zahrnout také např. pojistné na sociální zabezpečení, rovnala by se upravena Maturova definice berně pojetí daně sensu superlargo. Polska právní věda také rozlišuje daň sensu largo, kde používá termín „danina“ a daň sensu stricto, což je polsky „podatek“39. Definici „prawa daninowego“ bychom však hledali marně. Wójtowiczowá sama přiznává, že definování daninowego prawa, jeho charakteru a rozsahu je velmi důležité jak z hlediska teoretického, tak i praktického, avšak je to úkol velmi složitý, neboť zde není přesnost v používání pojmů, které v různých situacích mohou být chápány různě.40 Avšak dle mého názoru kvazidefinici daninowego prawa nalezneme na str. 16 této publikace, kde se říká, že teoretické pojetí veřejných příjmů (danin publicznych) je velmi široké a obsahuje různé druhy finančních dávek subjektů veřejného práva – státu, samosprávy a jejich organizačních jednotek. Toto pojetí se v podstatě shoduje s Mrkývkovým pojetím berní. Kromě doktrinální a legální definice daně se používá v daňových zákonech pojmu daň ve smyslu legislativní zkratky, tj. pro potřeby daného suboodvětví nebo pro potřeby konkrétního zákona či souboru zákonů. V českém právním řádu ustanovení § 2 daňového řáda stanoví, že daní se pro účely tohoto zákona rozumí: a) peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek, b) peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona, c) peněžité plnění v rámci dělené správy.

39 Viz nejnovější komplexní dílo polské právní vědy v oblasti financí - Systém finančního práva, zejména jeho 3. Díl. – Prawo daninowe: ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010. 40

Srovnej: WÓJTOWICZ, Wanda. Daniny publiczne. In ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, s. 22.

28

Pojem daň dále zahrnuje také daňový odpočet, daňovou ztrátu nebo jiný způsob zdanění a příslušenství daně (tj. úroky, penále, pokuty a náklady řízení, jsou-li ukládány nebo vznikají-li podle daňového zákona). Lze konstatovat, že pojem daně dle legislativní zkratky se shoduje s pojetím daně sensu largo, tj. s Mrkývkovými berněmi. Ordynacja podatkowa obsahuje definici daně pro účely Ordynacji podatkowej také legislativní zkratku daně ve svém čl. 3 odst. 3, kde stanoví, že všude tam, kde se v zákoně (Ordynacji podatkowej) vyskytuje pojem daň, se tím myslí také: a) Zálohy na daň; b) Splátky daní, pokud předpisy daňového práva předpokládají platbu na splátky; c) Poplatky a nedaňové rozpočtové příjmy. Zakotvení definice „daně“ pro potřeby konkrétního zákona umožňuje větší stručnost zákona a není tak třeba opakovat na jaké berně se má to či ono ustanovení aplikovat. Tato úprava se tak doplňuje s vymezením předmětu úpravy Ordynacji podatkowej41. Nesmíme zapomenout však ani na skutečnost, že pojem daně se mnohdy používá také ve smyslu právního, resp. daňového vztahu či daňového závazku, tj. jako konkrétně specifikovaná povinnost daňového subjektu.

41

KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, s. 53.

29

2.2 Daňový systém / System podatkowy Systém je skupinou vzájemně provázaných a na sobě závislých prvků, které tvoří jeden celek. Daňový systém je tak souhrnem daní a poplatků vyskytujících se v daném místě a čase.42 Do daňového systému jsou také započítávány i jiné úhrady daňového či poplatkového charakteru, které tvoří příjem veřejných fondů. Je to způsobeno nepřesným označováním některých příjmu termínem poplatky, i když splňují definici daně. Zajímavé je pojetí Dzwonkowského, které za daňový systém nepovažuje jakýkoli souhrn daní a poplatků, ale pouze takový, který je provázán určitou „průvodní myšlenkou“, tak, aby tvořil celek nejen z právního, ale také ekonomického hlediska.43 Daňový systém, jak shodně tvrdí Mrkývka, Etel a další, a jak také ukazuje praxe, nemůže být zastoupen jednou daní. Za povšimnutí ale stojí snahy o snižování počtu samostatných daní a tyto daně se stávají součástí daní spotřebních nebo obratových.44 Dobrý daňový systém by měl být také efektivním. Na efektivnost daňového systému pak lze nahlížet z pohledu nákladů na správu daní a z aspektu vlivu daní na ekonomické chování subjektů. Obecně však lze říct, že efektivním je ten daňový systém, ve kterém jsou výnosy získávány s co nejnižšími administrativními náklady, které vznikají jednak státu, jednak samotným poplatníkům. Samotná nízká úroveň administrativních nákladů na straně státu nemusí nutně znamenat, že daně jsou vybírány nejefektivnějším způsobem. Naopak se za nimi mohou skrývat nedostatky jako malá technická vybavenost správců daní, nízké mzdové ohodnocení jejich pracovníků a z toho plynoucí nízká kvalifikovanost úředníků apod.

42

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 17. ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe Warszawa: Difin, 2005, s. 45. 43 DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 60. 44 ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe Warszawa: Difin, 2005, s. 45.

30

Od pojmu daňový systém je třeba odlišovat pojem daňová soustava, jenž Bakeš chápe jako souhrn platných právních předpisů upravujících jednotlivé daně45. Mrkývka toto ještě rozvádí a konkretizuje, když tvrdí, že až fungování daňového systému je berním právem, čili souborem platných právních norem regulujících konstrukci jednotlivých daní (berní právo hmotné), a pravidel postupů směřujících k stanovení daně a výběru daní (berní právo procesní)46. Etel navíc rozlišuje berní právo organizační jako soubor norem regulujících organizaci a kompetence daňových orgánů.47 Jak jsem uvedl již výše, daně nejsou pouze právní veličinou, ale také ekonomickou. Daňový systém v ekonomickém smyslu nemůže existovat bez právních norem regulujících systém daňového práva. Daňové právo tvoří totiž důchod v ekonomickém slova smyslu. Daňový systém v ekonomickém pojetí je definován jako úhrn příjmů státu a veřejnoprávních subjektů. Daňový systém by měl být jednoznačný, logický, úplný a měl by být postaven na daňových zásadách48.49 První daňové systémy byly tvořeny z fiskálních a daňových systémů za feudalismu. Moderní daňový systém je takový, který obsahuje plnou strukturu současného daňového spektra, avšak na daňové soustavy na celém světě působí mnoho různých vlivů50, a proto lze jen těžko najít dva totožné daňové systémy. Důvody odlišnosti daňových systémů jsou: •

charakter ekonomiky - centrálně plánované ekonomiky; moderní daňový systém, který odpovídá tržní ekonomice;

45

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 4. aktualiz. vyd. Praha: C.H.Beck, 2006, s. 197. MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s.19. 47 ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe Warszawa: Difin, 2005,s. 47. 48 Daňové zásady: postuláty, které se byly formulovány finančněprávní teorií a týkají se daní a celého daňového systému, nebo zásady obsažené v právních normách, který byly uznány za mimořádně důležité pro celý systém daňového práva. 49 KOSIKOWSKI, Cezary. Prawo finansowe w Unii Europejskiej i w Polsce. Warszawa: Wydawnictwo prawnicze LexisNexis, 2005, s. 181. 50 Ekonomické, politické, sociální. 46

31

•

geografie - existují oblasti v jedné zemi, které jsou nesrovnatelné (např. Skandinávie - na jihu standardní oblasti, na severu polární kruh); geografické podmínky ovlivňují ekonomické aktivity; každá země musí řešit specifické problémy, které jiné země nemají;

•

tradice - prvky kulturní, sociální; v zemi se může projevit lpění na dlouhodobých tradicích; jsou země, které tradice neuznávají a nezatěžují se jimi - změna v daňovém systému je kontinuální a zapracovává se do daňových soustav; v některých zemích platí pravidlo staré daně = dobré daně, kdy každá změna daňové soustavy něco stojí (změna zákona - musí se to naučit správci daně, poplatníci a vznikají daňové úniky z neznalosti);

•

globalizace - je postavena na obchodní výměně; snaha o standardizaci národní daňové soustavy, aby vzájemné výměny zboží byly snadné; daňové systémy se sbližují (nesmí se významně lišit a bránit výměnám práce a zboží);

•

regionalizace - má formální aspekty (kritéria pro vstup do EU).

Na základě podobností lze však jednotlivé daňové systémy rozdělit do několika skupin: • Anglosaské země – Velké Británie, USA, Kanada, Nový Zéland, Austrálie; • Skandinávie, Nizozemí – odlišnost s ohledem na kulturní vazby; • Kontinentální daňové soustavy – Německo, Rakousko, Česká republika, Slovensko; • Maďarsko, Slovinsko; • Francie a její kolonie; • Ostatní státy (Itálie, Španělsko...).

32

2.3 Problém akceptace berního práva jako relativně samostatného právního odvětví / Problematyka akceptacji „prawa daninowego“ jako samodzielnej dziedziny prawnej Úvahy o tom, jak dalece je daňové právo procesní samostatným odvětvím a je nezávislé na právu hmotném, a hlavně úvahy typu co bylo dříve, zda „vejce nebo slepice“, bych nechal stranou, neboť dle mého názoru jsou tyto úvahy iracionální. „Hmota“ bez „procesu“ by byla pouhou proklamací či zbožným přáním směrem k adresátům právních norem bez možnosti vynutitelnosti či návodu na použití; stejně tak procesní část práva by byla „ochráncem či návodem a pravidly na ochranu nevydefinovaných práv či právem předpokládaným postupem/řízením v určitých případech, které bychom však „právně“ neznali“. Krátce se však zastavím u úvah ohledně samostatnosti berního práva jakožto právního odvětví, neboť názory se zde výrazně liší. A to i v komparovaných státech – České republice a Polsku. Někteří představitelé vědy finančního práva v Polsku zastávají názor, že daňové právo se vydělilo z práva finančního a je tak již samostatným právním odvětvím. Jedním z propagátorů tohoto názoru je Etel, který tvrdí, že finanční právo vybuchlo a rozpadlo se na jednotlivá odvětví, které byly prvotně částí celku.51 Podle něj, má daňové právo všechny charakteristické vlastnosti pro to, aby bylo považováno za samostatné odvětví práva. Uvádí, že daňové právo má charakteristickou metodu – administrativně právní metodu regulace. Existuje také specifický předmět právní regulace, který jej odlišuje od správního práva. Jak říká, aby bylo možno dané právní odvětví vydělit z původního celku, je třeba najít charakteristické vlastnosti konkrétní skupiny právních norem, na základě kterých je lze odlišit od norem jiných, a tyto specifické vlastnosti mají také vliv

51

ETEL, L., Místo daňového práva v systému práva (přednáška). Brno, Právnická fakulta, Masarykova univerzita, 25.5.2009,

33

na tvorbu, aplikaci a interpretaci práva. Z tohoto úhlu pohledu jsou pro daňové právo charakteristické: •

Věcné odlišnosti – existuje specifický předmět právní regulace; specifická konstrukce právních norem upravujících daně; společenské vztahy, které tyto normy upravují, jsou také velmi specifické a taktéž způsob jejich regulace a důvod, proč vznikly.

•

Legislační odlišnosti – normy daňového práva se nacházejí ve zvláštních zákonech, specifický je také způsob jejich tvorby a také vyhlašování.

•

Používají se specifické zásady interpretace, které zavedla doktrína a judikatura.

•

Odlišnosti v procesu aplikace daňového práva – existuje odlišný systém orgánů správy daní a také odlišný daňový proces, speciální profese zabývající se daněmi – daňoví poradci, specifické mezinárodní daňové organizace.52

Koncepce rozpadu finančního práva na jeho jednotlivá pododvětví není v Polsku přijímána bez výhrady a pohledy na samostatnost daňového práva se liší autor od autora. Příkladem může být „federativní koncepce“ finančního práva Mastalského, dle které „je finanční právo volnou federací samostatných odvětví práva regulujících společenské vztahy v oblasti shromažďování a rozdělování veřejných peněžních zásob a ovlivňování tvorby nabídky peněz…“53 Mastalský tak v rámci federace rozlišuje tři relativně na sobě samostatná právní odvětví: •

Rozpočtové právo;

•

Daňové právo;

52

ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe Warszawa: Difin, 2005, s. 48.

53

MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s. 36.

34

•

Bankovní právo (avšak pouze veřejné bankovní právo).54

V tomto ohledu Česká republika patří spíše mezi názorově konzervativnější a berní právo je zde chápáno jako nedílná součást práva finančního55, neboť jak brněnská tak pražská škola se drží tradičního, evolucí daného pojetí finančního práva. Vychází přitom z veřejnoprávního charakteru regulace finančního práva. Dále se také toto pojetí opírá o fakt, že „subsystém finančního práva je právní regulací chování subjektů zúčastněných na finanční činnosti státu a jiných veřejnoprávních korporací, přičemž účelem jejich existencí této veřejné finanční činnosti a tím i právní regulace je zajištění základu pro plnění funkcí státu, resp. veřejného sektoru, poskytování veřejných statků, a současně i zajištění existence, fungování a stability peněžního systému a finančního trhu“56. Karfíková také konstatuje57, že kromě pohledu na daňové právo jako součást finančního práva existují také koncepce, které považují daňové právo za součást práva správního, které je v podmínkách České republiky považováno tak jako finanční právo za samostatné odvětví práva. Pojítkem by zde byl fakt, že předmětem úpravy správního práva jsou právní normy, jež upravují společenské vztahy vznikající v oblasti veřejné správy, jejíž součástí je nepochybně i správa daní, jako specifická administrativně – právní činnost. Toto spojení je nejpatrnější v procesní části daňového a správního práva, jelikož obojí je veřejnoprávní činností. Avšak protiargumentem bude dle mého názoru její specifičnost, kterou je zajištění materiálního základu právního státu, specifičnost

54

MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s. 36-37.

55

Srovnej: KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 441. Karfíková však používá pojem daňového práva, kde ale z dalšího výkladu je zřejmé, že hovoří o daňovém právu sensu largo, tj. berním právu. 56

MRKÝVKA, Petr. In: CZUDEK, Damian, a kol. Eugeniusz Ruśkowski a evropská dimenze finančního práva. Brno: Centrum Prawa Polskiego/ Centrum polského práva, 2012, s. 19. 57

KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 442.

35

použitých metod právní regulace58, a velká samostatnost až autonomnost daňového procesu na procesu správním59. Jinak je tomu např. na Slovensku, které řekněme tenduje k samostatnosti daňového práva. Tento přístup zastává Babčák, který charakterizuje daňové práva jako nekodifikované právní odvětví, které plní svoje poslání v oblasti veřejné správy, podobně jako právo správní, má svůj předmět právní regulace, upravuje zvláštní skupinu společenských vztahů a tvoří zvláštní soubor právních norem zvláštní povahy.60 Existují však také pojetí daňového práva neakceptující jeho samostatnost, a to např. koncepce finančního práva Králika a Jakuboviče.61 Dle mého názoru se dá ztotožnit jak z koncepcí rozpadu finančního práva, tak z koncepcí jednoty finančního práva. Zásadní problém vidím ve čtvrtém, posledním, a možná nejdůležitějším avšak zřejmě nejvágnějším kritériu samostatnosti právních odvětví62, tj. ve společenské akceptaci.

58

V oblasti daňového práva se používá tzv. modifikovaná administrativně právní metoda regulace – Viz. MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004 s. 36.

59 Srovnej: KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 445.

…a dále srovnej v dalším výkladu ohledně kodifikace a kodifikovatelnosti daňového procesu a jeho nezávislosti na správním procesu. 60

BABČÁK, Vladimír. Daňové právo. Košice: Univerzita Pavla Jozefa Šafárika v Kočiciach, 2005, s. 29.

61

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 136, nebo také KRÁLÍK, Jozef; JAKUBOVIČ, Daniel. Finančné právo. Bratislava: Veda, 2004, s. 19. 62

Za odvětvotvorná kritéria lze považovat zejména: •

Samostatnost a specifičnost právní regulace

•

Metodu právní regulace

•

Systémovou soudržnost právních norem

•

Společenskou akceptaci odvětví

36

Troufám si tvrdit, že existují i jiná právní odvětví považována za samostatná, která nebudou kvalifikační kritéria ani zdaleka splňovat tak, jako je splňuje berní právo. Například právo sociálního zabezpečení, které by dle mého názoru ale i názoru OECD, mohlo být součástí široce pojatého berního práva. Samostatnost a specifičnost právní regulace je zde naplněna, minimálně ve stejném rozsahu jako je tomu v případě berního práva. Co více, daňový proces je relativně samostatný na rozdíl od správy sociálního zabezpečení. Metoda právní regulace je shodná s modifikovanou administrativně právní metodou používanou v berním právu. Z hlediska systémové soudržnosti jsou normy stejně roztříštěné jako v případě berního práva a neexistuje ani sjednocující prvek v oblasti procesní, za který by bylo možno považovat daňový řád. A společenská akceptace je více méně v krátkém období těžko ovlivnitelná, jedná se spíše o tradice daného právního systému a jeho dělení, nežli o pragmatickou či praktickou stránku věci. A možná právě problém (ne)samostatnosti berního práva je v tom, že daňový systém se rozvíjí o poznání rychleji, nežli je možné na to reagovat, přehodnotit své názory, neboť aby byl efektivní, musí jít ruku v ruce s ekonomickým a politickým vývojem v daném státě, a obecně odvětví finančního práva, si troufám tvrdit, je jedním z nejrychleji se rozvíjejících a měnících se odvětví v celém právním řádu. Určitě to lze vypozorovat na příkladu posledních 20ti let a neustálých změn a novelizací zákonů i relativně zásadního charakteru. A nemusí to být vždy nutně jen problém legislativců a zákonodárců, kde by se mohlo zdát, že jde místy o jejich neodbornost či nekompetentnost, ale rychle se měnícími okolními podmínkami. Dalším příkladem by mohlo být obecně správní právo, kde osobně postrádám systémovou soudržnost právních norem. Správní právo upravuje tak rozmanité společenské vztahy, že snad nejlepší definicí správního práva je, že je to „vše, co se do jiných odvětví již nevešlo“. Samozřejmě je zde silné pojítko v oblasti procesněprávní

Srovnej s: PRŮCHA, Petr. Správní právo: obecná část. 6. dopl. a aktualiz. vyd. Brno: Nakladatelství Doplněk, 2004, s. 34 a násl.

37

v podobě správního řádu63 a obecně formách činnosti veřejné správy, ale toto lze říci o daňovém právu, či daňovém procesu také. Proč ten se vydělil ze správního procesu a nezůstal jeho nedílnou byť specifickou součástí?64 A neměl by být právě proces, tj. aplikace práva, tím, co pojí jednotlivé více či méně hmotněprávní normy a je tím pojítkem? Bez aplikace práva je právo totiž mrtvé. Příklad o spojení správního procesu s daňovým procesem, co více i s oblastí veřejného pojištění, které bychom mohli dle mého zařadit do právní kategorie daní sensu superlargo, se nachází např. v Kodeksie postępowania administracyjnego z roku 196065 a zejména v jeho III. oddíle nazvaném: „Przepisy szczególne w sprawie zobowiązań podatkowych oraz ubezpieczeń społecznych”. Nacházela se zde odlišná, speciální úprava daňového řízení ve vztahu k obecne úpravě v I. a II. oddíle Kodeksu postępowania administracyjnego. Tyto normy měnily nebo doplňovaly úpravu obsaženou v prvních dvou oddílech.66 Ptám se tedy, proč dnes, je právo sociálního zabezpečení akceptováno jako samostatné odvětví a daňové právo ne…? …a/nebo proč nevzniklo jedno „superodvětví“ svým rozsahem odpovídající pojetí berního práva sensu superlargo, tj. i včetně tzv. nedaňových příjmů, když zde nepochybně je a byla podobnost jak v předmětu, tak metodě a způsobu úpravy a legislativního zakotvení. Možná nejpřiléhavější je „federativní pojetí“ Mastalského, podtrhává totiž specifičnost daňového práva v užším smyslu a jeho relativní samostatnost (dle mého názoru by to bylo o to přiléhavější, pokud bychom mluvili o právu berním, resp.

63

Zákon č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů.

64

Srovnej např. s vývojem v Polsku před přijetím Ordynacji podatkowej: Viz WIERZBOWSKI Marek a kol. Postępowanie administracyjne: ogólne, podatkowe, egzekucyjne i przed sądami administracyjnymi, 13. změněné a aktualiz. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H.BECK, 2010, s. 261 a násl. 65

Ustawa z dnia 14. czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 1980 r. Nr 9, poz. 26 ze zm.). 66

WIERZBOWSKI Marek a kol. Postępowanie administracyjne: ogólne, podatkowe, egzekucyjne i przed sądami administracyjnymi, 13. změněné a aktualiz. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H.BECK, 2010, s. 262.

38

daninovém), na straně druhé straně toto pojetí ukazuje nejen historickou, ale i faktickou vazbu daňového práva ať už sensu largo – tj. berního či prawa daninového, nebo daňového práva sensu stricto, k právu finančnímu a k veřejným financím jako takovým. Jeho koncepce federace finančního práva je dle mého názoru federací s velkou samostatností jejich jednotlivých částí, a na samostatnost daňového práva, kde na dalších stranách publikace Prawo finansowe (2011)67 se této problematice podrobně věnuje a říká, že za argument pro samostatnost daňového práva kromě jiného lze považovat jeho vztah k jiným odvětvím práva také jeho pojetí finančního práva a rozdělení jednotlivých subodvětví. V současné době je v České republice daňové právo považováno za nedílnou součást zvláštní části práva finančního68, resp. jeho fiskální části. S ohledem na lepší přehlednost a různorodost společenských vztahů, které normy finančního práva upravují, se zvláštní část finančního práva dále člení na část: •

Fiskální,

•

Nefiskální.

Fiskální část reguluje ty společenské vztahy, které souvisejí s tokem peněz, tj. zejména s jejich stanovením, výběrem a přerozdělením. Do této části řadíme právě berní právo a rozpočtové právo.

67

MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s. 139 a násl.

68

Finanční právo dělíme dle míry obecnosti poznatků na část obecnou a zvláštní. Obecná část zahrnuje zejména problematiku finančních činností a jejích organizačně - právních forem, předmětu a systému regulace finančního práva, finančněprávních vztahů, objektu, předmětu – tj. práv a povinností a subjektů těchto vztahů. Patří sem prameny finančního práva, jejich ústavní základy, dále i otázky spojené s finančními orgány jako subjekty finančněprávních vztahů, problematika státního dozoru na úseku finančních činností a finanční kontrola. – srovnej: BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo. 3. aktualiz. vyd.. Praha: C. H. Beck, 2003, s. 13. Avšak ani tato část bohužel není kodifikována, co způsobuje používaní a vykládání stejných pojmů v různém smyslu a šíři záběru v různých právních předpisech finančního práva.

39

Úprava nefiskální části se zaměřuje na regulaci objektu těchto společenských vztahů, tím jsou peníze, a dále také peněžního systému. Dělí se dále na tato pododvětví: měnové právo, devizové právo, puncovní právo, veřejné bankovní a veřejné pojišťovnické právo. Primárním cílem nefiskální části finančního práva je regulace samotné podstaty peněz a peněžního systému. V této části nacházíme tyto subsystémy: právo měnové, devizové, veřejné bankovní právo, veřejné pojišťovnické právo a puncovní právo.69 Kromě výše uvedeného nelze v rámci systému finančního práva neuvést také ucelený soubor norem procesně-právního charakteru, který sice netvoří samostatné odvětví našeho právního řádu, avšak lze ho definovat jako subsystém finančního práva stojící na pomezí práva správního a finančního, a to finanční právo procesní. Vyspecifikovat lze také finanční právo správní, což by byl soubor norem upravující veřejnou správu na úseku veřejných financí a ostatních finančních činností – tj. zejména regulace berní správy (daňové, celní), ale také oblast nefiskální části finančního práva ve věcech dohledu nad finančními činnostmi. Finanční právo trestní pak představuje soubor norem vymezujících základy a následky za porušení finančněprávních norem, tj. problematiku odpovědnosti a sankci.70

69

Srovnej: MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 55-60. 70

Srovnej: MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 58-63.

40

2.4 Berní právo procesní a vztah daňového a správního řádu / Prawo daninowe procesowe i relacja ordynacji podatkowej i kodeksu postępowania administracyjengo Pokud však rozdělím berní právo na hmotné a procesní a podívám se na tyto dvě části samostatně, troufám si tvrdit, že v případě daňového procesu lze hovořit o jeho samostatnosti a nezávislosti na finančním právu procesním, a to i s ohledem na přijatý daňový řád71, jeho komplexnost a v souvislosti s tím i na de facto až na výjimky nemožností subsidiárního použití správního řádu72. Daňový proces je sice procesem speciálním k procesu správnímu, ale jeho úprava v daňovém řádu je zcela autonomní a subsidiární použití správního řádu je zde v zásadě vyloučeno. Jediné, co by bylo možné subsidiárně použít, a to na základě ustanovení § 177 správního řádu73, jsou základní zásady činnosti správních orgánů upravené ve správním řádu74, které daňový řád neobsahuje. Dle mého názoru je to dnes prakticky spíše vyloučeno, neboť katalog základních zásad správy daní obsažený v daňovém řádu75 byl doplněn76. Avšak tam, kde právní úprava zákona (daňového řádu) neodpovídá zásadám stanoveným v § 2 až 8 SŘ, je třeba postupovat podle těchto zásad i v daňovém

71

Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, § 262 : „Při správě daní se správní řád nepoužije“. 72


73

Základní zásady činnosti správních orgánů uvedené v § 2 až 8 se použijí při výkonu veřejné správy i v případech, kdy zvláštní zákon stanoví, že se správní řád nepoužije, ale sám úpravu odpovídající těmto zásadám neobdsahuje“. 74


75

Část první, Hlava II – Základná zásady správy daní.

76

Katalog základních zásad doplněn o zásadu zákazu libovůle (§5 odst. 2 DŘ), zásadu dispoziční a poučovací (§6 odst. 3 DŘ), zásadu vstřícnosti (§6 odst. 4 DŘ), zásadu ekonomie řízení (§7 odst. 1 DŘ), zásadu legitimního očekávání (§8 odst. 2 DŘ)

41

řízení77 (dle mého názoru by spíše mělo zaznít „při správě daní“ a nejen v rámci daňového řízení).78 Z pohledu vztahu daňového řádu a správního řádu je možno říci, že v tomto směru v porovnání s úpravou obsaženou v zákoně o správě daní a poplatků nedošlo k žádným změnám a byla zachována původní koncepce speciality, ale ne subsidiarity79 a také i použití základních zásad obsažených v zákoně o správě daní a poplatků pro celou správu daní a ne pouze pro daňové řízení sensu stricto, jak to uvádějí ve svých pracích někteří autoři.80 Daňový řád tak lze považovat za jednotící prvek daňového práva procesního, který však v právu hmotném chybí, např. ve formě byť krátkého, ale obecného předpisu ke speciálním daňovým zákonům, jako je zákon o daních z příjmů81, zákon o dani z přidané hodnoty82, atd., kde by byly upraveny alespoň základní zásady a stěžejní instituty berního práva hmotného. Avšak s ohledem na skutečnost, že daňový řád obsahuje nejen normy procesní, ale lze tam také normy svou povahou hmotněprávní, je tak určitým sjednocovatelem a samozřejmě lex generalis k jiným daňovým zákonům. Lze tam ustanovení společná pro všechny daňové předpisy83, proto jej lze, dle mého názoru, již nyní považovat za určitou předzvěst možného budoucího nazírání na samostatnost berního práva jakožto samostatného právního odvětví v České republice.

77

KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTKOVÁ, Alena. Daňový řád s komentářem. Olomouc: ANAG, 2010, s. 26

78

Ohledně použití správního řádu při správě daní srovnej také: KINDL, Milan. O použití správního řádu při správě daní. Daně a finance. 2010, č. 1-2, s. 20 a násl. 79

S výjimkou použití základních zásad.

80

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In.: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 225.

81

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

82

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů.

83

Srovnej: CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In.: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230.

42

Dle Karfíkové84 se jedná o tradiční konstrukci, tj. že daňový proces je svěřen komplexní kodifikaci (tzn., že je kodifikovatelný a vidíme to na příkladu českého daňového řádu), což však nevylučuje, že určité oblasti, kde je to odůvodněno specifickými rysy a z toho vyplývající potřebou zvláštní úpravy, mohou být upraveny odlišně v samostatných zákonech – tj. že materie daňového procesu je částečně obsažena i v jednotlivých daňových zákonech, svým charakterem převážně hmotněprávních. Také Karfíková85 se zastavuje u problematiky nezávislosti daňového řízení na obecném správním řízení, a také připouští, že vývoj pomalu směřuje k větší autonomii této právní disciplíny, tj. i interpretace a aplikace daňového práva. Zásadním argumentem pro samostatnost daňového řízení je jeho smysl, resp. cíl, jakého je třeba v řízení dosáhnout. Středobodem správního řízení je rozhodnutí, jakožto finální fáze celého správního procesu. Kdežto pro daňové řízení je naopak nejdůležitější samotná povinnost platit, která běžně nastává již před vydáním rozhodnutí a v podstatě vůbec bez rozhodnutí s ohledem na tzv. autoaplikaci/samowymiar86. Tento argument by zřejmě odpadl, nebo spíše oslabil, pokud by český nebo polský daňový řád obsahoval úpravu podobnou té německé, která stanoví, že daňové tvrzení má stejné účinky jako rozhodnutí

84

Srovnej: KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 442. 85 KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 444 a 447. 86

Srovnej např. MRKÝVKA, Petra a kol., Finanční právo a finanční správa 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 41: „Autoaplikace je procesem nejčastěji zakončovaným aktem daňového subjektu v podobě obligatorního úkonu vůči správci daně, který má charakter deklarace existence daňového dluhu nebo daňové pohledávky. Tímto úkonem je splněna povinnost uložená zákonem daňovému subjektu, a jednak je zahájen možný proces přezkoumání správnosti plnění této povinnosti a povinnosti souvisejících.“ Srovnej také: DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 215 a násl.

43

správce daně.87 Nejednalo by se však o rozhodnutí v pravém slova smyslu jako v případě „klasického“ rozhodnutí správce daně či jiného správního úřadu. Otázkou však je, jaký by podobné ustanovení mělo následky např., co se týče možnosti přezkoumatelnosti takovéhoto „rozhodnutí“, odpovědnosti za nesprávné stanovení daně, a kdy vůbec by nastával ten onen moment nastoupení „právní síly tohoto siu generis rozhodnutí“. Již dnes by se dalo zkonstruovat fikci rozhodnutí, a to např. po uplynutí určitého počtu dnů po doručení daňového tvrzení, tj. konkludentně – jako souhlas s tvrzením daňového subjektu. Fikce rozhodnutí, a podle mého ani ne fikce, by mohla být v případě přeplatku na dani. Mám za to, že pokud mi někdo vrátí přeplatek, musí tak orgán už nějakým způsobem činit – konat, tj. v soukromoprávní terminologii projevit vůli orgánu a v souladu s právní normou přeplatek vrátit. A pokud tak učiní bez výhrad k daňovému tvrzení, tj. nestanoví daň v jiné výši nežli daňový subjekt, mohlo by být daňové tvrzení považováno za rozhodnutí sui generis. Když dovede výše uvedené ad absurdum, správa daní, jako nepochybně součást veřejné správy je natolik specifickou a důležitou právní činností, že bez ní, by obecně veřejná správa nemohla existovat, případně pouze jako správa dobrovolníků a nadšenců, neboť by chyběl materiální základ pro veřejnou správu. Ono ani správa dobrovolníků neobstojí, protože by ve své podstatě nebylo „co a za co“ spravovat. Na druhé straně by veřejné správě odpadl obrovský problém ve formě správy veřejných financí a jejich redistribuce. Nečiní i právě toto z daňového práva jedno ze stěžejních odvětví právního řádu? V Polsku je přitom situace velice podobná, co se týče roztříštěnosti právní úpravy daňové problematiky do jednotlivých daňových zákonů, a toto „odvětví“ či „subodvětví“ je nekodifikované a zřejmě i nekodifikovatelné. V Polsku také chybí jeden základní daňový zákon a za „sjednocovatele“ by se dala považovat obdoba českého daňového

87

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 228 - 229.

44

řádu, kterou je Ordynacja podatkowa88. Tak jako daňový řád není ani Ordynacja podatkowa

čistě procesněprávním předpisem, ale obsahuje i ustanovení práva

89

hmotného. Co se týče hmotněprávních předpisů Ordynacja podatkowa plní funkci lex generalis ve vztahu ke zvláštním daňovým zákonům, které tak mají charakter lex specialis, obsahují převážně hmotněprávní regulaci, ale i procedurální pravidla doplňující nebo měnící ustanovení obsažená v Ordynacji podatkowej.90 Zajímavé však je, že na rozdíl od daňového řádu není Ordynacja podatkowa tak komplexním předpisem. V některých případech se subsidiárně použije i správní řád91. Do doby přijetí Ordynacji podatkowej byla správa daní v Polsku upravena ve správním řádu, konkrétně v oddíle III, který obsahoval zvláštní ustanovení ve věcech daňových závazků. Od 1. ledna 1998 je úprava správy daní komplexněji obsažena v Ordynacji podatkowej. To však neznamená, že na rozdíl od daňového řádu, který výslovně subsidiární použití českého správního řádu zakazuje (až na základní zásady, které však již jsou v daňovém řádu dosti komplexně upraveny), se polský správní řád

88

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

89

Srovnej: MASTERNAK, Marian. Postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa oraz inne procedury stosowane v sprawach podatkowych. In BRZEŹIŃSKI, Bogumił. a kol. Prawo podatkowe: teoria, instytucje, funkcjonowanie : praca zbiorowa. Toruń: Tow. Nauk. Organizacji i Kierownictva. Dom Organizatora, 2009, s. 331, nebo DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 38. Dzwonkowski kritizuje obsah a skladbu Ordynacji podatkowej, když tvrdí, že była v podstatě poskládána z dříve existující úpravy roztříštěné v několika právních předpisech, tj. např. v Kodeksie postępowania administracyjnego, ze kterého v podstatě zkopírováno původní oddíl: „Daňové řízení“ a pouze mírně tuto úpravu modifikováno. Nedošlo také ke sjednocení a synchronizaci ustanovení daňového procesu. 90

KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, s. 48. 91

Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (DzU z 2000 r. nr 98, poz. 1071) Srovnej také: DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 37.

45

nepoužije. Ba naopak. Na daňové řízení nahlíží polská právní teorie, tak jako ta česká92, jako na zvláštní správní řízení, ve kterém vznikají vnější správní akty stanovící práva a povinnosti subjektů realizujících daňové závazky.93 Polská věda finančního práva rozlišuje tři modely vztahu daňového a správního řízení. Jedná se o separátní model, inkorporační model a smíšený model.94 První model v podstatě předpokládá kompletní oddělení právní regulace daňového a správního řízení a také meritorní oddělení jeho institucí. To souvisí také samozřejmě s interpretací a aplikací práva, která bude a/nebo měla by být odlišná od výkladů zákonů a institutů v obecném správním řízení, co souvisí také s úpravou základních zásad v tom či onom odvětví či subodvětví, a to ať už materiální povahy nebo procedurální. Na toto upozorňují zejména polští autoři s ohledem na specifický předmět právní regulace a cíl právní úpravy95 a potřeby berního práva jako takového. Inkorporační model je charakterizován sjednocením právní úpravy do jedné a včleněním daňového procesu do procesu správního. V současné době v polském právním systému platí smíšený model, který se ale pořád vyvíjí a mění. Sice je daňové řízení upraveno samostatně, podpůrně se při správě daní, resp. v rámci daňového řízení sensu largo použijí také některá ustanovení

92

Srovnej např. MRKÝVKA, Petr Finanční právo a finanční správa 2. díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 40.

93

Srovnej: KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, s. 181. 94

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 28. Stojí za zmínku, že Dzwonkowski je zastáncem jak meritorního, tak i formálního odloučení daňového procesu od správního řízení a ve svém díle „Procedury podatkowe“ uvádí argumenty potvrzující jeho tvrzení. 95

Viz výše např. Karfíková.

46

z Kodeksu postępowania administracyjnego96, a to zejména ve věcech týkajících se účasti prokurátora v daňovém řízení97 a problematiky podání a stížností – Oddíly IV a VIII polského správního řádu. V souladu s čl. 3 odst. 1 bod. 2 polského správního řádu se správní řád nepoužije, pokud úpravu obsahuje Ordynacja podatkova, s výjimkou Oddilů IV, V a VIII. V Ordynacji podatkowej například také chybí úprava základních zásad správy daní. Ordynacja obsahuje základní zásady daňového řízení v čl. 120 a násl. a proto i s ohledem na umístění, ale zejména chápání pojmu „daňové řízení“98 bude dle mého názoru diskutabilní použití těchto zásad i při jiných činnostech správce daně, např. při vydávání individuálních interpretací. Také ve srovnání s polským správním řádem je úprava základních zásad spíše omezenější. Proto zejména co se týče činnosti správních, resp. daňových orgánů by bylo dle mého názoru možné podpůrně použít správní řád. a je proto nutné subsidiárně použít zásady obsažené v Kodeksie postępowania administracyjnego99, kdežto daňový řád subsidiární použití správního řádu zcela vylučuje100, avšak s výhradou obsaženou v § 177 správního řádu. Obecně lze ale říci, že kromě výše uvedených případů, věda finančního práva v Polsku také zastává koncepci autonomie právní úpravy daňového řízení. I přes tuto podobnost s právní úpravou v České republice nebo dokonce i přes větší sepětí Kodeksu postępowania administracyjnego a Ordynacji podatkowej, je v Polsku na samostatnost berního právo nahlíženo odlišně než v České republice, a

96 Srovnej: DRWIŁO, Andrzej; MAŚNIAK, Doroty. Leksykon prawa finansowego: 100 podstawowych pojęć. Warszawa: C. H. BECK, 2009, s. 330. 97

Art. 182 – 189 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168). 98

Srovnej zejména kap. 3.1

99

Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168)

100

§ 262 zákona č. 280/2009Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů,

47

objevují se zde i názory ohledně rozpadu finančního práva, resp. samostatnosti daňového práva jakožto právního odvětví. Zajímavé je, že v sousedním Slovensku je situace odlišná nežli v České republice, ačkoli obě země mají společnou ne tak dávnou minulost.

2.5 Věda berního práva / Nauka prawa „daninowego” Na závěr této kapitoly si dovolím ještě jedno tvrzení týkající se nazírání na (ne)samostatnost berního práva jako právního odvětví. Úzce to souvisí s již výše uvedeným problémem společenské akceptace101. Ačkoli zjednodušeně řečeno se právní úprava daňového práva v zásadě v Polsku, České republice a na Slovenku z obecného pohledu neliší; ba naopak lze dle mého názoru v České republice najít možná i více argumentů pro samostatnost tohoto odvětví; lze vidět, že na rozdíl od České republiky se v Polsku a na Slovensku objevují názory hovořící o jeho samostatnosti. Dle mého názoru je velmi důležitým faktorem rozvoj právní vědy v dané právní oblasti k tomu, aby mohlo být „společností“ – myšleno zejména odbornou společnost, neboť se nedá hovořit o společenské akceptaci jako o fenoménu dotýkajícím se celé společnosti; akceptováno jako samostatné právní odvětví. Na rozdíl od Polska, jsou v České republice daně doménou ekonomů. Osoby zabývající se daňovým procesem, ať se jedná o daňové poradce či pracovníky správce daně, jsou to převážně ekonomové. Donedávna i podstatná část zaměstnanců v rámci odvolacích daňových orgánů byla také ekonomy, a přitom zde se jedná už, řekněme, ne o materiálně technickou činnost, ale hlavně o činnost interpretační. Situace se však pozvolna mění, a to i s tím, jak je kladen stále větší důraz na procesní část řízení o daních a soulad postupů správce daně se zákonem, neboť v případě přezkoumávání rozhodnutí v druhém stupni či dokonce

101

Viz kapitola 2.3. této práce

48

soudního přezkumu, se bude jevit zajištění všech procesních práv a povinností účastníků jako stěžejní. Neexistují ani odborné publikace zabývající se komplexně berním právem. Berní právo se objevuje pouze jako část publikací, ať už pražské102, brněnské103 či plzeňské104. Alespoň v plzeňské učebnici se objevuje v názvu „daňové právo“. Za komplexní zpracování problematiky daní by se dalo považovat brněnskou publikaci „Finanční právo a finanční správa - Berní právo“105, která je však spíše zaměřena hmotněprávně a je spíše učebním výkladovým textem, ostatně jako převážně všechny výše uvedené publikace. Kromě toho existují řekněme „právnické příručky“ v podobě různých komentářů, ať už k daňovému řádu či dalším daňovým zákonům. Neexistuje ale obecnější, teoreticky založená publikace, což by s ní udělalo publikaci nadčasovou106, věnující se bernímu právu a zejména dosti opomíjenému procesu. Berní či daňové právo v sobě nenese navíc ani název jedné z kateder v České republice zabývající se touto problematikou. Shrnujíc, dle mého názoru, je to z podstatné části o úhlu pohledu na věc a zejména o osobnosti, silné, vůdčí, se schopnosti si prosadit své názory, která by v České republice „bojoval“ za samostatnost berního práva jako samostatného právního odvětví.

102

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009.

103

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004. 104

JÁNOŠIKOVÁ, Petra a kol. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009. 105

RADVAN, Michal a kol. Finanční právo a finanční správa – Berní právo. Brno: Masarykova univerzita, 2008.

106

To je jeden z problémů publikace „Berní právo“, publikace jde místy až velmi dopodrobná, což způsobilo, že již v momentě vydání se stala zastaralou vzhledem k rychle se měnícímu právnímu řádu.

49

3.

Daňový proces / Procedura podatkowa Než se budu věnovat podrobnějšímu vymezení problematiky zkoumané

v disertační práci, je potřeba si vydefinovat tři základní pojmy celého daňového práva procesního, které jsou stěžejní i pro tuto disertační práci. Používání těchto pojmů a hlavně interpretace jejich obsahu činila problémy za účinnosti zákona o správě daní a poplatků a zřejmě s ohledem na setrvačnost je bude činit i nadále za účinnosti daňového řádu, který však již striktně tyto pojmy rozlišuje, což je jeho nepochybným přínosem a výsledkem tak bude omezení interpretačních potíží při aplikaci ustanovení daňového řádu. Velice podobná je situace v Polsku, kde dochází také k zaměňování či nerozlišování rozdílů v obsahu níže uvedených pojmů. Těmito pojmy jsou: „daňový proces/procedura podatkowa“, „správa daní/administracja podatkowa“ a „daňové řízení/postępowanie podatkowe“.

3.1 Vymezení pojmů daňový proces, správa daní, daňové řízení Określenie pojęć procedura podatkowa, administracja podatkowa, postępowanie podatkowe Velká encyklopedie práva107 definuje daňové řízení jako řízení, jehož cílem je stanovení existence a rozsahu peněžních nároků státu a samosprávy ve vztahu k subjektům, které se ocitnou v určité situaci (nastane určitá právní skutečnost) předpokládaná daňovým právem. Činnosti daňových orgánů – správce daně, stran řízení a dalších účastníků směřují k rozhodnutí „daňové věci“. Základním cílem je však realizace daňových práv a povinností obsažených v předpisech hmotného daňového

107

HOŁYST, Brunon a kol. Wielka encyklopedia prawa. 2. vyd. Warszawa: Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, 2005, s. 685. Srovnej také: GOMUŁOWICZ, Andrzej; MAŁECKI, Jerzy. Podatki i prawo podatkowe. Warszawa: LexisNexis, 2002.

50

práva týkajících se různých subjektů. V souladu s Ordynacją podatkową, lze rozlišovat daňové řízení sensu stricto, čímž se rozumí procedurální předpisy, a dále daňové řízení sensu largo, které rovněž zahrnuje úpravu daňové kontroly, verifikačních činností, daňových informací a také mlčenlivosti. Kromě toho jsou ustanovení týkající se daňového řízení obsažena také v dalších zákonech, jako je např. zákon o finanční kontrole108, zákon o exekučním řízení ve veřejné správě109 a dalších právních předpisech daňového práva. Z výše uvedené definice však není patrné, zda se procedurálními předpisy myslí pouze Oddíl IV Ordynacji podatkowej nazvané daňové řízení – postępowanie podatkowe, nebo i další dílčí řízení110, řekněme pomocná k „stěžejnímu daňovému řízení“ ve smyslu Oddílu IV Ordynacji. Toto vymezení tak není zcela přesné a nevymezuje se vůči daňovému řízení ve smyslu daňového řízení dle Oddílu IV Ordynacji. Lze se také setkat s definicí, že daňové řízení je procedura, jejímž cílem je realizace práv a povinností vyplývajících z hmotného daňového práva. Pod tím si lze představit všechny etapy a druhy vztahů mezi daňovými orgány na jedné straně a subjekty majícími práva nebo povinnosti na straně druhé. Jelikož se jedná o oblast práva veřejného, musí tyto procesy být velmi formalizované, tzn., musí mít právní základ. Základním prvkem odlišujícím daňové řízení je jeho cíl111, kterým je v právem předpokládané formě stanovení existence a výše daně a splnění daňové povinnosti. Toto

108

Kontrola skarbowa, Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, ze zm. (tekst jedn. Dz.U. z 2011r, nr 41, poz. 214). 109 Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ze zm. (tekst. jedn. Dz.U. z 2002 r., nr 110, poz. 968). 110

Dle oddílů I – III Ordynacji podatkowej.

111

Viz výše kap. 2.4., Srovnej: KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, s. 444 a 447.

51

je velice široká definice; daňové řízení v tomto smyslu ani nevyžaduje bezprostřední činnost orgánu správy daní. Stanovení výše daně může provést sám poplatník nebo plátce, jeho výběr plátce nebo inkasent.112 Předkládaná definice je velmi široká a nezahrnuje pouze daňové řízení (postępowanie podatkowe jurysdykcyjne dle části IV Ordynacji podatkowej), ale také další řízení, postupy, neboli procedury realizované na základě procesněprávních daňových norem. Daňovým řízením a obecněji daňovými procesy se z polské právní vědy komplexně zabývají Dzwonkowski a Zgierski ve svém díle Procedury podatkowe113. Jak uvádějí, někteří autoři nerozlišují pojmy „procedura“114 a „postępowanie”115, nebo je dokonce považují za synonyma, z čeho je patrné, že nerozlišují různé významy těchto pojmů. Avšak rozlišování těchto pojmů je důležité jak z teoretického tak i praktického hlediska. Podle Dzwonkowského všechna ustanovení, která nemají hmotněprávní charakter a pouze „slouží“ k jejich provedení, mohou být v širokém slova smyslu označeny za procedury. A právě proto je používání termínu „procedury podatkowe“ důvodné tam, kde se jedná o označení komplexu ustanovení – postupů majících procesní charakter. Cíl dané procedury (procesu) určuje její výsledek, který se ukáže až na jejím konci při „rozhodnutí“. Funkci procedury (procesu) determinuje její cíl a také rozsah jejího použití, resp. okruh právních vztahů, kterých se bude týkat. Může se jednat o univerzální proceduru (řízení ve věci prominutí daně), nebo se může týkat pouze jedné konkrétně určené daně (např. sleva na konkrétní dani) nebo pouze konkrétní etapy

112


113

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006.

114

„Proces“ nebo „procedura“

115

„Řízení“

52

realizace daňového závazku (např. procedura přenesení daňového závazku na třetí osobu).116 Pojem daňového procesu je tedy pojmem nejširším a „zastřešujícím“ zbylé dva pojmy. Daňový proces překračuje rámec úpravy v daňovém řádu/Ordynacji podatkowej, neboť pokud budeme hovořit o daňovém procesu, budeme mít na mysli nejen již zmíněný daňový řád a všechna řízení, byť dílčí nebo i řízení primárně nesouvisející s účelem správy daní, jako např. proceduru vydávání závazného posouzení, ale i postupy (které můžou být ve své podstatě „pouze“ materiálně technickou činností, jako např. doručování, které samo o sobě materiálně technickou činností, ale spolu s dalšími postupy tvoří jeden celek, ať už ho nazveme procesem či řízením. Navíc každou činnost je možno vyseparovat z procedury tak, že může být pouze materiálně technickou činností117), které jsou daňovým řádem upraveny, ale postupy všech účastníků daňových vztahů, a to např. postupy v rámci vztahu poplatník – plátce v rámci jedné daně. Nikoli jen vztahu poplatníka a správce daně.118 Pojem daňového procesu není v české kotlině příliš používán. Možná to je způsobeno i dle mého názoru nedostatečnou probádaností daňového procesu ne pouze na praktické či aplikační úrovni, ale zejména na úrovni teoretické a vědecké. Také definici bychom hledali marně. Jeho název se objevuje pouze v nadpise kapitoly119, a tudíž šíři záběru této definice je třeba interpretačně dovodit

116

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s.

33. 117

BRZEŹIŃSKI, Bogumił; NYKIEL, Włodzimierz. Uwagi o treści i zakresie pojęcia „procedura podatkowa”. In: ADAMIAK, Barbara a kol. Procedura administracyjna wobec wyzwań współczesności: profesorowi zwyczajnemu dr hab. Januszowi Borkowskiemu przyjaciele i uczniowie. Łódź: Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, 2004, str. 55-61. 118 Srovnej: CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230. 119

Kapitola XX „Daňový proces“ In: MRKÝVKA, Petra a kol. Finanční právo a finanční správa 2. díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 39 a násl.

53

z obsahu kapitoly. I v novější plzeňské učebnici finančního práva120 se autor kapitoly věnuje daňovému procesu pouze okrajově, bez větší analýzy. Pojem daňový proces ztotožňuje s pojmem správa daní a navíc v dalším odstavci používá ještě záměrně pojmu „Řízení ve věcech daní a poplatků“. Dále v historickém exkurzu používá pojmu „Daňový proces“ a zmiňuje, že dříve byl upraven v zákoně o přímých daních, čímž dle mého do věci vnáší ještě více nepřehlednosti. Dalším termínem v českém právním řádu často používaným a i definovaným je pojem správy daní. V doslovném překladu do polského jazyka by se jednalo o „administrację podatkową”, avšak tento termín se v Polsku buď používá sporadicky, a v jiném významu, resp. pouze v části významu v jakém se tento termín vyskytuje v jazyce českém. Přiléhavějším by byl termín „zarządzanie podatkami”121, ale ani tento pojem není tolik frekventovaný. Konkrétně pojem administracji podatkowej nenajdeme sice ani v Leksykonie Prawa Finansowego122, který však obsahuje příbuzný pojem „administracja finansów publicznych”, ani v Wielkiej Encyklopedii Prawa123, která definuje pojem „administracji finansowej”, což jsou však vše pojmy nadřazené pojmu „administracja podatkowa“. O „administracji podatkowej“ hovoří Masternak124, který tuto problematiku podroběji rozebírá. Ačkoli rozlišuje, že na administrację podatkową lze nahlížet podle kritéria předmětu její činnosti125, tj. ve funkčním smyslu,

120

Část II, Kapitola VIII. SUCHÝ Jan. Daňové řízení. In: JÁNOŠIKOVÁ, Petra a kol. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, s. 438 a násl.

121

Ve smyslu řízení daní.

122

DRWIŁO, Andrzej; MAŚNIAK, Doroty. Leksykon prawa finansowego: 100 podstawowych pojęć. Warszawa: C. H. BECK, 2009.

123

HOŁYST, Brunon a kol. Wielka encyklopedia prawa. 2. vyd. Warszawa: Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, 2005.

124

MASTERNAK, Marian. Postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa oraz inne procedury stosowane v sprawach podatkowych. In BRZEŹIŃSKI, Bogumił. a kol. Prawo podatkowe: teoria, instytucje, funkcjonowanie : praca zbiorowa. Toruń: Tow. Nauk. Organizacji i Kierownictva. Dom Organizatora, 2009, s. 309 a násl. 125

W ujęciu przedmiotowym administracja podatkowa to ta dziedzina działalności administracyjnej państwa i jednostek samorządu terytorialnego, która jest realizowana w sferze prawa podatkowego.

54

ale také dle kritéria subjektu, které je určitě častější. Shodně jako dvě výše uváděné publikace ji definuje jako část aparátu veřejné správy, která zahrnuje orgány – úřady a další části státního aparátu a územních samosprávných celků plnících funkce v oblasti daňového práva, tzn. v českém pojetí jako správu daní v organizačním smyslu, nebo také daňovou správu či finanční správu126. Správu daní definuje Mrkývka jako jeden z dílů veřejné správy, kterou se ve společnosti zorganizované ve stát obecně rozumí správa veřejných záležitostí, realizovaná jako projev výkonné moci ve státě.127 Dále dodává, že od jiných dílů veřejné správy ji zejména odlišuje její předmět, což je daň ve smyslu definice daně pro potřeby daňového řádu128. Daňový řád správu daní chápe jako postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zajištění jejich úhrady.129 Správou daní tedy budou postupy subjektů dle daňového řádu, samozřejmě se specifiky typickými pro toto odvětví.130 Pojem správy daní tak bude podmnožinou pojmu daňový proces, ale bude pojmem širším než je daňové řízení.131 V polském pojetí daňového procesu tak chybí v podstatě mezistupeň v podobě české správy daní ve funkčním smyslu. Dzwonkowský definuje „pouze“ daňový proces ve smyslu daňového řízení sensu largo a daňové řízení sensu stricto (jurysdykcyjne). To, jak uvádí, je jednou malou částí celého komplexu daňových procedur a daňové řízení se

126

Viz dále zejména kap. 3.3.

127

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa 2. díl Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 27.

128

§ 2 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů: „Daní se pro účely tohoto zákona rozumí (i) peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek; (ii) peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že při jeho správě se postupuje podle tohoto zákona; (iii) peněžité plnění v rámci dělené správy.“ 129

§ 1 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

130 S ohledem na subsidiární aplikaci správního řádu, resp. základních zásad činností orgánů veřejné správy. 131

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230.

55

nemá omezovat pouze na daňovém řízení „jurysdykcyjnym“ nebo se uzavírat v rámci Oddílu IV Ordynacji podatkowej. Navíc podtrhuje, že neexistuje zde taková podobnost jako mezi úpravou obsaženou v Kodeksie postępowania administracyjnego a mezi ostatními procesními předpisy. V případě správního řízení jsou procedurální odlišnosti odůvodněny odlišnostmi hmotněprávních norem, v případě daňových procedur tomu tak není; všechny obsluhují jeden celek hmotněprávních předpisů, které se opírají o totožné konstrukční zásady.132 Sice posledním, ale pro správu daní stěžejním pojmem je daňové řízení. Jak již z výše

uvedeného

vyplývá,

„postepowanie

podatkowe”

(jurysdykcyjne)

je

zákonodárcem vyhrazeno pro ustanovení Oddílu IV Ordynacji podatkowej. Proto, aby nedocházelo k nepřesnostem Dzwonkowský navrhuje, aby všude tam, kde není pojem daňového řízení použit ve výše uvedeném smyslu, se používalo pojmu „procedura podatkowa“ nebo konkrétním názvem s charakteristikou té které procedury.133 „Postępowanie jurysdykcyjne” obsahuje pouze činnosti mezi zahájením řízení až do jeho konce v podobě vydání rozhodnutí. Z druhé strany do postępowania jurysdykcyjnego nepatří pro daňové právo klíčová ustanovení, zejména autoaplikace – samowymiar. Kromě toho v tomto duchu lze za daňové řízení považovat ani tzv. „kontrolní činnosti“134 a „daňovou kontrolu“135. Ve výsledku mimo pojem „daňového řízení“ se tak nachází velká část ustanovení, která je nutná ke splnění cíle správy daní, a která je aplikována společně s Oddílem IV Ordynacji podatkowej.136

132

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s..

38. 133


33. 134

Oddíl V – Czynności sprawdzające

135

Oddíl VI – Kontrola podatkowa

136

Srovnej: DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 39 – 40.

56

Názory na šíři a záběr pojmu daňové řízení jsou samozřejmě různé, dle mého se to mnohdy odvíjí od hloubky bádání jednotlivých autorů a následně od přijetí různých kritérií pro rozlišení jednotlivých řízení – procesů v rámci daňového procesu jako celku. Lze zjednodušeně říci, že se autoři v podstatě shodují na tom, že pojem daňového řízení je širší, resp. má širší záběr nežli jen daňové řízení ve smyslu Oddílu IV Ordynacji podatkowej a že pro tento souhrnný pojem se zatím nevyprofilovalo jednoznačné označení, tak jako navrhuje Dzwonkowský a daňová řízení sensu largo označuje pojmem procedury podatkowe. Např. Masternak137 systematizuje procedury používané při správě daní a dělí je na dvě kategorie: -

Řízení, která byla vytvořena speciálně pro účely správy daní a která se použijí výlučně pro správu daní – Zde řadí řízení, která jsou obsažena hlavně v Ordynacji podatkowej, jako např.: daňové řízení (Oddíl IV Ordynacji podatkowej); kontrolní činnosti (Oddíl V Ordynacji podatkowej); daňová kontrola (Oddíl VI Ordynacji podatkowej); řízení ve věcech vydávání daňových interpretací138 (Pododdíl 1a v Oddíle II Ordynacji podatkowej); řízení o vydávání potvrzení (Oddíl VIIIa Ordynacji podatkowej)

-

Skupina procesněprávních předpisů, které se použijí i v daňových věcech, ale úprava je obsažena v široce pojímaném správním řízení a správním soudnictví.

Co se týče pojmu daňové řízení a jeho chápání v České republice, docházelo dříve k mnoha interpretačním problémům zákona o správě daní a poplatků, neboť zákon na některých místech používal pojem daňové řízení sensu largo, tj. jako ekvivalent

137

MASTERNAK, Marian. Postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa oraz inne procedury stosowane v sprawach podatkowych. In BRZEŹIŃSKI, Bogumił. a kol. Prawo podatkowe: teoria, instytucje, funkcjonowanie : praca zbiorowa. Toruń: Tow. Nauk. Organizacji i Kierownictva. Dom Organizatora, 2009. 138

Obdoba závazného posouzení správcem, a s tím rozdílem, že dle českého daňového řádu se vydávají pouze individuální interpretace a pouze v několika případech předpokládaných hmotněprávními daňovými zákony, kdežto v Polsku jsou vydávány i všeobecné interpretace.

57

pojmu správa daní, nebo také jak je tomu v úpravě daňového rádu dnes sensu stricto, tj. jako jeden z typů řízení, která se vedou podle daňového řádu. Co se týče vnímání pojmu daňový proces, resp. daňové řízení sensu largo a daňové řízení, tj. daňové řízení sensu stricto, je situace v obou zemích v zásadě podobná. Avšak obsahy těchto pojmů jsou jiné. Daňové řízení je samozřejmě řízením stěžejním, protože jak vyplývá z ustanovení § 134 daňového řádu, se daňové řízení vede za účelem správného zjištění a stanovení daně a zabezpečení její úhrady… Je tak zabezpečován základní cíl správy daní. Daňové řízení se dále dělí na jednotlivé etapy, nebo je také nazýváme dílčími daňovými řízeními. Jsou jimi139: • řízení nalézací (v jeho rámci řízení vyměřovací, dále případně doměřovací či řízení o opravných a dozorčích prostředcích), • řízení při placení daní (posečkání nebo splátkování, zajištění daně, exekuční, řízení o opravných a dozorčích prostředcích) • řízení o opravných a dozorčích prostředcích.140 Pokud bychom tedy tak jako v Polsku chápali daňovým řízením sensu stricto pouze Hlavu III – „Daňové řízení“ v Části III „Zvláštní část o správě daní“ je třeba zkonstatovat, že se pojetí daňového řízení liší. Pokud bychom si to měli představit na diagramu, jednalo by se o dvě navzájem se stírající kruhy se společnou částí. Např. z toho důvodu, že v rámci Oddílu IV Ordynacji podatkowej není obsažena úprava „samowymiaru“, kdežto v daňovém řádu systematicky i věcně správně ano. V Ordynacji podatkowej v Oddíle IV je upravena spíše „technika“ řízení, tj. jednotlivé postupy,

139

Ustanovení § 134 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

140

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice In: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230.

58

instituty, jak má řízení probíhat, jako např. úprava náležitostí podání, průběhu řízení; kdežto v daňovém řádu je tato úprava obsažena v Hlavě VI – „Řízení a další postupy“. V čistě jazykovém chápání by význam daňového řízení sensu stricto byl jiný, avšak Hlavu VI – „Řízení a další postupy“ daňového řádu, je třeba komplementárně použít i pro daňové řízení, bez této úpravy by nemohlo v podstatě probíhat, resp. bylo by třeba použít úpravu obsaženou ve správním řádu a to ne s ohledem na případnou subsidiaritu, ale dle zásady nejbližší podobné právní úpravy. Je možno tedy po určitém zobecnění konstatovat, že pojmy daňové řízení sensu stricto mají v obou zkoumaných zemích podobný význam.

Neméně důležitým pojmem, který byl použit v předchozím textu, a často se vyskytuje také v daňovém řádu, který jej však exaktně nedefinuje, je termín „postup“. Lze dovodit, že postup je obecné označení pro veškeré úkony a soubory úkonů (tvořící dále postupy a řízení), které jsou činěny v rámci správy daní, a to primárně správcem daně (za součinnosti osob zúčastněných na řízení, které k tomu zavazuje zákon nebo správce).141 „Postupy“ jsou upraveny v rámci částí druhé, hlavy VI s názvem Řízení a další postupy, kde jsou definovány základní úkony (podání), „zásady“ řízení (jednací jazyk) a jiné instituty (postoupení, vyloučení úřední osoby). V díle druhém této hlavy pak najdeme úpravu postupů používaných při správě daní, kterými jsou: •

Vyhledávací činnost

•

Podávání vysvětlení

•

Místní šetření

•

Daňová kontrola

141

MRKÝVKA, Petr. Správa daní podle daňového řádu (přednáška). Brno: Právnická fakulta, Masarykova univerzita, 16. 2. 2011.

59

•

Postup k odstranění pochybností.

Za postup v rámci správy daní a daňového procesu bychom mohli považovat také doručování, jakožto činnost, nebo úkon či soubor úkonů, tj. v souladu s výše uvedenou definicí, postup, při kterém dochází k seznámení adresáta s právně relevantními skutečnostmi týkající se obecně správy daní, jeho práv a povinností či již konkrétního řízení.

3.2 Správa daní v organizačním a funkčním pojetí / Administracja podatkowa w sensie organizacji i funkcji Pojem správy daní lze chápat ve dvojím smyslu, a to organizačním nebo funkčním. Správou daní ve funkčním smyslu142 rozumíme soubor činností a oprávnění, tj. postupy, které vedou ke správnému zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady143. Pod pojmem organizační pojetí správy daní si je třeba představit instituci ve smyslu úřadu či orgánu, který zajišťuje výkon správy daní ve funkčním smyslu. V polské literatuře lze najít kromě výše uvedeného dělení ještě jeden pohled na veřejnou správu, a to v tzv. formálním pojetí. V takovémto případě se veřejnou správou rozumí celá činnost vykonávaná orgány veřejné správy bez ohledu na to, zda má správní charakter nebo jej nemá. Toto pojetí je tak širší než pojetí funkční nebo organizační.

V dalším výkladu se zaměřím na organizační pojetí správy daní, tj. subjekty zajišťující realizaci daňových norem, ale také na další osoby zúčastněné na správě daní.

142

Nebo také, že se v podstatě jedná o výkon veřejné správy jakožto výkon podzákonné a nařizovací činnosti těchto orgánů. 143

Viz ustanovení § 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

60

3.3 Správci daně a osoby zůčastněné na správě daní v České republice a Polsku / Organy podatkowe i podmioty bierne Právní subjekt je nositelem subjektivních práv a povinností, ale musí zároveň být způsobilý mít práva a povinnosti. Právní subjekty dělíme na: •

Fyzické osoby;

•

Právnické osoby – těmi mohou být i orgány, v případě, že nevystupují jako subjekty aplikující právo, ale vstupují do soukromoprávních vztahů – pak jsou ale v rovném postavení s ostatními subjekty soukromého práva;

•

Stát – na jedné straně jako subjekt právotvorný, na druhé jako adresát právních norem, který prostřednictvím svých institucí – nazývaných orgány či úřady vykonává svou činnost v rámci určité působnosti a při stanovených kompetencích (stát je považován za právnickou osobu sui generis144).145

Přirozeným právním subjektem je fyzická osoba. Právní subjektivitu, tj., způsobilost k právům a povinnostem nabývá zásadně146 narozením a pozbývá smrtí147 a v souladu s § 7 občanského zákoníku148 nemůže být nikdo své právní způsobilosti zbaven. Kromě způsobilosti k právům a povinnostem teorie práva dále rozlišuje také:

144

Srovnej např. BOGUSZAK, Jiří a kol. Teorie práva. Praha: CODEX Bohemia, 1997, s. 111.

145

Srovnej: KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, s. 72.

Viz také: GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, s. 172-173. 146

I dítě nenarozené, narodí-li se živé, má již právní subjektivitu, tj. způsobilost k právům a povinnostem.

147

Viz také čl. 5 usnesení předsednictva České národní rady č. 2/1993 Sb., o vyhlášení Listiny základních práv a svobod jako součástí ústavního pořádku České republiky: „Každý je způsobilý mít práva“. 148


61

•

Způsobilost k právnímu jednání (i protiprávnímu, tzv. deliktní způsobilost) – tj. schopnost vlastním jednáním nabývat práva a povinnosti. V oblasti orgánů veřejné správy způsobilost označujeme jako pravomoc a podle druhů aktů ji také dělíme149;

•

Procesní způsobilost – je možnost činit samostatně procesně-právní úkony a samostatně jednat v řízení před soudy150 Co se týče právnických osob podle dělení práva na soukromé a veřejné

rozeznáváme151: •

Korporace; nadace a fondy, jakožto soukromoprávní právnické osoby;

•

Korporace vyvíjející působnost v oblasti veřejného práva – např. územní samosprávné celky152. Ve finančním, resp. daňovém právu se objevuje i tzv. „kvazisubjektivita“, kde

v některých případech jsou svěřená určitá práva a povinnosti organizačním jednotkám právnických a fyzických osob, které však nejsou samostatnými právními subjekty ve výše uvedeném smyslu. Příkladem nechť je plátcova pokladna.153

Než přejdu k problematice subjektů správy daní, nelze zapomenout na to, že ačkoli se některé věci zdají na první pohled stejné, vzhledem k určitým odlišnostem je nutné je třeba interpretovat jinak a proto je zapotřebí znát podrobně zkoumanou oblast, aby ji bylo možné dobře zanalyzovat a následně správně interpretovat. Takovýmto

149

Srovnej: BOGUSZAK, Jiří a kol. Teorie práva. Praha: CODEX Bohemia, 1997, s. 106.

150

Srovnej např. GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, s. 173 – 175.

151

KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, s 72.

152

Srovnej také s ustanovením čl. 101 odst. 3 zákona č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 153

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa, 1.díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 97.

62

příkladem, ale především nezbytností, je potřeba objasnění problematiky pojetí orgánu (úřadu). Na rozdíl od České republiky je v Polsku orgánem (úřadem) osoba - jednotlivec, a ne instituce. Tzn. že „úřadem“ zde není ministerstvo, ale ministr, není jim ani obecní úřad (urząd gminy), ale starosta, ne finanční úřad, ale vedoucí finančního úřadu (u nás ředitel).154 V případě neznalosti tohoto základního rozdílu v koncepci pojetí orgánu veřejné správy pak vznikají chyby a někdy i úsměvné situace při analýze sousedního právního řádu či jeho dílčí části. Příkladem nechť bude zmocnění příslušného zaměstnance starostou k provedení daňové kontroly u daňového subjektu. Z českého pohledu zde jsou dvě nejasnosti. Zaprvé to, že je zapotřebí individuálního zmocnění, které je v podstatě nutností a jedinou reálnou možností, v opačném případě by musel starosta, vedoucí finančního úřadu, atd., provádět daňovou kontrolu sám, neboť jen on sám, je příslušným orgánem, kterému je nadána pravomoc. Druhou nejasnost může způsobit fakt, že i starosta, maršálek vojvodství, atd. zmocňuje (opět proto, že jinak by to musel dělat sám v rámci své pravomoci) k provedení daňové kontroly – je to v zákoně proto, že v Polsku je jiná organizační struktura správců daní, tj., že např. správcem daně u nemovitostních daní je právě místně příslušný starosta (v České republice by odpovídajícím kolegiálním orgánem byl místně příslušný obecní úřad), proto je zde uveden a je tím myšlen starosta v pozici správce daně (v České republice náleží správa nemovitostních daní do gesce finančních úřadů). Na tomto příkladu jsem se snažil demonstrovat nutnost podrobné znalosti základních východisek, na kterých je veřejná správa vybudovaná a místních poměrů ve zkoumané zemi před tím, než přistoupím k popisu a analýze dílčích části. V opačném

154

BARTOSIEWICZ, Adam a kol. Leksykon ordynacji podatkowej. Wrocław: Unimex, 2009, s. 38.

63

případě vracejíce se k výše uvedenému příkladu by bylo možné dojít jako někteří k závěru, že institut zmocnění k provedení daňové kontroly se z českého pohledu zdá být zajímavý a u nás jej nenajdeme (jak bylo řečeno výše je nutný a potřebný), a že mezi osoby udělující toto povolení patří finanční a celní úřad, respektive jeho zaměstnanci, ale překvapující je, že zde figuruje starosta a maršál vojvodství.155

3.3.1 Právní úprava správců daní a osob zúčastněných na správě daní dle daňového řádu / Regulacja prawna organów podatkowych i podmiotów biernych w czeskiej ordynacji podatkowej Právní úpravu najdeme v části druhé hlavě první daňového řádu nazvané „Správce daně a osoby zúčastněné na správě daní“ v § 10 a následujících. Již z názvu je patrné, že zákonodárce rozdělil subjekty na „správce daně“156 a „osoby zúčastněné na správě daní“157, tj. zejména daňový subjekt jakožto adresát správy daní a následně tzv. třetí osoby či odborný konzultant. Nesmíme zapomenout na úpravu zastoupení, která je zde také obsažena. V souladu s ustanovením § 10 daňového řádu je správcem daně správní orgán nebo jiný státní orgán (dále jen orgán veřejné moci) v rozsahu, v jakém mu je zákonem nebo na základě zákona svěřena působnost v oblasti správy daní. Dále tuto legální definici rozvádí v odstavci druhém, kde pro účely daňového řádu stanoví, že správním orgánem se rozumí orgán moci výkonné, orgán územního samosprávného celku, jiný orgán, a právnická nebo fyzická osoba, pokud vykonává působnost v oblasti veřejné správy. Jelikož správce daně nemá právní subjektivitu, přiznává mu zákon alespoň způsobilost být účastníkem občanského soudního řízení ve věcech správy daní a v tomto

155

CZUDEK, Damian; KOZIEŁ, Michal. Právní rozbor pro e-learningový modul v rámci projektu „Strategie integrované spolupráce Česko – polské příhraničí“, [citováno 31. srpna 2013]. Dostupný z: http://4cbc.eu/wp-content/uploads/2012/11/Pr%C3%A1vn%C3%AD-rozbor-pro-e-learningov%C3%BDmodul.pdf 156

Díl 1 Hlavy I části druhé daňového řádu.

157

Díl 2 Hlavy I části druhé daňového řádu.

64

rozsahu mu přiznává také procesní způsobilost158. Jedná se o výjimku z vrchnostenského postavení správce daně.159 Z výše uvedeného vyplývá, že správcem daně nebude pouze finanční úřad, jakožto asi nejznámější instituce, ale také delší úřady. Správa daní v organizačním smyslu zahrnuje: •

Ministerstvo financí160, jakožto ústřední orgán státní správy;

•

Finanční správu sensu stricticimo161 - správa převážné části daní sensu stricto;

•

Celní správu - správa cel a vybraných daní (DPH při dovozu zboží a správa tzv. energetických daní);

•

Jiné úřady a jim naroveň postavené složky nebo osoby – správa správních poplatků;

•

Obce a orgány obcí – správa správních a místních poplatků, správa pokut v rámci dělené správy;

•

Soudy – správa soudních poplatků a tzv. justičních pohledávek v rámci dělené správy.

Na tomto místě bych rád ještě osvětlil pojem finanční správa, resp. různé možnosti chápání tohoto pojmu, což je nezbytné pro správné pochopení této materie. Nový zákon o Finanční správě České republiky definuje finanční správu jako soustavu správních orgánů pro výkon správy daní, a zavádí pro ně pojem „orgány finanční správy“, což je také v souladu s finančnšprávní teorií, která již dříve tento pojem

158

Ustanovení § 10 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

159

Srovnej: BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011, s.

75. 160

Zákon č. 2/1969 Sb., o zřízení ministerstev a jiných ústředních orgánů státní správy, ve znění pozdějších předpisů. 161

Ve smyslu zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

65

používala a zdůrazňovala, že pojem „orgán finanční správy“ nelze ztotožňovat s pojmem „finančního orgánu“.162 Pod pojmem finanční správa sensu largo je nutno rozumět veškerou činnost, která metodami a formami veřejné správy působí na materiální základ veřejného sektoru včetně dopadů na soukromý sektor Finanční správou sensu stricte lze označit činnost dekoncentrovaných orgánů, do jejichž působnosti patří realizace výkonné moci při nakládání s veřejnými peněžními prostředky. Jedná se de facto pouze o správu veřejných financí, tj. i správu daní ve smyslu daňového řádu – daně, cla, poplatky, pokuty, atd. A v neposlední řadě nově zavedený pojem finanční správy sensu stricticimo, kde pod tímto pojmem od 1. 1. 2013 je chápána Finanční správa České republiky163 jakožto nástupce územních finančních orgánů164.

Dále zákonodárce v porovnání s předchozí úpravou vymezil nově subjekty správy daní. V chápání daňového řádu je daňový subjekt165 a třetí osoba166 osobou zúčastněnou na správě daní. Daňovým subjektem je v souladu s ustanovením § 20 daňového řádu osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako

162

Srovnej: BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 34;

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa 1. díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 90. 163

Dle zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

164

Dle zákona č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, ve znění pozdějších předpisů.

165

Ustanovení § 20 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

166


66

poplatníka nebo jako plátce daně. Chybí však, tak jako tomu bylo v zákoně o správě daní a poplatků, definice plátce a poplatníka.167 Zákon o správě daní a poplatků definoval daňový subjekt následovně. Za daňový subjekt byl považován168: • poplatník - osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani; • plátce - osoba, která pod vlastní majetkovou odpovědností odvádí správci daně daň vybranou od poplatníků nebo sraženou poplatníkům; • právní nástupce fyzické či právnické osoby, který je jako daňový subjekt zákonem vymezen. V současné

době

si

třeba

vystačit

s vydefinováním

těchto

pojmů

ve finančněprávní teorii. Rozlišování mezi poplatníkem a plátcem je způsobeno existencí dani přímých a nepřímých, i když toto dělení je „produktem“ teorie a zákon jej nezná. U přímých daní se vyskytují jak poplatníci, tak plátci. Poplatník se vypořádává bez prostředníka přímo se správcem daně. U nepřímých jsou jen plátci. V případě daně z přidané hodnoty se vybírají daně zahrnuté v ceně zboží nebo služeb a odvádějí správci. Konečnými poplatníky jsou však samotní spotřebitelé, kteří zboží nebo služby nakupují. U daně z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků je poplatníkem zaměstnanec, který vypořádává svou daňovou povinnost, resp. daňový závazek se správcem daně prostřednictvím zaměstnavatele, tedy plátcem této daně.169

167

V současném právním řádu by se definice plátce a poplatníka dala vyčíst ze zákona č. 582/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, kde je poplatníkem daně z příjmu fyzických osob ten, kdo má daňovou povinnost… (srovnej ustanovení § 2 a § 3 zákona o dani z příjmů); kdežto plátcem je ta osoba, která odvádí správci daně daň nebo zálohu na daň, které jsou od poplatníků vybírány nebo poplatníkům sraženy nebo úhradu na daň (srovnej ustanovení § 38c zákona o dani z příjmů) 168

Ustanovení § 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

169

KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: první komplexní pohled na problémy správy daní. Olomouc: ANAG, 2001, s. 48.

67

Zmizely také pojmy jako osoba zúčastněná na řízení a osoba předzvědná. Nenajdeme zde také definici osoby blízké. Pro tento účel se použije úprava v občanskoprávních předpisech. Za třetí osobu170 bude považován ten, kdo není daňovým subjektem, ale má práva a povinnosti při správě daní, nebo jehož práva a povinnosti jsou správou daní dotčena. Třetími osobami tak může být svědek, auditor, znalec, odborný konzultant, tlumočník.171 Zákon mluví o třetích osobách, jelikož počítá správce daně jako jednu osobu daňověprávního vztahu a druhou je daňový subjekt. Jedná se o další osoby podílející se na správe daní s výjimkou daňového subjektu a úředních osob spráce daně. Narozdl od dřívější úpravy v zákoně o správě daní a poplatků172 nebo také polské úpravy, která třetí osoby definuje taxativně (ačkoli se jedná svým obsahem o odlišný právní institut) je tento pojem definován negativně, tj. co nějšířeji. Za třetí osobu nelze označit např. zmocněnce, insolvenčního správce či plátcovu pokladnu. Tyto osoby plní povinnosti, které se odvíjí od přímé zákonem určené povinnosti uložené daňového subjektu.173 Co se týče subjektů, objevuje se nový pojem „odborného konzultanta“174. Toho si může daňový subjekt nebo jeho zástupce přibrat k jednání. Tento institut byl zaveden zejména s ohledem na složitost řešených problému v rámci správy daní, kdy je mnohdy zapotřebí i odborníka úzce specializovaného. V neposlední řadě je třeba také uvést zejména institut zastoupení, tj. zejména zástupce a zmocněnce daňového subjektu, jako možné subjekty správy daní. V souladu s ustanovením § 25 daňového řádu tak zástupcem osoby zúčastněné na správě daní je:

170


171

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230,

172

Srovnej s ustanovením § 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. 173

Srovnej: KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013,, s. 122. 174

§ 31 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

68

•

Zákonný zástupce;

•

Ustanovený zástupce;

•

Zmocněnec;

•

Společný zmocněnec;

•

Společný zástupce.

Je nutno doplnit, že výše uvedené je pouze obecnou úpravou, která je dále specifikována, rozváděna či doplněna ve zvláštních daňových zákonech. Zvláštní daňové zákony nám dále konkretizují, kdo bude tedy daňovým subjektem např. v případě daně z přidané hodnoty175.176

3.3.2 Finanční správa České republiky dle zákona o finanční správě / „Administracja finansowa Republiki Czeskiej” S účinností od 1. 1. 2013 byl přijat nový zákon o Finanční správě České republiky, jenž zcela změnil organizační strukturu stěžejní části správy daní. Cílem nové právní úpravy je zejména: •

Vytvoření Finanční správy České republiky jako jednotné centrálně řízené soustavy orgánů podřízené Ministerstvu financí v čele s ředitelstvím s celostátní působností – tato soustava nahradila dosavadní soustavu územních finančních orgánů;

•

Zachování koncepce jediné účetní jednotky pro celou integrovanou soustavu daňové správy (Generální finanční ředitelství);

•

Reorganizace orgánů daňové správy na regionální a lokální úrovni v podobě transformace současných 8 Finančních ředitelství a 199 Finančních úřadů na

175

Viz např. ustanovení § 5 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. 176

Viz. kap. 3.4. této práce – Právní úprava funkčního pojetí správy daní

69

Odvolací finanční ředitelství a 14 finančních úřadů se sídly totožnými se sídly současných samosprávných krajů a na jejich 199 územních pracovišť. Tímto krokem došlo k vytvoření třístupňové soustavy orgánů pro výkon správy daní; •

Zavedení principu výkonu práva daňového subjektu nahlížet do spisu tam, kde je spis umístěn;

•

Vytvoření Specializovaného finančního úřadu pro velké a specifické daňové subjekty;

•

Institucionální kompatibilita s Projektem Jednotného inkasního místa, kdy by navržená soustava Finanční správy ČR měla být schopna převzít správu pojistného na veřejnoprávní pojištění.

Do soustavy orgánů finanční správy patří: • Generální finanční ředitelství177 - je organizační složkou státu s celostátní působnosti podřízenou Ministerstvu financí a samostatnou účetní jednotkou se sídlem v Praze. Mezi jeho hlavní úlohy patří zejména oblast řízení o správních deliktech, vedení centrální evidence a registrů nezbytných pro orgány finanční správy; podílí se na přípravě návrhů právních předpisů; plní analytické a koncepční úkoly; vykonává také mezinárodní agendu. • Odvolací finanční ředitelství178 - je také orgánem s celostátní působností, avšak se sídlem v Brně. Je podřízeno Generálnímu finančnímu ředitelství a je nejblíže nadřízeným orgánem finančním úřadům. • Finanční úřady179– jejích působnost je omezena na území vyššího územního samosprávného celku, a podle toho je vždy i pojmenován. Kromě

177

Ustanovení § 2 a násl. zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 178

Ustanovení § 5 a násl. zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

70

Specializovaného finančního úřadu existuje 14 finančních úřadů, které mají dále svá územní pracoviště, které stanoví vyhláška180. Územními pracovišti jsou v podstatě dřívější finanční úřady. Do jejich působnosti patří zejména výkon správy daní, vedení řízení o správních deliktech, převádí výnosy daní, vykonávají dozor nad loteriemi a jinými podobnými hrami, vybírají a vymáhají peněžitá plnění uložená orgány finanční správy. Dále vedle Finančních úřadů působí navíc Specializovaný finanční úřad, který je příslušným pro vybrané subjekty181. Jeho příslušnost je dále také vymezena negativně, a to tak, že tento úřad nevykonává správu daně z nemovitostí, daně dědické, darovací a z převodu nemovitostí.

3.3.3 Celní správa České republiky / Administracja celna Republiki Czeskiej Celní správa České republiky je od 1. 1. 2013 upravena zákonem č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Nahrazuje tak původní úpravu dle zákona č. 185/2004 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Název zůstal zachován, avšak soustava orgánů se změnila. Kromě toho že je celní správa soustavou správních úřadů, je také ozbrojeným bezpečnostním sborem182. Soustava celních orgánů tak vypadá následovně:

179

Ustanovení § 8 a násl. zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 180 Vyhláška č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích finančních úřadů, která se nenacházejí v jejich sídlech. 181 Viz ustanovení § 11 odst. 2 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů – např. pro podnikatelské subjekty s obratem nad 2 mld. korun, bankovní a pojistný sektor… 182

Viz ustanovení § 1 zákona č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

71

•

Generální ředitelství cel183 – je nejvyšším orgánem celní správy v České republice a organizační složkou státu přímo podřízenou Ministerstvu financí a je také samostatnou účetní jednotkou. Je druhou instancí ve vztahu k Celním úřadům. K jeho úkolům patří zejména převod cel podle Nařízení Rady (ES,Euratom) č. 1150/2000 ze dne 22.5.2000, kterým se provádí rozhodnutí 94/728/ES Euroatom o systému vlastních zdrojů Společenství; plní funkci centrální analytické jednotky pro účely analýzy rizik; připravuje předpisy a plní další analytické a koncepční úkoly.

•

Celní úřady

184

- vykonávají působnost na území vyššího územního

samosprávného celku, tak jako finanční úřady. Vykonávají obecnou působnost celního orgánu podle práva EU, spravují cla, určené daně a jsou také pověřenými celní orgány v případech celostátního nebo mezinárodního významu. Jsou také generálním inkasentem – „obecným správcem daně podle správního řádu185“. Dále vykonávají inkasní správu v rámci dělené správy v případě státního rozpočtu, státních fondů, rozpočtů územních samosprávných celků. Kromě toho v souladu se zákonem působí také Celní úřad Praha Ruzyně.

183

Ustanovení § 2 a násl. zákona č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 184

Ustanovení § 5 a násl. zákona č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 185


72

3.3.4 „Aktivní“ a „pasivní“ strana daňověprávního vztahu dle Ordynacji podatkowej / Strona czynna i bierna stosunku prawnopodatkowego w Ordynacji podatkowej V daňověprávním vztahu se nacházejí proti sobě stojící dvě strany v rozdílném postavení.186 V literatuře jsou také nazývány aktivní a pasivní strana187. Na aktivní straně, tj. straně oprávněné k obdržení daňového plnění stojí stát, jakožto primární subjekt veřejné správy, který však v rámci organizační struktury orgánů veřejné správy kompetenčně plní jednotlivé úkoly nebo jimi pověřuje jiné subjekty, např. samosprávné. Aktivní stranou jsou tedy veřejnoprávní korporace reprezentované svými orgány.188 V daňové mluvě se také často hovoří o státu jako daňovém věřiteli a daňovém subjektu, jako daňovém dlužníkovi.189 Na rozdíl od české právní úpravy Ordynacja podatkowa neobsahuje legální definice správce daně, resp. v Polsku je spíše používán pojem daňový orgán190. Obecně je orgán definován v doktríně jako část správního aparátu, která v souladu s právem je kompetentní k přijímání individuálních a normativních rozhodnutí.191 V daňových věcech jsou kompetentní daňové orgány. Ty lze s ohledem na úpravu státního zřízení v Polsku, tj. zejména vytvoření územní samosprávy v roce 1990, tj. obecní192, okresní193

186

Srovnej s kapitolou Právní vztah a Finančněprávní vztah: Právní vztah se sestává z následujících prvků: objektu právního vztahu a jeho obsahu, tj. práv a povinností, a subjektu, resp. 2 subjektů. 187

Strona czynna, strona bierna.

188

Srovnej: DZWONKOWSKI DZWONKOWSKI, Henryk. Ordynacja podatkowa. 3. vyd. Warszawa: C. H. Beck, 2011, s. 140.

189

Srovnej: BORSZOWSKI, Paweł. Elementy stosunku prawnego zobowiązania podatkowego. Zamykacze: Kantor Wydawniczy, 2004, s.. 81 a násl. 190

„Organ podatkowy“

191

ŁĘTOWSKI, Janusz. Prawo administracyjne dla każdego. Warszawa: Ecostar, 1995, s. 51-52.

192

„Samorząd gminny”

73

a volvodské194 samosprávy,

rozdělit

na státní daňové orgány195 a samosprávné

daňové orgány196. S pohledem na skutečnost, že současně s vytvořením územní samosprávy v Polsku jim byly dány do vínku také určité kompetence ve věcech správy veřejných financí, což vedlo k nutnosti vytvoření aparátu, tj. orgánů vykonávající stanovené kompetence.197 V souladu s čl. 13 Ordynacji podatkowej, která taxativním výčtem specifikuje daňové orgány, jsou jimi: a) státní daňové orgány – ředitel finančního úřadu198, ředitel celního úřadu199, ředitel finančního ředitelství, ředitel celního ředitelství, ministr financí, b) samosprávné daňové orgány – starosta obce200, starosta města201, primátor, starosta, marszálek wojwodství, samosprávné odvolací kolegium202. Jak již bylo uvedeno výše, v polském právním řádu chybí legální definice orgánu správy daní203, ale jsou taxativně vyjmenovány v Ordynacji podatkowej. Proto se o vydefinování tohoto pojmu snaží alespoň doktrína daňového práva. Pro formulaci pojmu je třeba vzít v potaz následující aspekty:

193

„Samorząd powiatowy“

194

„Samorząd wojewódzki“

195

„Państwowe organy podatkowe“

196

„Samorządowe organy podatkowe“

197

DZWONKOWSKI, Henryk. Ordynacja podatkowa. 3. vyd. Warszawa: C. H. Beck, 2011, s. 141.

198

„Naczelnik urzędu skarbowego”

199

„Naczelnik urzędu celnego”

200

„Wójt”

201

„Burmistrz”

202

„Samorządowe kolegium odwoławcze”

203

„Organ podatkowy“

74

• Zásadní vliv na obsah daňověprávního vztahu má „vůle orgánu správy daní“ a jeho „mocenská pozice“204; • Důležitý je také funčkní hledisko, tj. činnosti které tyto orgány vykonávají v oblasti správy daní; • Kompetenční hledisko; • Instanční hledisko.205 S ohledem na výše uvedené se za daňový orgán považuje veřejnoprávní korporace, která má v kompetenci činnosti související s vyměřením a inkasem daní. Ve spojení s různým pojetím termínu daň206 lze také pojem daňového orgánu vydefinovat v úzkém a širokém slova smyslu. V úzkém slova smyslu budeme pod pojmem daňový orgán rozumět subjekt (osobu nebo kolegium) vykonávající činnosti jménem nebo ve prospěch veřejnoprávní korporace (státu, uzemněsamosprávného celku) a v jehož kompetenci jsou činnosti související se stanovením a inkasem daně a daňovou kontrolou.207 V širokém slova smyslu je možné za daňový orgán označit monistický nebo kolegiální subjekt, který je vyčleněn v organizační struktuře veřejné správy k jednání jménem a na účet veřejnoprávní korporace v souladu se zákonem a v rozsahu mu svěřených kompetencí. Hlavím úkolem tohoto subjektu je realizace norem daňového práva, resp. berního či daninového, v rozsahu stanovení a inkasa daní, poplatků, nedaňových rozpočtových přímů, slev a osvobození od daně, dále výkon daňové kontroly, a také v rámci výkonu jiných činností z oblasti berního práva tam, kde je

204

Pozice nadzařeného orgánu

205

ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, s. 649 – 650.

206

Viz kapitola 2.1 Právní a ekonomické pojetí…

207

ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, s. 650.

75

příslušný, a oprávěný k užití mocenské pozice, kterou zaujímá s ohledem na konstrukci a jeho postavení v daňověprávním vztahu.208 V souladu se zásadou vyplývající z ustanovení čl. 78 polské Ústavy209 a také čl. 127 Ordynacji podatkowej polské daňové řízení ja dvouinstanční. Proto v rámci také jako v České republice rozlišujeme orgány první instance a orgány odvolací. Daňové orgány tady vystupují jménem veřejnoprávní korporace (Státní pokladny nebo územně samosprávného celku) v rozsahu své pravomoci a příslušnosti (tj. daní, poplatků a jiných nedaňových příjmů) a disponují především kompetencemi k jejich stanovení a vyměření. Vedle pojmu daňového orgánu obsahuje Ordynacja podatkowa také definici jiného okruhu subjektů, a to tzv. jiných orgánů, než - li daňových210, které jsou oprávněny stanovit a vyměřit poplatky nebo jiné nedaňové příjmy státního rozpočtu, a tedy které mají pravomoci daňových orgánů. Jedná se o situace, kde tyto orgány vystupují v roli správců daně ohledně závazků – pohledávek, které se řídí úpravou obsaženou v Ordynacji podatkowej. Příkladmo lze uvést: •

Ředitele Úřadu sociálního pojištění211;

•

Ředitele Celostátního úřadu práce212;

•

Ředitele Institutu filmového umění213.

Jak bylo uvedeno výše, výčet orgánů v ustanovení čl. 13 Ordynacji podatkowej, které jsou považovány za daňové orgány je konečný. Zákonodárce však zmocnil

208

ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, s. 651 – 652.

209

Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483).

210

„organy inne niż organy podatkowe”

211

„Zakłas Ubezpieczeń Społecznych”

212

„Krajowy Urząd Pracy”

213

„Dyrektor Instytutu Sztuki Filmowej“

76

vládu214, která může formou nařízení udělit určitým subjektům pravomoci daňového orgánu, a to tehdy, kdy je to nezbytné s ohledem na bezpečnost státu a ochranu tajných informací. Ačkoli nebylo dosud toto oprávěnní využito, může vláda udělit kopetence daňového orgánu: řediteli Vniřní bezpečnostní služby215, řediteli Zpravodajské služby216, řediteli Centrálního protikorupčního úřadu217, řediteli Vojenské zpravodajské služby218 a řediteli Vojenské kontrarozvědky219.220 Ústředním orgánem správy daní je jak v České republice tak Polsku Ministr financí221, což vyplývá z jeho věcné příslušnosti upravené v ustanovení čl. 13 odst. 2 Ordynacji podatkowej. Ministr vystupuje tedy jako daňový orgán:222 1) Jako orgán prvního stupně ve věcech řízení o neplatnosti rozhodnutí, obnovy řízení, změny nebo zrušení rozhodnutí nebo pozbytí platnosti rozhodnutí (ex offo); 2) Jako odvolací orgán v případě rozhodnutí vydaných v řízeních uvedených v bodě 1; 3) V případě dohod týkajících se transakčních cen; 4) V případě interpretací norem daňového práva; 5) Ve věcech poskytování informací bankami, ohledně založených a zrušených bankovních účtů souvisejících s podnikáním.

214

„Rada Ministrów”

215

„Agencja Bezpieczeństwa Wewntrznego”

216

„Agencja Wywiadu“

217

„Centralne Biuro Antykorupcyjne“

218

„Służba Wywiadu Wojskowego”

219

„Służba Kontrawywiadu Wojskowego”

220

Srovnej: MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s. 217.

221

„Minister właściwy do spraw finansów publicznych”

222

Srovnej také: KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, s. 60 – 61 nebo OGONOWSKI, Andrzej a kol. Egzamin na doradcę podatkowego: pytania i odpowiedzi: pytania otwarte. Tom II. Kraków: Forum poradców podatkowych, 2011, s. 252 – 253.

77

Kromě toho vystupuje Ministr také jako dohledový orgán223. Nejedná se ale o výkon dohledu v pravém slova smyslu, tj. jako kontrolní orgán který také v těchto věcech vydává rozhodnutí, ale spíše orgán, který plní koordinační, analytické a interpretační funkce. Ministr tedy nemůže vstupovat do jednotlivých daňových řízení a rozhodovat o právech a povinnostech jednotlivce.224

Podle kritéria věcné příslušnosti orgánů lze za jedny z nejdůležitějších daňových orgánů, a to s především ohledem na daňové výnosy považovat orgány daňové225 a celní správy226.227 V souladu s čl. 16 Ordynacji podatkowej se věcnou příslušnost228 daňových orgánů stanoví zvláštní předpisy upravující rozsah jejich činností. Rozsah činností ředitelů finančních úřadů a ředitelů finančních ředitelství upravuje zákon o finančních úřadech a finančních ředitelstvích229. Dle čl. 5 odst. 6 citovaného zákona je ředitel finančního úřadu příslušný k: •

Stanovení nebo vyměření a výběru daní a nedaňových rozpočtových příjmů, a také jiných pohledávek (veřejných příjmů) v souladu se zvláštními

223

„Organ nadzoru ogólnego”

224

Srovnej: KOSIKOWSKI, Cezary a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz. 5. vyd. Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2013 s. 119 – 120. 225

„Urzędy a izby skarbowe”

226

„ Urzędy a izby celne”

227

Srovnej: MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011,, s. 218 – 220.

228

Právní způsobilost orgánu k provádění zákonem vymezených činností: srovnej např. OGONOWSKI, Andrzej a kol. Egzamin na doradcę podatkowego: pytania i odpowiedzi: pytania otwarte. Tom II. Kraków: Forum poradców podatkowych, 2011, s. 251-252; nebo také MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s. 218. 229

Ustawa z dnia 21 czerwca 1996 r., o urzędach i izbach skarbowych, ze zm. (Dz. U. z 2004 r. Nr. 121, poz. 1267)

78

předpisy, s výjimkou daní a jiných rozpočtových příjmů, které patří do kompetence jiných orgánů;230 •

Registraci poplatníků a přijímání daňových přiznání;

•

Výkonu daňové kontroly.

Věcná příslušnost ředitele finančního ředitelství se pak řídí čl. 5 odst. 7 téhož zákona, kdy ředitel finančního ředitelství: •

Vykonává dohled nad finančními úřady;

•

Rozhoduje jako orgán odvolací – druhé instance, ve věcech, kde je příslušný v prvním stupni finanční úřad;

•

Stanovuje a poskytuje účelové dotace pro podnikatele v rozsahu, který stanoví ministr financí a kontroluje jejich čerpání;

•

Plní dalších úkolů vyplývajících z jiných právních předpisů.

Pravomoci ředitelů celních úřadů a celních ředitelství upravuje zákon o celní službě231. K jejich úkolům ve věcech daní patří: •

Vyměřování, inkaso a kontrola spotřební daně;

•

Vyměřování, inkaso a kontrola daně z her;

•

Vyměřování a inkaso daně z přidané hodnoty při dovozu.232

Pravomoci ředitele celního ředitelství pak upravuje čl. 19 citovaného zákona: • Dozorování nad činnosti celních úřadů; • Rozhodování v druhém stupni o věcech, ve kterých v prvním stupni rozhoduje celní úřad;

230

Toto negativní vymezení pravomocí finančních úřadů jen potvrzuje jejich univerzalitu a pozici stěžejích orgánů ve věcech daní v širokém slova smyslu. 231

Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r., o Służbie celnej, ze zm. (Dz.U. 2009 nr 168 poz. 1323).

232

Čl. 20 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r., o Służbie celnej, ze zm. (Dz.U. 2009 nr 168 poz. 1323).

79

• Rozhodování v druhém stupni o věcech, pokud tak stanoví zvláštní zákony. Tedy v souladu s výše uvedeným, správu spotřebních daní a daně z přidané hodnoty vykonávají celní orgány, což vyplývá také z čl. 14 zákona o spotřební dani233, resp. z čl. 33 – 44 zákona o dani z přidané hodnoty234 (DPH při dovozu zboží). Samosprávné daňové orgány pak odpovídají za správu místních daní a poplatků235, zemědělské daně236, lesní daně237, daně z dopravních prostředků238, a také správu správních poplatků239. Odvolacím orgánem je samosprávné odvolací kolegium, které plní kompetence vyplývající ze zákona o odvolacích samosprávách240.

Mezi další subjekty, které bychom mohli za daňový orgán považovat, jsou ředitel úřadu daňové kontroly241 a Generální inspektor finanční kontroly242, ačkoli se jim obecně tento statut nepřiznává.243 Tyto orgány mají ale na starosti kontrolu realizace daňových povinností a v tomto rozsahu jsou oprávněny vydávat také

233

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r., o podatku akcyzowym, ze zm. (Dz. U. Nr 3 poz. 11)

234

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług, ze zm. (Dz. U. Nr 54 poz. 535)

235

Srovnej ustanovení čl. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych, ze zm. (Dz. U. Nr 9 poz. 31)

236

Srovnej ustanovení čl. 6 odst. 4a ustawy z dnia 15 listopada 1984 r., o podatku rolnym, ze zm. (tekst jedn. Dz. U. Nr 136 poz. 969) 237

Srovnej ustanovení čl. 6 ustawy z dnia 30 października 2002 r., o podatku leśnym, ze zm. (Dz. U. Nr 200 poz. 1682). 238

Srovnej ustanovení čl. 9 odst. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych, ze zm. (Dz. U. Nr 9 poz. 31)

239

Srovnej ustanovení čl. 12 ustawy z dnia 16. listopada 2006 r., o opłacie skarbowej, ze zm. (Dz. U. Nr 225 poz. 1635) 240

Ustawa z dnia 12 października 1994 r., o samorządach odwoławczych, ze zm. (tekst jedn. Dz. U. 2001 Nr 79 poz. 856) 241

„Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej”

242

„Generalny Inspektor Kontroli Skarbovej“

243

Srovnej: Wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 października 2004 r., III SA 1830/03, Lex Polonica 2006, č. 1

80

rozhodnutí. Jsou sice rozhodnutími ve smyslu Ordynacji podatkowej, ale související s provedenou finanční kontrolou244 a věřitelem daňových závazků z těchto rozhodnutí vyplávajících je příslušný orgán správy daní. Takže dle mého názoru tento orgán bude v širokém slova smyslu také orgánem správy daní.

Za pasivní stranu, tj. subjekt povinný plnit daňovou povinnost, resp. uhradit daňový dluh (daňový závazek), jsou obecně považováni poplatník245, plátce246 a inkasista247. Výše uvedené vyplývá z ustanovení čl. 133 Ordynacji podatkowej. Na rozdíl od české právní úpravy, která je obsažena v úvodních ustanoveních a použije se i při dalších specifických řízeních ve věcích daní, jako např. řízení o závazeném posouzení, je diskutabilní použití tohoto ustanovení na řízení, která nejsou řízeními ve smyslu Části IV Ordynacji podatkowej. Navíc i názory autorů na obsah pojmu daňové řízení se značně liší.248 Ordynacja podatkowa na rozdíl od daňového řádu v rámci úpravy řízení o závazném posouzení správcem daně používá obecnější pojmy jako „navrhovatel“, „subjekt, na žádost kterého byla vydána“, kdežto daňový řád používá pojmu „daňový subjekt“, který definuje v úvodních ustanoveních této právní normy. Je třeba však připomenout, že polská právní nauka nepoužívá v podstatě ekvivalentu k tomuto pojmu. V doslovém překladu by je jednalo o podmiot podatkowy, avšak toto by znamenalo také podřazení správce daně a tento pojem se v tomto smyslu nepoužívá. Ekvivalentem by byl pojem subjekt povinný k dani.

244

„Kontrola skarbowa“

245

„Podatnik“

246

„Płatnik”

247

„Inkasent”

248

Srovnej kap. 3.1

81

Poplatník je nejdůležitějším subjektem při realizaci daňových povinností a je subjektem povinným v rámci daňověprávního vztahu.249 V souladu s ustanovením článku 7 Ordynacji podatkowej je poplatníkem fyzická osoba, právnická osoba, organizační jednotka bez právní subjektivity, kterou tíží na základě daňových zákonů daňová poninnost. Formálně lze za poplatníka také označit tzv. jiné osoby (ekvivalent společného zástupce při správě některých druhů daní). Kromě výše uvedených subjektů můžou být poplatníky také subjekty, o nichž to stanoví zvláštní daňové zákony. Poplatníkem je tedy ten subjekt, kterého lze spojit s konkrétní skutečností abstrakně pojatou v daňověprávní normě.250 Poplatník je tak definován v podstatě shodně v obou zemch, neboť i česká právní regulace mluví o příjmech, majetku či úkonech podrobených dani – tj. předpokládá se naplnění hypotézy daňověprávní normy, tak, aby se daňová povinnost, která tíží na poplatníkovi změnila v konkrétní daňový závazek. Pozice poplatníka a jeho práva a povinnosti budou samozřejmě závislá na způsobu realizace daňového závazkui, tj. •

zda bude použita medoda autoaplikace, kde poplatník také odpovídá za správné stanovení daně,

•

nebo bude poplatník pouze poskytovat orgánu informace potřebné k vyměření daně obligatorně ve formě rozhodnutí.251

Plátce však, ačkoli plní funkci beneficiáře veřejných příjmů, nemůže být považován za daňový orgán. Jedná se pouze o materiálně – technickou činnost. Dle ustanovení čl. 8 Ordynacji podatkowej je plátcem fyzická osoba, právnická osoba a

249


250

Tamtéž.

251


82

organizační složka bez právni subjektivity, která je na základně daňových zákonů povinna daň stanovit, vybrat od poplatníka a odvést správci daně v příslušném terminu. Instituce inkasa, resp. inkasisty je typická pro samosprávné daně (daň z nemovitostí, poplatek za psa, zemědělské daně, lesní daně). Inkasistu definuje Ordynacja252 jako fyzickou osobu, právnickou osobu nebo organizační složku bez právní subjektivity, která má povinnost daň vybrat a odvést v termínu správci daně. Kromě těchto základních povinností musí inkasista, stejně jako plátce, uchovávat příslušnou dokumentaci s tím související.253 Inkasista tedy na rozdíl od plátce nemá povinnost daň vypočíst, ale je v podstatě jen výběrčím daně – prodlouženou rukou správce daně na základě zákona. Za zmínku stojí, že na rozdíl od právní úpravy v České republice, mají plátce a inkasista nárok na odměnu za služby, které pro stát plní ve věci výběru daní.254 Institut právního nástupnictví zabezpečuje svým způsobem kontinuitu daňověprávního postavení předchůdce. Je netypický tím, že se váže k smrti fyzické osoby (nebo prohlášení za mrtvou); nebo souvisí se zánikem – likvidací právnické osoby nebo jiné organizační složky jakožto poplatníka (nebo plátce či inkasenta).255 V souladu s oddílem III pododdílem 14 lze vydefinovat dvě základní formy nástupnictví, které nastávají přímo ze zákona v případě, že nastane skutečnost předpokládaná daňověprávní normou. Jedná se o přechod daňových práv a povinností v případě

252

Srovnej ustanovení čl. 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926); 253

Srovnej ustanovení čl. 32 odst. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926); 254

Srovnej: ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe, 2. vyd. Warszawa: Difin, 2008, s. 114 a násl.

255


83

•

slučování právnických osob nebo společností, jejich přeměn, slučování a přeměny „lokalnych zakładów budżetowych”256, a komercializace a privatizace státních podniků (čl. 93 – 94 Ordynacji podatkowej);

•

a dále o přechod práv a a povinností zůstavitele na dědice a také odpovědnosti odkazovníka257 za daňové závazky zůstavitele.

Právní nástupce je sukcesorem poplatníka (někdy také plátce a inkasenta).258

Dalšími subjekty v rámci správy daní jsou tzv. třetí osoby. Pojem třetí osoby dle Ordynacji podatkowej, resp. obsažené v čl. 107 a násl., je chápán zcela rozdílně, nežli pojem třetí osoby dle daňového řádu259. V chápání Ordynacji podatkowej mohou mít tyto subjekty v určitých konkrétně specifikovaných situacích povinnost nést místo poplatníka jeho daňovou povinnost, tzn. nést ekonomickou zátěž daně.260 Dle Ordynacji podakowej se za třetí osoby považují: •

Rozvedený manžel/manželka poplatníka;

•

Člen rodiny poplatníka;

•

Nabyvatel obchodní společnosti nebo jeho organizační složky;

•

Tzv. „firmant“, tj. osoba, která v rámci podnikatelské činnosti vystupuje pod označením jiné osoby;

256

Organizační jednotka sektoru veřejných financí, která vykonává svěřené úkoly a ze svých příjmů hradí svou činnost. Nemá právní subjektivitu. 257

„Zapisobierca“

258


259

Viz předchozí výklad a srovnej s ustanovením § 22 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů. 260


84

•

Vlastník, neoprávněný držitel (bez právního titulu), „užytkovnik wieczysty“261 věci nebo jiné majetkové hodnoty, kterou má uživatel;

•

Držitel nebo uživatel nemovitosti;

•

Společník obchodní společnosti bez právní subjektivity;

•

Člen představenstva kapitálové společnosti;

•

Právnická osoba, na kterou přechází majetek nebo která vznikla rozdělením jiné právnické osoby;

•

Garant nebo ručitel, v případě, že zajištění daně vzniklo z rozhodnutí správce daně.

Odpovědnost třetích osob za splnění daňového závazku má doplňkový charakter. Existuje vedle vlastní odpovědnosti poplatníka (plátce nebo inkasenta), a tímto se nemění jeho primární daňověprávní vztah a ve většině případů zůstává poplatník stále subjektem povinným k dani, resp. odpovědným za splnění svého daňového závazku. Tzn. že vztah třetí osoby je vztahem akcesorickým k primárnímu daňovému vztahu, kde se nepřenáší daňová povinnost, avšak třetí osoba je pouze odpovědna k uhrazení daňového závazku. Třetí osoba totiž nemá vliv ani na stanovení nebo vyměření daně – daňového závazku. Toto bude záviset pouze na faktické situaci poplatníka. Hlavním pojítkem mezi třetí osobou a poplatníkem je skutečnost, že tyto osoby mají majetkový prospěch z podnikatelské činnosti subjektu povinného k dani. Jedná se o solidární odpovědnost, může správce daně daň vymáhat na kterémkoli ze společněpovinných a úhrazením daně kterýmkoli z nich zaniká odpovědnost ostatních. Daň lze po třetí osobě

261

V českém právu se tento institut nevyskytuje. Jeho základ najdeme v římském právu. Je jedním ze tří věcných práv v polském právním řádu, stojící vedle vlastnictví a věcných práv k věcem cizím. Jeho smyslem je odevzdání do užívání státních nebo obecních pozemků na dobu 99let (výjimečně kratší dobu). Toto právo vzniká na základě smlouvy ve formě notářského zápisu nebo katastrálních knih. Uživatel má obdobná práva jako vlastník. Může pozemek zcizovat, může také žádat o prodloužení smlouvy. Tato právo dlouhodobého užívání je právem placeným. Výše první platby, při podpisu smlouvy, stanoví zákon ze dne 21.8.1997, o hospodaření s nemovitostmi na 15 – 25% z ceny nemovitosti. Dále následují roční platby a to od 0.3 do 3% z ceny nemovitosti. V novém občanském zákoníku by se dalo připodobnit tento institut k pachtu, tj. přenechání k dočasnému užívání, ale i svou podstatou – závazek, ale také s ohledem na zákonnou regulaci, nejde zdaleka o totéž.

85

vymáhat až v okamžiku neúspěšné exekuce majetku povinného. V případě zaplacení daně třetí osobou jí přísluší soukromoprávní regres. Třetí osoba ručí za neodvedenou daň včetně úroků a dalšího příslušenství, také náklady exekučního řízení, atd. Odpovědnost třetí osby vzniká ve chvíli doručení rozhodnutí to tom, že se osoba stává odpovědnou za daňový závazek subjektu.262 Lze konstatovat, že institut třetí osoby v podstatě odpovídá institutu daňového ručení dle daňového řádu263.

3.4 Právní úprava správy daní ve funkčním smyslu v České republice a Polsku / Regulacja prawna administracji podatkowej w sensie jej funkcji w Republice Czeskiej 3.4.1 Právní úprava daňového procesu v České republice / Regulacja prawna procedury podatkowej w Republice Czeskiej Stěžejním právním předpisem v České republice v oblastí daní, zejména její procesní části, ačkoli se nejedná o čistě procesněprávní předpis, ale obsahuje i mnoho hmotněprávních ustanovení, která řídí rámcový model správy daní a jeho činností264, je zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších právních předpisů, účinný od 1. ledna 2011. Nahradil tak dříve platný a 18 let účinný zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Právní úprava správy daní je obsažena zejména v: •

zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů;

262

Srovnej MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, s 196 – 197.

263


264

Srovnej: MRKÝVKA, Petr, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego w Republice Czeskiej, In RUŚKOWSKI, Eugeniusz. Urzędowe interpretacje prawa podatkowego w Polsce i innych wybranych krajach Europy Środkowej i Wschodniej. Białystok: Temida 2, 2006.

86

a dále speciální úpravu obsahují jednotlivé „daňové“ zákony: •

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů;

•

Zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů;

…a v dalších zákonech upravujících daně ve smyslu vymezení pojmu daň pro účely daňového řádu a obsahující procesněprávní úpravu. Jak vyplývá z důvodové zprávy k daňovému řádu, základními cíli právní úpravy jsou: •

vymezení a upřesnění použitých pojmů a jejich vazeb v jednotlivých institutech, což by mělo ovlivnit pozitivně některé opakující se spory o výklad procesního zákona, posílit právní jistotu adresátů norem daňového práva a vytvořit základ pro sjednocení terminologie v rámci daňového práva,

•

vytvoření systematicky uspořádaného a přehledného textu, který umožní snadnou a přehlednou orientaci a který bude obsahovat pokud možno krátké a přehledné paragrafy a odstavce, které přispívají k větší čitelnosti textu,

•

rozšíření základních interpretačních zásad uplatňujících se při správě daní v souladu s ústavním pořádkem, judikaturou a s reflexí obecných zásad činnosti správních orgánů obsažených ve správním řádu, při současném zachování zásad typických pro berní právo,

87

•

zkvalitnění výkonu daňové administrativy a podpora klientského přístupu při jednání s daňovými subjekty,

•

širší míra zapojení výpočetní techniky v návaznosti na projekt jednotné elektronické komunikace (e-government),

•

nová úprava doručování koncipovaná tak, aby postavení adresáta bylo totožné s obdobnými modely v jiných procesních řádech a zamezilo se možným obstrukcím a vyhýbání se doručení,

•

posunutí splatnosti daně ve výši, která byla stanovena nad rámec tvrzení daňového subjektu, až za právní moc rozhodnutí,

•

změna v systému opravných a dozorčích prostředků, kde se rozšířil specificky daňový postup umožňující podání dodatečných daňových tvrzení na nižší daň na úkor obnovy řízení, což daňovým subjektům umožní účinněji brojit proti případným nesprávným platebním výměrům, a to po celou dobu, po kterou je možno daňovou povinnost měnit,

•

změna oproti dosavadnímu přístupu k odůvodnění rozhodnutí ve smyslu zakotvení obecného požadavku, že každé rozhodnutí musí obsahovat odůvodnění, nestanoví-li zvláštní úprava jinak,

•

jednoznačné nastavení lhůty pro stanovení daně, která ohraničuje prostor, do kdy lze zvyšovat i snižovat daňovou povinnost,

•

předřazení priority úhrady daně před její příslušenství, které daňovému subjektu umožní uhradit nejprve dlužnou daň a eliminovat tak vznik dalšího úročení,

•

zavedení jednoznačných pravidel pro možnost opakování daňové kontroly,

•

podstatné a racionální omezení subsidiárního použití občanského soudního řádu při daňové exekuci, tak, aby byly odstraněny pochybnosti, které důvodně vznikaly při aplikaci správními úřady těch oprávnění, která stanovil občanský soudní řád pro soudy a soudce,

88

•

zavedení transparentních pravidel pro vedení spisu a nahlížení do něj, které přispěje ke zkvalitnění kontaktů mezi správci daně a veřejností a usnadní orientaci daňového subjektu ve spisovém materiálu.265

3.4.2 Právní úprava daňového procesu v Polsku / Regulacja prawna procedury podatkowej w Polsce Správu daní v Polsku upravuje Ordynacja podatkowa266, která obsahuje nejen procesněprávní normy, ale také hmotněprávní. A jak bylo konstatováno výše, neobsahuje obecné zásady správy daní ani daňového práva. Tak jako daňový řád je Ordynacja podatkowa ve věcech správy daní funkci lex generalis vůči jednotlivým daňovým zákonům, jenž mají charakter lex specialis.267 Z jednotlivých daňových zákonů lze uvést: •

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r., o podatku akcyzowym, ze zm. (Dz. U. Nr 3 poz. 11);

•

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług, ze zm. (Dz. U. Nr 54 poz. 535);

•

Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r., o grach hazardowych, ze zm. (Dz.U. 2009 nr 201 poz. 1540);

•

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze zm. (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350);

265

Důvodová zpráva k návrhu zákona – daňový řád [online]. PSP tisk 685/0, část č. 2/4, [cit. 8. června 2011]. Dostupné z: http://www.psp.cz/sqw/text/text2.sqw?idd=52503

266

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

267

K problematice regulace správy daní v Polsku a vztahu především ke správnímu řádu srovnej kapitoly 2.4 a dále také 3.1 této práce

89

•

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania, ze zm. (Dz.U. 1992 nr 21 poz. 86);

•

Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ze zm. (Dz.U. 1998 nr 144 poz. 930);

•

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, ze zm. (Dz.U. 2000 nr 86 poz. 959);

•

Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, ze zm. (Dz.U. 1983 nr 45 poz. 207);

•

Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych, ze zm. (Dz. U. Nr 9 poz. 31);

•

Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r., o podatku rolnym, ze zm. (tekst jedn. Dz. U. Nr 136 poz. 969);

•

Ustawa z dnia 30 października 2002 r., o podatku leśnym, ze zm. (Dz. U. Nr 200 poz. 1682);

•

Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r., o opłacie skarbowej, ze zm. (Dz. U. Nr 225 poz. 1635);

Odlišná je situace v případě “daňového řízení”, které je jako celek upraveno v „Ordynacji podatkowej“. V rámci jednotlivých daňových zákonů je daňové řízení regulováno jen sporadicky. Pro řízení ve věcech jednotlivých daní se proto prakticky vždy uplatňuje „Ordynacja podatkowa“.268 Jak ale tvrdí Dzwonkowski, a je to způsobeno jeho podstatně širším chápáním daňové procedury ve srovnání s ostatními autory, Poukazuje na skutečnost, že daňové

268

BRZEZIŃSKI, Bogumił. a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz praktyczny. Gdańsk: Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, 2006, s. 13-14; nebo také: OLESIŃSKA, Agnieszka. Prawo podatkowe. Toruń: Towarzystwo Naukowe Organizacji i Kierownictwa. Oddz. Toruń, 2004, s. 17-18.

90

řízení je upraveno také v mnoha dalších právních předpisech. Ve smylu správy daní sensu largo by se dalo určite za důležitý předpis považovat také polský zákon o finanční kontrole269.Ordynacja podatkowa se na mnoha místech odvolává na polský správní řád. Dále lze uvést jako předpis upravující správu daní zákon o evidenci a identifikaci poplatníků270, které se přímo dotýkají obecného daňového práva a dle Dzwonkowského by měla být nedílnou součástí Ordynacji podatkowej. 271 Naopak za pramen daňového práva, tj. ani správy daní (daňového práva procesního), nelze považovat regulaci obsaženou v právních předpisech z oblasti finančního práva trestního a také správní exekuce, ačkoli předmětem přestupků a trestných činů finančních a také správní exekuce mohou být také daňové závazky. Tato právní úprava je totiž konstruována v souladu se zásadami typickými pro trestní právo, resp. správní právo.272 Dzwonkowski však poukazuje na velmi úzké vazby mezi těmito úpravami navzájem a jejich vzájemnou provázanost.273

Předmětem této disertační práce není popisovat, analyzovat a srovnávat celou správu daní v České republice a v Polsku, proto po úvodu do problematiky správy daní ve zkoumaných zemích je pozornost zaměřena na problematiku právních úkonů a jejich formy, jakožto podstatného prvku vzniku právních vztahů a na problematiku doručování, jakožto činnosti správce daně vůči daňovému subjektu.

269

Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, ze zm. (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 41, poz. 214);

270

Ustawa z dnia 13 października 1995r., o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników, ze zm. (Dz.U.z 2004 r. Nr 269, poz. 2681); 271

Srovnej DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 36 a násl.

272


273


37.

91

4.

Právní vztah / Stosunek prawny V úvodních kapitolách této práce jsem vydefinoval základní pojmy jako daňové

právo, daňový proces, správa daní, atd., a to v pojetí jak polské, tak české právní vědy. Než však přistoupím k meziodvětvové problematice doručování, musím se vrátit k samotným základům práva, a to právní teorii. Je nezbytné si pojem právního vztahu rozebrat a definovat jeho základní prvky, neboť jejich nedodržení či porušení má často závažné právní následky a nedodržení norem při doručování. Je však také záhodno říci, a dále je o tomto pojednáno v kapitole věnující se doručování a jeho definici274, že institut doručování je v porovnání s ostatními právními instituty velmi podrobně a relativně velmi kogentně upraven (zejména co se týče povinností kladených na orgány veřejné správy) ale také na účastníky řízení – např. pokud jsou na straně odesílatele – zde však bychom mluvili o doručování sensu largo275). Je to způsobeno na jedné straně tím, že se v podstatě jedná o institut veřejného práva, a je zejména v rámci probíhajících řízení či jiných činností orgánů veřejné správy institutem procesněprávním sloužícím k zabezpečení zákonem zaručených práv a povinností účastníků řízení; na straně druhé má i vlastnosti hmotněprávní, to zejména s ohledem na obsah, který může mít velmi zásadní hmotněprávní důsledky na právní postavení adresáta. Jak je podrobněji vysvětleno dále, pokud se mluví o doručování sensu stricto, myslí se tím specifický postup orgánu moci veřejné vůči účastníkovi řízení či jinému subjektu.276 Tím, že se pohybujeme v oblasti práva procesního, neboť jak jsem již výše zmínil, institut doručování je především procesněprávním institutem, a procesní právo

274

Viz kapitola 5.1 této práce

275

Viz kapitola 5.1 této práce

276

Viz kap. 5; Srovnej § 2 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů; nebo také §§ 39 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů – Pojem doručování sensu stricto se používá pro označení činností – doručení, prováděných od orgánů moci veřejné směrem k fyzickým a právnickým osobám.

92

které je součástí práva veřejného, uplatní se zde základní zásada vyplývající ze zákona č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a jejího článku 2 odst. 3277, a touto zásadou budou zásadně ovlivněny i právní vztahy subjektů a také jejich relativně velká kogentnost.

4.1 Právní úkon (právní jednání) jako základ právního vztahu / Czynność prawna jako podstawa stosunku prawnego Stěžejním, obligatorním předpokladem právního vztahu je ale právní norma.278 Bez ní by právní vztah byl „pouze“ vztahem společenským bez složky právní, tj. v právní hypotéze normy upravený, v dispozici právní normy předpokládající určité chování subjektu či jej zakazující a převážně obsahující také sankci za nedodržení dispozice právní normy. Právní norma musí být samozřejmě platná a účinná v daném čase a na daném místě.279 Právní úkon je jedením ze základních předpokladů vzniku právního vztahu. Na rozdíl od právní normy, která je obligatorním předpokladem, u právního úkonu se jedná o předpoklad obvyklý, avšak ne vždy nutný280. Jedná se o nejčastější způsob jeho vzniku.

277

„Státní moc slouží všem občanům a lze ji uplatňovat jen v případech, mezích a způsoby, které stanoví zákon.“ 278

HARVÁNEK, Jaromír a kol. Teorie práva. Brno: Masarykova univerzita, 1998, s. 193,

279

Srovnej GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, s. 159.

280

Kromě právních skutečností mohou právní vztahy vznikat, měnit se či zanikat také, avšak zřídka, přímo ex lege – např. vznik vlastnického práva k nemovitostem, v nichž sídlí Poslanecká sněmovna. Nebo také např. obecná povinnost neminem laedere – nikomu neškodit vzniká přímo z právní normy. Toto je typické zejména pro právo veřejné či ústavní – Srovnej KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, s. 140.

93

Spolu s protiprávními úkony (delikty) tvoří právní úkony, jakožto podmnožina právního jednání281 a individuálními právními akty, skupinu právních skutečností spočívajících ve volním lidském chování. Druhou skupinou jsou právní skutečnosti, které nespočívají ve volním lidském chování, a to: •

právní události;

•

protiprávní stavy.

O něco podrobnější, a pro potřeby této práce možná i přesnější dělení obsahuje Boguszakova definice a systematika právního jednání282. Právní jednání definuje jako volní jednání, které je v souladu s právem a právní normy s ním váží vznik, změnu nebo zánik subjektivních právních povinností. To dále dělí podle totožných kritérií, podle kterých dělíme právo na soukromé a veřejné. Rozlišuje tedy: a) Jednání soukromoprávní, kde řadí: •

právní úkony, jakožto soukromoprávní projevy vůle, které směřují ke vzniku změně nebo zániku subjektivních práv a povinností hmotněprávní povahy, jež právní normy s těmito projevy spojují;

•

soukromoprávní jednání, která zakládají, mění nebo ruší subjektivní práva a povinnosti hmotněprávní povahy, ačkoli to nebylo záměrem jednajícího subjektu.

b) Jednání veřejnoprávní: •

Rozhodnutí ve věci samé – s konstitutivními hmotněprávními účinky (zároveň však mají i účinky procesněprávní);

281

Většina autorů právní teorie dělí právní jednání na právní úkony a individuální právní akty. Viz KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, s.. 141, a jeho dělení právních skutečností, kde konstitutivní rozhodnutí státních orgánů a orgánů územních samospráv řadí spolu s právními událostmi (a i protiprávními stavy) a s tzv. jinými v zákoně stanovenými skutečnostmi (výkon hlasovacího práva, nález ztracené věci) ke skutečnostem nespočívajícím ve volném lidském chování.. 282

BOGUSZAK, Jiří a kol. Teorie práva. Praha: CODEX Bohemia, 1997, str. 100-102.

94

•

Rozhodnutí s pouze procesněprávními účinky;

•

Procesní úkony účastníků řízení.

Také polská odborná literatura řadí právní úkony283 do kategorie právních skutečností, tj. událostí284, se kterými právní normy spojují určité následky. Právní skutečnosti jsou naukou děleny na právní skutečnosti sensu stricto285 (skutečnosti, které nejsou závislé na lidské vůli, a jsou často následkem přírodních sil) a jednání286 (skutečnosti závislé na lidské vůli). Jednání se dále dělí na činnosti směřující k vyvolání právních následků (hlavně tedy právní úkony a kromě toho také soudní rozhodnutí a individuální právní akty) a ostatní činnosti.287 Kromě výše uvedené koncepce Wolterowy288 existuje také pojetí Radwańského, dle kterého se jednání dělí na skutky289 (činy) a smluvní činnosti290, které jsou předpokládány právní normou a určující předpoklady jejich provádění.291 Mezi skutky patří činnosti v souladu s právem a dále protiprávní jednání, do skupiny smluvních činností řadíme právní úkony závislé na projevu vůle a směřující k vyvolání očekávaných následků, činnosti orgánů moci veřejné spojené s aplikací práva

283

Czynności prawne

284

Wydarzeń

285

Česká doktrína používá označení právních událostí (či protiprávních stavů)

286

Zachowanie

287

KOPACZYŃSKA-PIECZNIAK, Katarzyna a kol. Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna. 2009. Systém LEX. [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 56 kodeksu cywilengo 288

Srovnej např. WOLTER, Aleksander a kol. Prawo cywilne. Zarys części ogólnej. 2. vyd. Warszawa: PWN Wydawnictwa Prawnicze, 2001, s.. 116 a násl.

289

Czyn

290

Czynności konwencjonalne

291

KOPACZYŃSKA-PIECZNIAK, Katarzyna a kol. Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna. 2009. Systém LEX. [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 56 kodeksu cywilengo

95

(soudní rozhodnutí, správní rozhodnutí) a také činnosti orgánů veřejné správy související s tvorbou práva.292 Jak je z výše uvedeného patrné, v obou zemích existují odlišné názory na problematiku právního vztahu a právního úkonu. Jednotlivé definice či dělení se mohou nepatrně lišit, avšak srovnávajíc, koncepce dělení jsou v zásadě podobné, či dokonce shodné. V dalším výkladu se zaměřím na problematiku právního úkonu.

4.2 Pojem právního úkonu / Pojęcie czynności prawnej Velká encyklopedie práva293 říká, že právní úkony stanoví základní zdroj soukromoprávních vztahů a patří k samotné podstatě soukromého práva, a kde se autonomie vůle subjektů projevuje především ve formě právně účinných projevů vůle. Projev vůle294, tj. vnější projev subjektu, směřuje k vyvolání právem předpokládaných následků a je nezbytným předpokladem každého právního úkonu. Na rozdíl od české právní úpravy, neobsahuje polský právní řád legální definici právního úkonu295 a ponechává ji na právní nauce. Obecně se právním úkonem rozumí právní skutečnost, ke vzniku které je zapotřebí minimálně jednoho projevu vůle s úmyslem vyvolat vznik, změnu nebo zánik právního vztahu.296 Podle další, obsáhlejší definice právního úkonu se jedná o takový faktický stav, který obsahuje minimálně

292

Srovnej také GIESEN, Beata a kol. Kodeks cywilny, Część ogólna, Komentarz. 2009. Systém LEX [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 56 kodeksu cywilnego – I. Pojęcie czynnośći prawnej – Konkurujące definicje. 293

HOŁYST, Brunon a kol. Wielka encyklopedia prawa. 2. vyd. Warszawa: Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, 2005, s. 113.

294

Oświadczenie woli

295

Srovnej s: Kapitola IV, Oddíl I, Základní předpisy, čl. 56 a násl. zákona ze dne 23. dubna 1964, Kodeks cywilny (Dz.U. 64.16.93) 296

PIASECKI, Kazimierz a kol. Kodeks cywilny: komentarz. Księga pierwsza. Część ogólna. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 2003.

96

jeden projev vůle, který je vnějším projevem právního subjektu, a s tímto faktickým stavem zákon spojuje určité právní následky, (a) které jsou v tomto projevu vůle zahrnuty nebo (b) které tento projev vůle nezahrnuje, avšak vyplývající ze zákona, zásad společného soužití anebo zvyklostí.297 Český Právnický slovník298 definuje právní úkon jako druh právních skutečností spočívající v projevu vůle fyzické nebo právnické osoby, která směřuje ke vzniku, změně nebo zániku subjektivních práv a právních povinností. Legální definici v českém právním řádu najdeme v ustanovení § 34 zákona č. 40/1964 Sb., ve znění pozdějších předpisů.299 V souladu s tímto ustanovením za právní úkon považujeme projev vůle směřující zejména ke vzniku, změně nebo zániku těch práv nebo povinností, které právní předpisy s takovým projevem spojují.300 V podstatě shodné definice obsahuje také odborná literatura v podání Knappa, Gerlocha, či Boguszaka301. Jak je vidět z výše uvedeného jak česká, tak polská právní nauka definují pojem právního úkonu shodně, ačkoli polský právní řád jeho legální definici neobsahuje.

297

WOLTER, Aleksander a kol. Prawo cywilne. Zarys części ogólnej. 2. vyd. Warszawa: PWN Wydawnictwa Prawnicze, 2001, s. 253; Srovnej také HARVÁNEK, Jaromír a kol. Teorie práva. Brno: Masarykova univerzita, 1998, s. 193 – 194. 298

HENDRYCH, Dušan a kol. Právnický slovník, 2. rozš. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003, s. 714.

299

Srovnej s § 545 a násl. zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále také NOZ), který má nabýt účinnosti ke dni 1. ledna 2013. Převodová tabulka (ÚZ č. 902) nám odkazuje z § 34 OZ na § 545 NOZ, avšak zde zákonodárce používá pojmu právní jednání, které je pojmově širší než právní úkon a lze říci, že definice odpovídá pojmu právní jednání v teorii práva. Avšak ve spojení s § 551 NOZ: „O právní jednání nejde, chybí-li vůle jednající osoby.“, mi z definice právního jednání vzniká v podstatě definice právního úkonu. Navíc jsou i právní jednání, kde vůle chybí, avšak vniká právo (např. oprávnění požadovat restituci) Co se týče oblasti veřejného práva a veřejnoprávních jednání, tam projev vůle v pravém slova smyslu dle mého názoru chybí úplně, neboť orgány jsou povinny konat jen na základě právních norem a jedná se tak o imperativ právní normy a ne projevenou svobodnou vůli orgánu či jeho pracovníka. A i přesto jsou jednání provedená ve veřejném právu jednáními právními! 300 Srovnej také ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 314. 301

KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, s. 141; GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, s. 162; BOGUSZAK, Jiří a kol. Teorie práva. Praha: CODEX Bohemia, 1997, s. 100.

97

Právní úkony lze dělit podle různých kritérií302. Nejčastějším je dělení podle toho, zda právní úkony vznikají konsenzuálně nebo na základě projevu vůle pouze jedné strany. Rozeznáváme tak právní úkony: •

Jednostranné;

•

Dvoustranné;

•

Vícestranné.

Dále lze právní úkony rozdělit na formální a neformální, kde kritériem je jejich forma. Zásadně pro platnost právního úkonu stačí, pokud bude proveden neformálně303, ačkoli v určitých případech zákon vyžaduje dodržení speciálních podmínek, např. písemnost304 právního úkonu. Právní úkon tedy vzniká na základě neformálního, případně formálního, stanovíli to zákon, projevu vůle, který obsahuje náležitosti vůle a projevu vůle. Bez vůle, jakožto subjektivního prvku, která směřuje ke způsobení právního následku, tj. ke vzniku, změně či zániku občanskoprávního vztahu, pravě tak jako bez jejího projevu v objektivizované formě ve vnějším světě (objektivní prvek), nelze o právním úkonu hovořit.305

302

Např. podle počtu stran, podle obsahu podstaty právního úkonu, podle nutnosti vyjádření kauzy, podle formy, podle poměru majetkového plnění, podle okamžiku nastoupení následků ve vztahu k jednajícímu, podle předpokladu vzniku a zaměření účinků. 303

V občanském právu platí princip neformálnosti právních úkonů, tzn., že právní úkon lze činit v jakékoliv formě, pokud zákon, případně dohoda účastníků nestanoví jinak. Srovnej: FIALA, Josef a kol. Občanské právo hmotné, 3. opr. a dopl. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002, s. 30.

304

Tj. jak papírovou, tak elektronickou formu. Viz další výklad.

305

ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s.. 316

98

4.3 Náležitosti právních úkonů / Elementy czynności prawnych K tomu, aby právní úkony byl sto vyvolat zamýšlené (nebo i nezamýšlené) právní následky, musí mít určité, zákonem přepokládané vlastnosti, tzv. náležitosti: a) Obecné – náležitosti subjektu306 b) Náležitosti vůle – Vůle musí být skutečná, svobodná, vážná a prostá omylu c) Projevu vůle – Projev musí být srozumitelný, určitý, a učiněn ve formě právem předpokládané nebo nezakázané. d) Souladu vůle a projevu vůle, e) Náležitosti předmětu - plnění musí být možné a dovolené a nepříčící se dobrým mravům307.308 Pokud nejsou však právní úkony učiněny ve formě309 nebo nesplňují obsahové náležitosti, které stanoví zákon, jde o právní akt vadný - neplatný310.311 V tomto případě hovoříme o tzv. speciálních náležitostech právního úkonu, které jsou upraveny právními normami toho kterého právního odvětví či subodvětví (např. zmíněná forma právního úkonu – tj. náležitosti návrhů, formuláře daňových přiznání, celních deklarací atd.). Neplatnost dále dělíme z hlediska jejich následků na tzv. absolutní312 a relativní neplatnost313.

306

Subjekt musí mít právní subjektivitu

307

Srovnej: FIALA, Josef a kol. Občanské právo hmotné, 3. opr. a dopl. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002, s. 34. 308

Srovnej § 39 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník ve znění pozdějších předpisů.

309

Srovnej s ustanovením § 40 odst. 1 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; a také s ustanovením § 582 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. 310

Neplatný právní úkon se považuje za vzniklý a existující, jeho právní následky však nenastanou. Kromě neplatnosti právní věda rozlišuje také právní úkon nicotný, tj. takový, který trpí tak zásadní vadou, že v podstatě o žádný úkon nejde, nemohl ani vzniknout – tzv. non negotium.

311

GERLOCH, A., Teorie práva, 3. vydání, Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, 162

312

Absolutní neplatnost působí přímo ex lege, není třeba se jí dovolávat, jako je tomu v případě relativní neplatnosti. Nelze ji zhojit ani ratihabicí ani konvalidací.

99

Neplatnost právního úkonu není jediným následkem nedodržení formy právního úkonu, resp. dalším v řetězci je vznik odpovědnosti za škodu způsobenou neplatností právního úkonu.314 Za škodu se v takovémto případě odpovídá dle ustanovení občanského zákoníku o odpovědnosti za škodu - § 420 a násl. občanského zákoníku.

4.4 Forma právního úkonu a jeho platnost / Forma czynności prawnych i ich ważność Jak již bylo řečeno dříve, obecnou právní zásadou je neformálnost právních úkonů315. Je tomu tak zejména v právu soukromém, což koresponduje se zásadou dispozitivnosti úpravy právního jednání stranami právního vztahu a také se zásadou „je dovoleno vše, co není zákonem zakázáno“316. Na stejné zásadě je vystavěn také polský právní řád317. Na základě výše uvedeného lze rozlišit formu právního úkonu zákonnou a smluvní318. Pro veřejné právo je typická zejména zákonná forma. Smluvní forma by mohla být uplatněna toliko při veřejnoprávních smlouvách, a to ještě v omezeném

313

Právní úkony jsou absolutně neplatné, pokud je zákon v § 40a neprohlašuje za relativně neplatné. Srovnej: ŠVESTKA, J., a kol. Občanský zákoník I a II, Komentář, 2. vydání, Praha: C. H. Beck, 2009, str. 316

314

Viz. ustanovení § 42 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů – srovnej také s ustanovením § 579 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

315

Srovnej: ŠVESTKA, J., a kol. Občanský zákoník I a II, Komentář, 2. vydání, Praha: C. H. Beck, 2009, str. 362 316

Čl. 2 odst. 4 zákona č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

317

Srovnej: KOPACZYŃSKA-PIECZNIAK, Katarzyna a kol. Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna. 2009. Systém LEX. [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 73 kodeksu cywilnego: „Przepisy normujące formę czynności prawnych mają charakter regulacji wyjątkowych w stosunku do zasady swobody wyboru formy podejmowanej czynności prawnej i do całej autonomii woli”. 318

Srovnej také s § 560 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů a také čl. 73 polského občanského zákoníku – zákonná forma právního úkonu a neplatnost; a čl. 76 polského občanského zákoníku – smluvní forma právního úkonu a jeho neplatnost (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93)

100

rozsahu. O smluvní formě právního úkonu se nedá hovořit např. ani v případě komunikace se soudem prostřednictvím určené emailové adresy.319 Zde se jedná o právo účastníka subjektu vybrat si určitý druh komunikace, resp. zvolit si emailovou komunikaci jako primární, nejedná se však o dohodnutí způsobu komunikace jako takové. Jak již bylo řečeno výše, nedostatek zákonné formy má za následek absolutní neplatnost právního úkonu, nedostatek smluvní formy – relativní neplatnost.320 Avšak polský zákonodárce se k nedodržení formy právního úkonu staví poněkud odlišně. Polská právní úprava je poněkud dispozitivnější od té české, když stanoví, že pokud zákon předpokládá písemnou formu právního úkonu, její nedodržení bude mít za následek jeho neplatnost pouze tehdy, pokud tak stanoví zákon.321 Naproti tomu neplatnost právního úkonu se předpokládá všude tam, kde k jeho provedení je potřeba tzv. kvalifikované formy322. Jiná je však situace v oblasti práva veřejného, toto je nepochybně více sešněrováno imperativem právní normy. Veřejné právo, a zejména daňové právo a jeho procesní část se dá označit za právo formulářové, tj. formalizované, kde k tomu, aby úkon byl platný a účinný, je třeba učinit podání na konkrétním formuláři či minimálně v přesně stanoveném rozsahu a se všemi náležitostmi striktně danými normami práva. Toto není samozřejmě doménou pouze daňového práva procesního, ale lze říci, více či méně všech procesů napříč všemi odvětvími práva.

319

Srovnej: § 45 odst. 2 ve spojení s § 46a odst. 2 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů. 320

Srovnej: FIALA, Josef a kol. Občanské právo hmotné, 3. opr. a dopl. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002,, s. 39. 321

Čl. 73 a násl. polského občanského zákoníku (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93)) 322

Forma szczególna

101

Formality jako takové plní v lidské společnosti velmi významnou úlohu. Nejsou pouhou komplikací společenských vztahů, ale ba naopak mají za cíl komplikacím a nedorozuměním předcházet. Nutnost dodržení určité formy zdůrazňuje význam aktu nebo se vyzdvihuje změna. Někdy je nutnost dodržení formy např. historickou zvyklostí a zdůraznění platného práva nebo závazku, jindy, což je z praktického hlediska důležitější, určují vážnost právního jednání, ztěžují falšování či zlehčují dokazování.323 Projev vůle může být učiněn jak komisivně, tak omisivně, nebo také výslovně či jiným způsobem nevzbuzujícím pochybnost o tom, co chtěl účastník projevit.324 Také polský občanský zákoník v souladu se zásadou dispozitivnosti umožňuje činit právní úkony, tj. projevit vůli subjektu jakýmkoli svým chováním325, avšak na rozdíl od českého občanského zákoníku výslovně počítá s elektronickým projevem vůle326. Český občanský zákoník toto samozřejmě nezakazuje, avšak dle mého názoru je v polském občanském zákoníku vidět určitou pokrokovost. Navíc ani nový český občanský zákoník327 nijak zásadně nově neřeší problematiku elektronizace právních úkonů, pouze de facto přebírá úpravu stávající. V jednom je ale nepochybně o krok napřed, neboť zmiňuje, že písemná právní forma je zachována nejen při použití elektronických prostředků, ale také jiných technických prostředků. Tím nechává otevřená vrátka pro další rozvoj informačních technologii a jejich odraz v právu.328 Pro nás je však důležitá forma, v jaké je možno či potřeba úkony činit, tj. projevit svou vůli. Kromě dělení na zákonnou a smluvní, a s tím i spojené růžné následky v podobě absolutní, resp. relativní neplatnosti, rozlišujeme základní třídění na formu

323

HARVÁNEK, Jaromír a kol. Teorie práva. Brno: Masarykova univerzita, 1998, s.. 195.

324

Ustanovení § 35 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

325

Srovnej čl. 60 polského občanského zákoníku (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93)

326

Tamtéž in fine

327

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

328

Srovnej § 562 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

102

ústní a písemnou.329 Stejné dělení najdeme v polské literatuře, kde ústní forma je označována za formu základní a její ústavní zakotvení chybí. Písemnou formu česká právní věda rozděluje na prostou a kvalifikovanou, tj. ve formě úředního zápisu330. Taktéž polská právní věda kromě písemné formy, zná také její přísnější, kvalifikovanou formu, kterou označuje za „jiné speciální formy“331.332 Těmito kvalifikovanými formami jsou: •

Písemnost s pevným datem333;

•

Písemnost s notářsky (úředně) ověřeným podpisem;

•

Notářský akt (zápis)334.

Pro dodržení písemné formy je nutné učinit projev písemně a připojit také podpis335. Stejně tak polská úprava předpokládá pro dodržení formy podpis na dokumentu, který obsahuje text projevu vůle; navíc výslovně uvádí, že „stačí podpis

329

Srovnej: FIALA, Josef a kol. Občanské právo hmotné, 3. opr. a dopl. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002, s.. 38. 330

Např. notářský zápis, exekutorský zápis,

331

„inne formy szczególne”

332

KOPACZYŃSKA-PIECZNIAK, Katarzyna a kol. Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna. 2009. Systém LEX. [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 73 kodeksu cywilnego 333

Pojem pevné datum je definován v čl. 81 polského občanského zákoníku (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93): Ust. 1: „Jeżeli ustawa uzależnia ważność albo określone skutki czynności prawnej od urzędowego poświadczenia daty, poświadczenie takie jest skuteczne także względem osób nie uczestniczących w dokonaniu tej czynności prawnej (data pewna).” Ust. 2: „Czynność prawna ma datę pewną także w wypadkach następujących: 1) w razie stwierdzenia dokonania czynności w jakimkolwiek dokumencie urzędowym – od daty dokumentu urzędowego; 2) w razie umieszczenia na obejmującym czynność dokumencie jakiejkolwiek wzmianki przez organ państwowy, organ jednostki samorządu terytorialnego albo przez notariusza – od daty wzmianki.” 334

GIESEN, Beata a kol. Kodeks cywilny, Część ogólna, Komentarz. 2009. Systém LEX [citováno 30. 8. 2013]. Komentarz do art. 73 kodeksu cywilnego – I. Uwagi ogólne. 335

Viz. § 40 odst. 3 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; Srovnej § 561 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

103

vlastnoruční“.336 Vlastní text může být činěn zásadně libovolnými mechanickými prostředky.337 Podpis338 však musí být vlastnoruční, avšak tam, kde je úkon činěn elektronicky, může být podepsán elektronicky.339 Obecně platí, že podpis na listině stačí „obyčejný“, tj. bez úředního ověření340. V některých případech však zákon vyžaduje tuto vyšší formu s ohledem na požadavek právní jistoty.341 Ustanovení § 40 odst. 4 občanského zákoníku342 dále rozšiřuje možnost písemné formy také o další případy, když stanoví, že „písemná forma je zachována, je-li právní úkon učiněn telegraficky, dálnopisem nebo elektronickými prostředky, jež umožňují zachycení obsahu právního úkonu a určení osoby, která právní úkon učinila“.343 Praxe

336

Srovnej s čl. 78 polského občanského zákoníku (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93) 337

Výjimkou může být např. vlastnoručně sepsaná závěť.

338

Zásadně podpisy mohou být na více listinách (srovnej s § 40 odst. 3 zákona č. 40/1964 Sb., ve znění pozdějších předpisů), avšak zákon obsahuje i výjimky z tohoto pravidla, např. v případě smluv o převodu nemovitostí. Tím zákonodárce klade zvláštní důležitost tomuto typu právních úkonů. V novém občanském zákoníku (srovnej § 561 odst. 2 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů) se povinnost písemné formy má vztahovat nejen na převod nemovitostí, ale obecněji na zřízení, převod, změnu či zrušení věcného práva k nemovité věci. 339

Viz zákon č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu, ve znění pozdějších předpisů.

340

Úřední ověření podpisu je možné provést zejména u notáře, advokáta, na krajském úřadě, obecním úřadě s rozšířenou působností, u držitele poštovní licence (tzv. Czech Pointy), atd.

341

Např. převody nemovitostí.

342

„Již zákon č. 509/1991 Sb. připustil možnost učinit písemný právní úkon elektronickými prostředky, jestliže umožňují zachycení obsahu právního úkonu a určení osoby, která právní úkon učinila. Došlo k právnímu uznání a tím ke zrovnoprávnění písemností (dokumentů) a vlastnoručních podpisů prováděných jednak tradičně, klasicky rukou a perem na papírovém nosiči, jednak elektronicky na technickém nosiči. To znamená, že pokud si strany, které při své činnosti využívají moderní informační a komunikační technologii, shodně zvolí v souladu s § 2 odst. 3 občanského zákoníku používání těchto elektronických prostředků pro vzájemné jednání a komunikaci, pak mezi právním posuzováním písemností – datových zpráv na straně jedné a písemnostmi na papírovém nosiči na straně druhé – nesmí být činěn žádný rozdíl (diskriminace) jen proto, že písemnosti mají elektronickou formu. Tento závěr například platí z hlediska vzniku majetkoprávních účinků, z hlediska platnosti či neplatnosti právních úkonů, zejména smluv – § 34n. atd.“: ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 371. 343

Ustanovení § 40 odst. 4 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; Srovnej také s § 562 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

104

za tyto elektronické prostředky považuje např. fax, telefax, elektronickou výměnu dat (EDI), elektronickou poštu a další prostředky, které umožňují dálkový přístup.344 Z výše uvedeného pak vyplývá, že „pokud má mít právní úkon učiněný elektronickými prostředky písemnou formu, měl by být elektronicky podepsán podle zákona o elektronickém podpisu“345. Jak je z předchozího výkladu zřejmé, s elektronickými úkony a z toho plynoucími problémy se setkáváme již nějakou dobu. Ale k výslovnému zrovnoprávnění listinné a elektronické podoby dokumentů v českém právním řádu došlo až s přijetím zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů346. Cílem úpravy bylo především zrovnoprávnění listinné a elektronické formy dokumentu a tím zajistit jednodušší, rychlejší, hospodárnější a zejména efektivnější doručování "písemností".347 V souvislosti s tím byl vytvořen institut autorizované konverze dokumentů, díky kterému je možné měnit formu dokumentu z písemné na elektronickou a obráceně. Zavádí také možnost legalizace uznávaného elektronického podpisu, tj. úřední ověření elektronického podpisu.348 Dle ustanovení § 22 odst. 2 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, dokument, který provedením konverze vznikl (dále jen „výstup“), má stejné právní účinky jako ověřená kopie dokumentu, jehož převedením výstup vznikl (dále jen „vstup“). A dále také výslovně stanoví, že má-li být podle jiného právního předpisu předložen dokument v listinné podobě správnímu orgánu, nebo soudu anebo

344

Dnem 1.10.2000 vstupuje v platnost Zákon o elektronickém podpisu a o změně dalších zákonů, [citováno 5. Srpna 2013]. Dostupný: www.epravo.cz

345

ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 372.

346

Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů (dále také jen zákon o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů). 347

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 14. 348

Webové stránky [cit. http://www.egovernment.cz/best/PDF%2007/EgovAct.pdf

105

2010-07-09]

Dostupné

z:

jinému státnímu orgánu, zejména aby byl užit jako podklad pro vydání rozhodnutí, je tato povinnost splněna předložením jeho výstupu.349 Pod pojmem konverze350 zákon rozumí: a) úplné převedení dokumentu v listinné podobě do dokumentu obsaženého v datové zprávě nebo datovém souboru (dále jen „dokument obsažený v datové zprávě“), ověření shody obsahu těchto dokumentů a připojení ověřovací doložky, nebo b) úplné převedení dokumentu obsaženého v datové zprávě do dokumentu v listinné podobě a ověření shody obsahu těchto dokumentů a připojení ověřovací doložky. Jak říká Smejkal351, základem konverze dokumentů je jeho převedení z jedné formy – listinné, do druhé – elektronické, a naopak, aniž by přitom došlo ke snížení věrohodnosti obou dokumentů. S tím také souvisí změny ve vnímání různých pojmů. Jsou jimi zejména pojem „dokument“ a „písemnost“. Dříve oba tyto pojmy byly spojovány pouze s listinnou podobou – papírem, který je nosičem nějaké informace. Dokument však lze chápat obecněji, a to jako každý pramen informací na nějakém nosiči, který je uchovatelný v čase352.

349

Ustanovení § 22 odst. 3 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

350

Ustanovení § 22 odst. 1 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

351

SMEJKAL, Vladimír Datové schránky v právním řádu ČR, Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů s komentářem. Praha: ABF, 2009, s. 138. 352

MATES, Pavel; SMEJKAL, Vladimír. Dokumenty budoucnosti. Data Security Management. II, 1998, č. 5, s. 34 a násl.

106

Je třeba také uvést, že „písemná forma podmiňuje platnost právního úkonu, nikoliv však jeho dokazatelnost. Dojde-li proto ke ztrátě či zničení textu listiny, není vyloučeno domáhat se nároků z právního úkonu, lze-li ovšem tento právní úkon i splnění náležitosti formy dokázat jinak (např. svědky)“353. Dnešním problémem v praxi je, dle mého názoru, až přílišná formálnost a lpění na činění právních úkonů v písemné formě. Z praktického hlediska však nelze než s tímto počínáním souhlasit, neboť v opačném případě se ve velké většině případů se účastník dostává do důkazní nouze. Toto je dle mého názoru velmi důležité zmínit, ale současně také upozornit na zásadu, která byla již vyjádřena dříve, že obecným předpokladem platnosti právního úkonu, který byl učiněn v písemné formě je podpis, ale podpis „obyčejný“, ne jak má v dnešní době stále větší část obyvatelstva pocit, že podpis, k tomu aby měl právní a tím i důkazní váhu a úkon byl sto vyvolat zamýšlené právní následky, musí být úředně ověřen, někdy až do té míry, že „uznávají“ pouze notářské ověření.

353

ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s.. 361.

107

5.

Finančně

právní

vztah

a

jeho

charakteristika

/

Charakterstyka stosunku prawnofinansowego Finanční vztahy jsou jednou z kategorií společenských vztahů v rámci lidské společnosti. V případě, že je určitý vztah regulován právní normou, budeme hovořit o právním vztahu, resp. finančneprávním či daňověprávním, jako subkategorií finančněprávního vztahu. Jak říká Mrkývka, není ovšem zcela jasné, zda všechny finanční vztahy právem regulované lze označit za vztahy finančněprávní nebo jen ty, které se označují jako tzv. veřejné finance s naprostým vyloučením soukromých finančních vztahů, jak by to bylo možné očekávat v rámci veřejnoprávních vztahů. Avšak v případě finančněprávních vztahů je potřeba si uvědomit onu provázanost veřejných a soukromých financí, a 354

přistupovat k tomuto problému poněkud komplexněji a extensivněji.

Finanční vztahy lze od jiných společenských vztahů na základě charakteristiky pojmu finance, jakožto ekonomické kategorie, které zahrnuje peněžní operace s reálnými penězi prostřednictvím kterých dochází ke změně peněžní zásoby jednotlivých ekonomických subjektů.355 Pojem finance je definován ve finančněprávní teorii, a to mnohdy rozdílně, avšak všechny publikace shodně uvádí356, a mnohdy je také zaměňován s pojmem „peněžní zásoby“357, že tento pojem se objevuje již ve starém Římě a vychází z latinského slova „finis“ – konec, co přeneseně znamenalo ukončení závazku, hlavně tedy platebního, tj.

354

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012.

355

SIDAK, Mykola a kol. Finančné právo. Bratislava: C. H. Beck, 2012, s. 17.

356

Viz např.: CHOJNA-DUCH, Elżbieta. Polskie prawo finansowe: finanse publiczne. 3. vyd. Warszawa: Lexis Nexis, 2004, s. 9; nebo BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 6

357

Srovnej např.: OSTASZEWSKI, Janusz a kol. Finanse. 5. vyd. Warszawa: Difin, 2010, s. 19 a násl. Finance definuje jako ty peněžní jevy, které souvisí s tvorbou a pohybem reálně existující peněžní zásoby nebo se vznikem závazků, které aktivují pohyb peněřní masy v budoucnu.

108

zaplacení.358 Za zmínku stojí nepochybně uvést také odlišný názor na původ slova finance. Drachovský359 tvrdí, že prapředkem mohl pojem „financia“, což označovalo lest nebo obmysl. Obecně je možno pod pojmem finance chápat společenské vztahy, jejichž předmětem zájmu jsou peníze a peníze jsou tak objektem těchto vztahů a také jsou předmětem regulace norem finančního práva.360 Zajímavý se jeví pohled na problematiku financí mimo Starý kontinent. Blackův právnický slovník361 definuje finance jako tu výseč podnikání a také vědu, která se zabývá řízením peněz, úvěry, bankovnictví a investicemi. Encyclopaedia Britannica chápe finance ve smyslu procesu navyšování fondů nebo kapitálů pro jakýkoliv druh výdajů. Z výše uvedeného je zřejmý širší a otevřenější pojetí financí v oblasti působnosti anglosaského systému práva, které nedefinuje pouze jako vztahy peněžní, ale kladen je větší důraz na finanční trhy a spojení se soukromým právem.

5.1 Charakteristika

finančněprávních

vztahů

/

Charakterystyka

stosunków prawnofinansowych Základním předpokladem každého právního vztahu, resp. jak jeho vzniku tak, i 362

trvání

, je existence právní normy a právní skutečnosti, se kterou právní norma spojuje

vznik, změnu nebo zánik právního vztahu. Základními stavebními kameny právního vztahu pak kromě existence objektu právních vztahů a jeho obsahu, tj. práv a povinností,

358

Srovnej: HENDRYCH, Dušan a kol. Právnický slovník. 3. podstatně rozš. vyd. Praha: C.H. Beck, 2009, s. 260.

359

DRACHOVSKÝ, Josef. Finanční věda, 1. vydání. Praha : Všehrd, 1934, s. 6.

360

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 15

361

GARNER, Bryan A. a kol. Black`s Law Dictionary, 9. vyd. St. Paul: West, 2009, s. 706

362

Srovnej: BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 31.

109

právě subjekt, resp. 2 subjekty363. Není tomu jinak ani v oblasti práva finančního, resp. daňového. Jen s tím specifikem, že objektem finančněprávního vztahu jsou peněžní prostředky či peněžní plnění sensu largo.364 Subjekt právního vztahu pak projevuje svou vůli či provádí činnosti zákonem definované tak, aby mohl vzniknout právní vztah. Ještě před vznikem právního vztahu již existují budoucí účastníci právního vztahu. Za základní subjekty financí365, tj. i za subjekty finančněprávních vztahů, se považuje stát a další veřejnoprávní korporace, dále pak především banky, pojišťovny, podnikatelské subjekty a ostatní právnické osoby nezaložené za účelem podnikání. V neposlední řadě samozřejmě osoby fyzické. Mezi těmito subjekty pak vznikají při tvorbě, rozdělování a používání peněžních fondů finanční vztahy.366 Tyto vztahy, které se realizují v rámci veřejné finanční činnosti, vyžadují specifickou metodu právní regulace, a to z důvodu jejich převážně ekonomické povahy. Charakteristickým prvkem těchto vztahů je zejméne nerovnost v těchto vztazích, ale nejedná se pouze o vertikální vztahy. Objevují se zde i vztahy diagonální až po, řekněme, právně rovné postavení subjektů práva, tj. vztahy horizontální.367

363

Srovnej: GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, s. 159 – 160.

364

Srovnej: MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 100 – 101.

365

Jak říká Mrkývka, obecně je možno pod pojmem finance rozumět společenské vztahy, jejichž předmětem zájmu jsou peníze a peníze jsou zároveň objektem těchto vztahů - Viz: MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 15. Chojna-Duch za podstatný rys financí kromě jejich peněžního charakteru považuje také jejich bipolární charakter, tj. že mají příjmovou a výdajovou stránku – Viz: CHOJNA-DUCH, Elżbieta. Polskie prawo finansowe: finanse publiczne. 3. vyd. Warszawa: Lexis Nexis, 2004, s. 9. Dále srovnej např. BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 6 nebo GŁUCHOWSKI, J., Wstęp do skarbowości. Poznań: Wydawnictwo wyższej szkoły bankowej, 1997, str. 8-9, 366

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 99

367

Srovnej např.: MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s.. 100.

110

Vertikální vztah definuje Mrkývka368 jako vztah, kde jeden z jeho účastníků je mocensky nadřazen druhému a není to výsledkem jejich vzájemného negociačního úsilí, nýbrž realizací oprávnění mocensky nadřazeného a plnění povinností podřízeného. Jako typický příklad lze uvést vztah daňového subjektu a správce daně, jakožto subjektu zajišťujícího plnění státní kasy. Za diagonální vztah pak označuje takový vztah, kde ani jeden ze subjektů nemá postavení orgánu moci veřejné, avšak jeden ze subjektů má určité povinností vůči orgánu moci veřejné a druhý toto musí strpět. Za typický příklad lze považovat vztah plátce a poplatníka (např. při výběru nepřímých daní), typicky daně z přidané hodnoty nebo kontraktační povinnost kontraktační povinnost ve veřejném zájmu s povinností subjektů vstoupit do vztahu z právní normy a se subjektem konkrétně v této normě uvedené (zákonné pojištění motorových vozidel, vztahy devizových subjektů k devizovým bankám, zadávání veřejných zakázek).369 Co se týče horizontálních finančních vztahů, ty se budou finančněprávními vztahy jen potud, pokud jde o vztah ve veřejném zájmu absorbující i ostatní prvky finančněprávního vztahu. V případě horizontálních vztahů, tedy vztahů mezi subjekty v rovném postavení, se bude jednat o finančněprávní vztahy vždy v případě vazby na veřejné peněžní fondy. Za zvláštní kategorií finančních vztahů lze považovat peněžní vztahy mezi státy navzájem a dále mezi státy a mezinárodními finančními institucemi, případně mezi státy a mezinárodními organizacemi či mezi mezinárodními organizacemi a mezinárodními finančními institucemi. Ty se nazývají tzv. mezinárodními (světovými) finančními vztahy a jsou součástí mezinárodních (světových) financí.370

368

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s.. 66.

369

Tamtéž str. 66 – 67.

370

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012.

111

Finanančněprávní vztahy se nevyznačují pouze specifickými subjekty, resp. zejména jejich převážně nerovným postavením, které je často modifikováno souvstažností k dalším právním odvětvím a návazností na právo soukromé, ale také jejich objektem. Jak říká Bakeš371, objektem finančněprávního vztahu je to, čeho se týkají práva a povinnosti subjektů. Budou to tedy peněžní prostředky nebo určitá peněžní plnění. Jak říká Mrkývka372, tyto pojmy je třeba chápat široce, objektem budou i věcí, např. devizové hodnoty, hodnoty lidské osobnosti a chování v konečném důsledku související a navazující na peněžní plnění. Tzn., ne vždy musí vystupovat peněžní prostředky nebo peněžní plnění ve finančněprávním vztahu přímo, ale vždy půjde minimálně o vztah nepřímý, zprostředkovaný.373 Obsahem finančněprávního vztahu jsou práva a povinnosti účastníků právního vztahu a to v souvislosti s cílem obsaženým v objektu a v podstatě existence veřejných financí sensu largo. Charakteristické je to, že se vždy týkají přímo či nepřímo tvorby, rozdělování a používání peněžní masy nebo její části. Práva a povinnosti mohou vyplývat přímo z právní normy, rozhodnutí příslušného orgánu nebo v určitých případech také smlouvy.374

371

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 32.

372

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 101.

373

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 32.

374

Srovnej BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 32 a MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 101.

112

5.2 Vznik

finančněprávního

vztahu

/

Powstanie

stosunku

prawnofinansowego Vznik finančněprávního vztahu může nastat jak z úřední povinnosti, ale také přímo z právní normy nebo i svobodného projevu vůle. V závislosti na povaze finančněprávního vztahu bude jeho obsah určován: • Přímo právní normou; • Individuálním právním aktem, tedy na základě mocenského aplikačního procesu, na základě aplikačního procesu působícího vně aplikujícího účastníka; • Na základě procesu autoaplikace deklarací vlastního daňového dluhu v příslušné kategorii daňových tvrzení; • Smlouvou; • Či kombinací výše uvedeného.375 Vznik, realizace a zánik finančněprávního vztahu jsou spojeny s finančněprávní normou376, jejíž existence je podmínkou bytí finančněprávního vztahu a která také stanoví podmínky vzniku, realizace a zániku finančněprávního vztahu. Zejména ve fiskální části finančního práva se projevuje spojení s jinými právními odvětvími, neboť normy finančněprávní se vážou na podmínky, resp. skutečnosti vyplývající z jiných právních vztahů mimo oblast finančního práva.377

375

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 68.

376

Finančněprávní normy jsou obecně závazná pravidla chování stanovená státem a orgány samosprávné moci veřejnoprávních korporací. Specifikem finančněprávních norem odlišujícím tyto normy od norem jiných právních odvětví je to, že regulují chování subjektů ve vztahu k extenzivně chápaným veřejným financím. Zvláštností norem finančního práva je také to, že bývají součástí formálních pramenů práva jiných někdy i soukromoprávních odvětví. MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 102. 377

Srovnej MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 92.

113

Převážná většina finančněprávních vztahů však pro svůj vznik potřebuje ještě splnění dalšího předpokladu, a to existence právní skutečnosti378, s kterou právní norma váže vznik, změnu nebo zánik právního vztahu. V samotném důsledku i naprostá většina těch finančněprávních vztahů, které vznikají již přímo z právní normy, potřebuje ve skutečnosti určitý úkon nebo úkony subjektu, aby mohly být realizovány.379 V rámci právních, resp. finančněprávních skutečností rozlišujeme: •

Jednání;

•

Události;

•

Stavy.380

O finančněprávním jednání budeme hovořit v případě, že toto jednání bude aprobováno právní normou, v opačném případě se bude jednat o jednání protiprávní381. Takovéto jednání zakládá odpovědnost a vůči subjektu odpovědnému za protiprávní chování bude uplatněna peněžitá nebo jiná majetková sankce, jejíž výnos je příjmem veřejného fondu (např. státního rozpočtu).382 Prvním ze způsobů jak ovlivnit existenci finančněprávního vztahu jsou individuální právní akty. Individuální právní akt je aktem aplikace právní normy., prostřednictím kterého je konkretizováno obecně závazné pravidlo a aplikováno na konkrétní případ a zásadně také subjekt. Na rozdíl od normativních právních aktů je individuální právní akt formou finanční činnosti a je aktem konkrétním, kdežto normativní právní akt se vztahuje k neurčitému okruhu případů stejného druhu a také

378

Srovnej také kap. 4. Právní vztah

379

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 101 - 102.

380

Srovnej také BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo. 3. aktualiz. vyd.. Praha: C. H. Beck, 2003, s. 32.

381 Činnost porušující právní povinnost, která může být stanovena normou finančního práva, ale také může vyplývat z veřejnoprávních norem jiných odvětví. Především z norem správního práva a trestního práva, kdy se jedná o porušení povinností ve vztazích upravených v rámci finančního práva anebo výnos ze sankcí za porušení povinností je příjmem veřejných fondů, resp. rozpočtů. 382

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo. 3. aktualiz. vyd.. Praha: C. H. Beck, 2003, s. 102.

114

neurčenému počtu subjektů.383 Může se jednat o akty aplikace normy výlučně finančněprávní povahy - rozhodnutí správce daně o vyměření daně, rozhodnutí celního orgánu o propuštění zboží do určitého režimu s celní povinností; nebo také v případě některých finančněprávních vztahů o akt např. správního práva.384 Jiným právním jednáním jsou právní úkony Ne každé jednání je právním úkonem. Aby se jednalo o právní úkon, musí jednání splňovat určité právem stanovené náležitosti, a to obecné a speciální pro úkony v rámci určitého odvětví práva nebo jen pro jeho subodvětví.385 Velmi důležitými právními skutečnosti, avšak nezávislými na vůli dotčených subjektů a nevyvolány jejich chováním jsou finančněprávní události. Příkladmo lze uvést běh času, smrt, narození. Protiprávní stavy patří k posledním z možností, jak založit změnit nebo zrušit právní vztah. Jedná se o případy nezaviněného chování subjektu nebo události, která je v rozporu s právem. Právní norma pak ukládá někomu povinnost tento stav napravit nebo odstranit bez ohledu na jeho zavinění.386

5.3 Druhy


vztahů

/

Rodzaje

stosunków

prawnofinansowych Dle různých kritérií387 lze vyspecifikovat následující kategorie finančněprávních vztahů:

383

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo. 3. aktualiz. vyd.. Praha: C. H. Beck, 2003, s. 30.

384

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004,s. 102. 385

Blíže viz kap. 4. Právní úkon jako základ právního vztahu

386

Srovnej: MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa, 1.díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 103 – 104. 387

Kritérium funkce, kritérium předmětu, kritérium účelu/obsahu norem

115

•

Regulační (absolutní a relativní) a ochranné;

•

Majetkové a nemajetkové;

•

Hmotné a procesní;

•

Fiskální a nefiskální.

Regulační vztahy jsou převážnými finančněprávními vztahy, které vycházejí z potřeby státu regulovat finance. Podle dispozice právní normy je dělíme na aktivní (vznikající na základě norem příkazových) a pasivní (vznikající na základě norem zákazových). Majetkové vztahy charakterizuje jejich předmět, tj. jejich objektem je nějaký majetek, resp. peněžní hodnota (daň, deviza…); u vztahů nemajetkových je objektem např. uskutečňování dohledu nad bankami. Rozlišování vztahů na hmotněprávní a procesněprávní vychází z účelu, k jakému slouží normy je upravující. Někdy je však velice těžké určit, zda se jedné o jedny či druhé a některé normy mohou svým charakterem naplňovat znaky obojího. Výborným příkladem mohou být normy upravující doručování. Hmotně právní vztahy jsou vztahy mezi subjekty finančněprávních vztahů, jejichž obsahem jsou oprávnění a povinnosti materiální povahy. V případě oprávnění a povinnosti procesní povahy, jedná se o vztahy procesně právní vznikající při realizaci hmotných práv, typicky v daňovém řízení. V případě doručování se jedná dle mého názoru o obojí. Na jedné straně povinnost subjektu doručit, tj. materiálně seznámit s informací, na straně druhé o postup, jakým způsobem to provést, aby byly zachovány účinky řádného doručení. Za fiskální vztahy lze označit vztahy související s příjmy a výdaji veřejných rozpočtů, tedy tvorbou a čerpáním veřejných fondů (jak vztahy hmotněprávní, tak procesněprávní). Finančněprávní vztahy, které nemají přímou souvislost s veřejnými rozpočty, avšak jejichž předmětem peněžní prostředky nebo peněžní plnění či práva a

116

povinnosti s nimi přímo souvisejícími, lze označit za vztahy nefiskální. Toto členění souvisí také se systémem finančního práva, resp. s jednotlivými jeho subodvětvími.388

5.4 Charakteristické

rysy


vztahů

/

Cechy

charakterystyczne stosunków prawnofinansowych Shrnujíc, za charakteristické rysy finančněprávních vztahů se považuje389: •

Úzké sepětí s ekonomickými vztahy – finančněprávní vztahy se odvíjejí, resp. určitým způsobem reflektují vztahy ekonomické ve společnosti a jsou v podstatě následkem jejich existence tam, kde tak platná a účinná finančněprávní norma stanoví, avšak ve většině případů je nutné splnění dalšího předpokladu – existence právní skutečnosti, se kterou právní norma spojuje vznik, změnu nebo zánik právního vztahu.

•

Specifický předmět – změna peněžní zásoby, resp. peněžní prostředky (v kvalitativním či kvantitativním smyslu) či peněžité plnění, pokud dochází ke změně peněžní zásoby peněžními operacemi. Jedná se tedy o vztahy související s veřejnými financemi.

•

Specifické postavení subjektů finančněprávních vztahů (resp. vice méně nerovné postavení subjektů) – vyplývá ze skutečnosti, že finančněprávní vztahy vznikání na základě finanční činnosti státu, resp. územních samosprávných celků a představuje formu realizace veřejných zájmů (fiskálních zájmů s cílem zabezpečit prostředky pro produkci veřejných

388

Zpracováno na základě: SIDAK, Mykola a kol. Finančné právo. Bratislava: C. H. Beck, 2012, s. 23 – 24; a MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa, 1.díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 105- 106. 389 Zpracováno na základě: SIDAK, Mykola a kol. Finančné právo. Bratislava: C. H. Beck, 2012, s. 18 20; a MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa, 1.díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004, s. 104 – 105; a BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, s. 33 – 34.

117

statků). Při realizaci těchto cílů jedná stát mocensky z pozice nadřazeného subjektu disponujícího možnosti vynutit splnění jim stanovených povinností. Mocenská povaha finančněprávních vztahů a převažující metoda jejich administrativní regulace jsou rysy, které spojují a vzájemně provazují finančněprávní vztahy a správně právní vztahy, a to zvláště v procesních vztazích, ačkoli se dle mého názoru pomalu vydělují s ohledem na svá specifika, a to zejména ve fiskální části finančního práva, kde dochází k podstatné modifikaci těchto vztahů a veledůležitou roli hraje subjekt povinný (a jsou mu ukládány spousty povinnosti) při formování těchto vztahů – proces autoaplikace. •

Majetkový aspekt – vychází ze samotné povahy finanční činnosti státu. Projevují se v majetkové újmě (odvedená daň) na straně povinné a ve zvětšení majetku na straně oprávěné (rozpočtový příjem). Z takto získaných prostředků jsou pak hrazeny veřejné statky.

Na základě výše uvedeného lze finančněprávní vztahy definovat jako společensko - ekonomické vztahy upravené finančněprávními normami majetkového charakteru a mocenské povahy, které vznikají ve sféře finanční činnosti státu (územního samosprávného celku) v procesu tvorby, rozdělování a užívání veřejných peněžních fondů a částečně také soukromých peněžních fondů.390 Dle mého názoru tato definice reflektuje v dostatečné míře také návaznost, možná by bylo možno říci i závislost na ekonomii a ekonomických vztazích, a také vztah k právu soukromému a i soukromým financím.

390

SIDAK, Mykola a kol. Finančné právo. Bratislava: C. H. Beck, 2012, s. 21.

118

6.

Institut doručování v České republice a Polsku / Instytucja doręczenia w Republice Czeskiej i Polsce

6.1 Pojem doručování / Pojęcie doręczenia Odborná literatura obsahuje různé definice institutu doručování. Např. Garner jím rozumí formální akt předání (transferu) něčeho, jako například dokumentu, předání do držení nebo do vlastnictví něčeho někomu jinému.391 Obdobně je v české odborné literatuře doručování chápáno jako způsob kontaktu a komunikace mezi správním orgánem a subjektem zúčastněným na řízení.392 Wielka

Encyklopedia

Prawa393

definuje

„doręczenia”

jako

materiáolnětechnickou činnost správního orgánu, která vyvolává právní následky ve formě právních skutečností, neboť datum doručení je zásadně spojeno se začátkem běhu různých procesních lhůt. Stejně tak se vyjadřuje Dzwonkowski394 nebo další autoři395, kteří doručování považují také za materialne technickou činnost, která je podmínkou pro platnost činností – jednání správního organu. Avšak na rozdíl od právního jednání, které způsobuje přímé právní následky, jsou právní následky doručování v podstatě následky sekundárními.396 Důležitou skutečnost zmiňuje Pietrasz, který zdůrazňuje, že cílem doručování je zabezpečení náležitého průběhu dalších procesních činností, avšak při

391

GARNER, Bryan A. a kol. Black`s Law Dictionary, 9. vyd. St. Paul: West, 2009, s. 494.

392

Srovnej: SKULOVÁ, Soňa a kol. Správní právo procesní. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, s. 123. 393

HOŁYST, Brunon a kol. Wielka encyklopedia prawa. 2. vyd. Warszawa: Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, 2005, s. 152 – 153.

394 Srovnej: DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 734. 395 Srovnej dále např.: WIERZBOWSKI Marek a kol. Postępowanie administracyjne: ogólne, podatkowe, egzekucyjne i przed sądami administracyjnymi, 13. změněné a aktualiz. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H.BECK, 2010, s. 69. 396

Srovnej: ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, s. 40.

119

současné garanci stanovených standartů činností (daňových) orgánů v rozsahu expedování korespondence stranám a účastníkům řízení. A právě garanční charakter činnosti doručování si vyžádal velmi formalizovanou regulaci institutu doručování. Tento garanční charakter doručování znamená, že pouze řádné doručení, tzn. v souladu se zásadami obsaženými v zákonech, má vliv na platnost činností, který vykonávají tyto orgány.397 Za shrnutí výše uvedeného a definic doručování podle Łaszczycy398 zní: „Doručování je konkrétní, obligatorní, mocenská, formální a neodolatelná materiálnětechnická činnost příslušného orgánu veřejné správy nebo vykonávájící pověřenou činnost, pomocí které se předává (zpřístupňuje) adresátovi písemnost ve správním řízení v souladu se zákonem, a se kterou jsou spojeny právní následky“. Polská literatura navíc rozlišuje doručování v úzkém a širokém slova smyslu. V nejširším slova smyslu chápe Hilarowicz doručováním: •

doručování v úzkém slova smyslu, kde se jedná o doručování písemnosti

•

každé předání obsahu (sdělení) rozhodnutí oprávněné osobě, a s tímto sdělením zákon spojuje právní následky, tj. ústní vyhlášení.

Podle Łaszczycy jen doručování písemností lze považovat za doručování v pravém slyslu, neboť interpretuje doručení jako odevzdání do rukou.399 Dle mého názoru toto tvrzení nemůže obstát zejména v dnešní elektronické době, ačkoli se za písemnost považuje také elektronický dokument, určitě se nejedná o předání transfer vyloženě fyzický z ruky do ruky a pojem doručování se nepochybně v tomto směru vyvíjí. Dalším argumentem by mohla být zásady materiálního přístupu k doručení, tzn.

397


398

ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, s. 47. 399

Tamtéž s. 46.

120

že zjednodušeně za doručené lze považovat jakékoli předání informace bez ohledu na formu. Avšak pokud srovnáme české pojímání doručování a právní předpisy, o doručování se hovoří také jako o předání písemnosti400.

Avšak v rámci českého právního prostředí by bylo možné rozlišovat také doručvání v širokém a úzkém slova smyslu, a to s ohledem na orgán či osobu, která je iniciátorem kontaktu, tj. odesílatelem. V podstatě shodně definuje pojem doručování a také dodávání e-Government act401. V nejširším slova smyslu, a tak se také mnohdy tento pojem používá v hovorové češtině, se za doručování považuje jakékoli předání písemnosti, ať v elektronické či papírové podobě, a to ať již doručuje veřejný orgán nebo „doručuje“ jiný subjekt. •

Avšak transfér obsahu, sdělení či informace – předání písemnosti od subjektu v nadřazeném postavení s cílem vyvolat určité právní následky, bychom mohli označit za doručování402 v úzkém slova smyslu (zákonný institut „doručování“);

•

A jakožto ekvivalent komunikace na straně druhé transfer obsahu, sdělení či informace – tj. učinění podání vůči orgánu veřejné moci za tzv. provádění úkonů vůči orgánu veřejné moci403 (zákonný institut „podání“).

400

Srovnej např. ustanovení § 39 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předipsů, nebo ustanovení § 45 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů.

401

Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 402

Srovnej s ustanovením § 17 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 403

Srovnej s ustanovením § 18 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

121

Dále zákon pracuje také s pojmem dodávání dokumentů404, a to ve smyslu transferu dokumentů mezi soukromými osobami navzájem, avšak tento pojem by se dle mého názoru dál použít jako pojem obecný pro komunikaci tam, kde je adresátem orgán moci veřejné či jiný orgán v jeho postavení, tzn. i pro „dodávání podání“. Baxa pod pojmem doručování rozumí činnost správce daně a případně dalšího subjektu participujícího na tomto procesu (zejména držitel poštovní licence), která směřuje k doručení písemnosti jejímu příjemci, tj. adresátovi. Ten je tak informován o důležitých právních úkonech a událostech, které při správě daně mohou nastat. Jde tedy o komunikační prostředek svěřený orgánům veřejné moci za účelem seznámení zúčastněných osob s klíčovými právními skutečnostmi. Cílem doručování je, aby se písemnosti odesílané orgány veřejné moci (v tomto případě správci daně) dostávaly k jejich adresátům. Doručování tak chápe jako formalizovaný způsob, jak seznámit adresáty (osoby zúčastněné na správě daní) s písemnostmi, resp. jejich obsahem, nikoli cíl řízení sám o sobě.405 Správní orgán, který doručovanou písemnost vyhotovil, je oprávněn zvolit také způsob jejího doručení.406 Způsob, tj. i forma doručení však musí odpovídat legálním možnostem stanoveným právní normou a prioritám kladeným na jednotlivé formy doručování. To znamená především, že způsob doručení by měl korespondovat se základními zásadami správního řízení (totéž platí pro řízení daňové, občanské soudní řízení, trestní řízení), a to zejména se zásadou rychlosti (efektivity) takového doručení, a s tím ruku v ruce i se zásadou hospodárnosti řízení, tj. jak úspory nákladů řízení, tak i ve vztahu k osobám, jejichž problémy jsou projednávány.407 S tím také úzce souvisí princip

404

Srovnej s ustanovením § 18a zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 405

BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011, s. 225.

406

SKULOVÁ, Soňa a kol. Správní právo procesní. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, s. 123.

407

Srovnej např. HENDRYCH, Dušan a kol. Správní právo. Obecná část. 6. vyd. Praha : C. H. Beck, 2006, s. 356.

122

předvídatelnosti a zásada legitimního očekávání, které však dle mého názoru nelze vykládat extenzivně, tj. jako předvídatelnost finálního, konečného výroku/rozhodnutí, ale rovněž jako standardnost provádění veškerých úkonů a jiných činností orgánů veřejné správy.408 Z výše uvedeného lze dovodit konflikt mezi dvěma stěžejními principy a jejich poměřování, a to mezi: •

racionálním a Ústavním soudem ČR409 proklamovaným principem materiálního právního státu na straně jedné;

•

a principem formálního právního státu, se kterým se setkáváme často v praxi na straně druhé.

Tyto problémy, tj. zvolení právem aprobovaného a právem upřednostňovaného způsobu doručení souvisí především se zaváděnou a všude přítomnou elektronizací všech oblastí našeho života, veřejnou správu, a potažmo správu daní nevyjímaje.

6.2 Právní úprava doručování / Regulacja prawna doręczeń Doručování je jedním ze stěžejních institutů v oblasti práva procesního mající zásadní význam pro všechna právní odvětví a pro zajištění procesních práv účastníků

nebo SKULOVÁ, Soňa a kol. Správní právo procesní. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, s. 75. 408

Srovnej: CZUDEK, Damian. Doručování do datových schránek – 2 roky poté. In: ŽATECKÁ, Eva a kol. COFOLA 2011: the Conference Proceedings. Brno: Masaryk University, 2011. 409

Srovnej: nález Ústavního soudu ze dne 21. 2. 2007, sp. zn. I. ÚS 521/06 (N 35/44 SbNU 443), dostupný na http://nalus.usoud.cz/, ve kterém Ústavní soud konstatoval, že „zvažuje skutečnou povahu konkrétního postupu orgánů veřejné moci a v něm poté nalézá případný zásah do základních práv a svobod v jejich materiálním pojetí, tímto přístupem Ústavní soud mimo jiné respektuje doktrínu materiálního právního státu, na kterou se ve své judikatuře opakovaně odvolává. V tomto duchu posuzuje dodržení lidskoprávních záruk ústavního pořádku v konkrétní věci, tedy zásadně z hlediska jejich skutečného a účinného uplatnění, a to s ohledem na funkci, kterou (…) plní.“

123

řízení, a samozřejmě i pro realizaci hmotněprávních norem. Nejedná se o jednu normu upravující doručování, ale o jakýsi soubor právních norem, které se doručování týkají. Jak říká Kobík, unifikace doručování od správních orgánů, soudů a dalších nositelů veřejné moci byla poměrně dlouhou dobu neřešena. Napomáhá tomu také až přílišné zdůrazňování nutnosti speciálních pravidel pro doručování písemností, ačkoli tomu tak objektivně není.410 A praxe je zatím také totožná, neboť jak je uvedeno níže, úprava doručování je jak v České republice, tak i v Polsku roztříštěna po celém právním řádu. Proces unifikace doručování jako takového se v současné době projevuje především v oblasti elektronizace veřejné správy. Jedná se o zavedení datových schránek jako univerzálního média pro komunikaci s orgány veřejné správy411. Kromě priority doručování elektronickou formou přineslo zavedení datových schránek unifikaci komunikace se správcem daně a zrušení transakční části portálu veřejné správy, který datové schránky nahradily.412 Úpravu doručování nalezneme v podstatě ve všech procesních kodexech, kromě toho však také v dalších zákonech, které jsou ve vztahu subsidiarity k zákonu hlavnímu a obsahují pouze zvláštnosti a výjimky z úpravy „obecné“413. Kromě toho existují i

410

KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, s. 188. 411

Viz. kapitola 9 této práce: Elektronizace veřejné správy v České republice a Polsku se zaměřením na doručování. 412

Např. speciální úprava doručování v insolvenčním řízení, která je speciální úpravou k občanskému soudnímu řádu. V insolvenčním řízení se primárně doručuje vyvěšením v insolvenčním rejstříku. Viz https://isir.justice.cz/; nebo lze zmínit další portálová řešení – Daňový portál, EPUAP, více srovnej: kap. 10.2 této práce 413

Např. vztah občanského soudního řádu a exekučního řádu čí insolvenčního zákona a občanského soudního řádu.

124

speciální zákony ovlivňující úpravu doručování ve všech ostatních předpisech a které jim jsou k nim ve vztahu speciality414. Jedná se tedy o celý shluk norem na sebe navzájem závislých a odkazujících, se spoustou výjimek a odlišností v jednotlivých právních odvětvích. Na druhé straně se úprava mnohde dubluje a formou odkazů či za použití právních pravidel v rámci hierarchie právních předpisů, tj. subordinace. Neexistuje tedy jeden základní předpis, který by tento velmi důležitý a napříč právními odvětvími společný institut doručování reguloval. Úpravu institutu doručování v České republice nalezneme zejména v těchto předpisech: •

zákon č. 280/2009Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen DŘ);

•

zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen OSŘ),

•

zákon č.

•

zákon č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen SŘ),

•

zákon č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen SŘS),

•

zákon č. 141/1961 Sb., o trestním řízení soudním (trestní řád), ve znění pozdějších předpisů (dále jen TŘ),

414

Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

125

•

zákon č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ÚS);415

a relativně nově je součástí tohoto výčtu také zákon o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů416, který je ve vztahu speciality k výše uvedeným právním normám.

V Polsku vypadá právní úprava doručování velmi podobně jako v České republice. Je taktéž roztříštěná po mnoha zejména procesněprávních předpisech. Unifikace doručování je navíc příliš neprojevuje ani v oblasti elektronizace veřejné správy, neboť chybí ekvivalent zvláštního speciálního zákona k zákonu o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, resp. k institutu datových schránek. Stěžejním projevem v rámci elektronizace je tzv. ePuap – Elektronická platforma služeb veřejné správy417. Avšak ve srovnání s institutem datových schránek, kde je stanovena obligatorní povinnost jejich založení se všemi právními důsledky z toho plynoucími, je používání ePuapu službou veřejnosti pro komunikaci s veřejnou správou v rámci procesu elektronizace (obsahuje samozřejmě také transakční část pro zasílání dokumentů418).419

415

Srovnej: CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 10-20. 416

Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů, (dále také eGov act). 417

„Elektroniczna Platforma Usług Administracji Elektronicznej”

418

Srovnej ustanovení § 8 rozporządzenia ministra spraw wewnętrznych i administracji z dnia 27 kwietnia 2011 r. w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej (Dz. U. z dnia 9 maja 2011 r. nr 93 poz. 546) 419

Srovnej také např. ustanovení čl 39 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, ze zm. (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168);

126

Úpravu doručování tak najdeme zejména v těchto předpisech: • Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, ze zm. (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168);420 • Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926);421 • Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego, ze zm. (Dz.U. 1997 nr 89 poz. 555);422 • Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego, ze zm. (Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296); 423 • Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ze zm. (Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270);424

Doručovat pomocí elektronických komunikačních prostředků pouze v případě, pokud strana nebo účastník řízení: •

Požádala orgán o tento způsob doručování;

•

Nebo souhlasila s tímto způsobem doručování.

420

„Správní řád“

421

„Daňový řád“

422

„Trestní řád“

423

„Občanský soudní řád“

424

„Soudní řád správní“

127

6.3 Povaha norem regulujících doručování / Charakter przepisów regulujących doręczenia Stranou by neměla zůstat také povaha norem upravujících doručování. Jedná se o normy práva procesního, hmotného čí „protného“, tj. zda jsou určitým „hybridem“ obého. Podle zvoleného úhlu pohledu, resp. kritéria hodnocení, lze normy upravující doručování považovat zejména v rámci probíhajících řízení či jiných činností orgánů veřejné správy za institut procesněprávní sloužící k zabezpečení zákonem zaručených práv a povinností účastníků řízení; na straně druhé má i vlastnosti hmotněprávní, to zejména s ohledem na obsah, který může mít velmi zásadní hmotněprávní důsledky na právní postavení adresáta. S ohledem na kritérium cíle právní normy je třeba vyzdvihnout garanční charakter norem upravujících doručování, jelikož slouží k zaručení práv a oprávněných zájmů účastníků řízení. Jedná se v podstatě o projev zásady oficiality v doručování425. V případě, že nebude dodržena tato právní norma, bude tím porušena zásada oficiality doručování a může proto dojít ke zbavení účastníka možnosti obrany v řízení (podání odvolání). Tato norma tak nemůže vyvolávat právní následky vůči jejímu adresátovi, resp. vůči adresátovi zásilky a účastník řízení by neměl nést negativní následky porušení povinností orgánu veřejné správy. Právě tyto technické činnosti, jakou je doručování, jsou garantem procesního mechanizmu a důsledný postup v souladu se zákonem se považuje za základní předpoklad zákonnosti (správního) řízení.426 Dle charakteru předpisů regulujících doručování lze označit za procesnětechnické předpisy. Pokud dojde k porušení předpisů o doručování, má to za následek

425

Srovnej např.: ADAMIAK, Barbara; BORKOWSKI, Janusz. Kodeks postępowania administracyjnego: komentarz. 11. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H. Beck, 2011, s. 241.

426

Srovnej: ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, s.26, 32, 33.

128

nenastoupení právních účinků, s ohledem na co není ani třeba zvažovat, zda činnost jako taková je platná nebo neplatná, a je třeba tuto činnost – doručení písemnosti, zopakovat.427 Z pohledu kritéria nezměnitelnosti právních norem jsou předpisy upravující doručování svým charakterem kogentní tzn., není zde možnost jiného postupu, nežli jaký předpokládají tyto normy.

6.4 Obecné způsoby doručování / Sposoby doręczenia Jak již z výše uvedeného vyplývá, právní řád počítá v různých případech s různou formou/způsobem doručení. Jeho volba by měla být samozřejmě v souladu s dispozicí právní normy, a to za předpokladu naplnění její hypotézy. Na „výběr“ by měly mít vliv pouze objektivní skutečnosti, např. to, že se nekonalo jednání na místě, proto nemůže být doručeno tímto způsobem, nebo že daňový poplatník – fyzická osoba, nemá zřízenu datovou schránku. Obecnými způsoby doručování dokumentů, tj. jak v listinné, tak elektronické podobě428, jsou:429 - doručování správním orgánem samotným. Jedná se o doručování pověřeným pracovníkem, či o elektronické doručování - email se zaručeným elektronickým podpisem. Dovolím si upozornit, že počátek elektronické komunikace prostřednictvím zaručeného elektronického podpisu ve správním řízení má ve svých rukou adresát

427

Srovnej ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, s. 30. 428

Srovnej: § 22 odst. 2 a 3 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů – Zrovnoprávnění listinné a elektronické formy dokumentu. 429

Srovnej: SKULOVÁ, Soňa a kol. Správní právo procesní. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, s. 123.

129

písemnosti. Správní orgán může tuto formu využít výhradně u těch subjektů, které projevily svoji vůli komunikovat tímhle způsobem a zároveň jen u těch písemností, jež se vztahují k dříve učiněnému podání touto formou.430 Dříve obsahoval obdobnou úpravu i zákon o správě daní a poplatků, avšak od novely provedené zákonem č. 301/2008 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, již tato možnost není správcům daně dána. Ve stejném duchu se nese i úprava v daňovém řádu. - doručováním prostřednictvím provozovatele poštovních služeb. Do této kategorie bych zařadil novou možnost doručování prostřednictvím datové schránky, ačkoli dle názoru Nejvyššího správního soudu by tomu tak nebylo a ten by ji zařadil pod způsob doručení orgánem samotným.431 V předmětném judikátu se Nejvyšší správní soud přiklonil k názoru, že informační systém datových schránek není ani držitelem poštovní licence ani orgánem, který má povinnost datové zprávy odesílané prostřednictvím datových schránek doručit. Dále pak odkazuje na analogii s elektronickými podatelnami a podáními učiněnými emailem se zaručeným elektronickým podpisem a konstatuje, že na jeho postoji nic nemění ani skutečnost, že provozovatelem informačního systému datových schránek je držitel poštovní licence. Osobně jsem názoru opačného. Pokud jsem něčeho provozovatelem, mám odpovědnost za doručení – předání dokumentu jeho adresátovi, i když systém datových schránek je postaven jako jeden server a z technického hlediska moment odeslání zprávy se rovná momentu jeho dodání do schránky adresáta (avšak i zde může nastat problém, za který má provozovatel odpovídat, a ne být pouhým pro forma provozovatelem a inkasovat prostředky ze státního rozpočtu za to, že si zprávu sám odešlu a sám dodám/doručím – názor NSS). Další rozpor vidím v analogii Nejvyššího správního soudu s doručováním

430

KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: komplexní pohled na problémy správy daní. 6. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2008, s. 208. 431

Srovnej: Usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 15. července 2010, sp. zn. 9 Afs 28/2010, dostupný na http://www.nssoud.cz

130

za pomocí emailu se zaručeným elektronickým podpisem. Dle mého názoru lze na tomto příkladu naopak demonstrovat odlišnosti obou způsobů doručování. Systém datových schránek je dle mého názoru pouze automatizovaným systémem pro doručování, který někdo – autorita, vytvořila a někdo – držitel poštovní licence provozuje. Tím, že se do tohoto systému přihlásím, zprávu vytvořím a odešlu, jako bych ji vhodil do klasické plechové schránky, tato je však virtuální. Ani při klasické plechové poštovní schránce se nemusím fyzicky s nikým setkat, dokument/zpráva putuje k adresátovi a smlouva je uzavřena okamžikem vhození do schránky. Kdežto u klasického emailu používám svůj vlastní email, ať komerčního typu gmail, seznam, centrum, atd., či svůj vlastní v rámci někým poskytovaného webhostingu. Tatáž autorita jako v případě uvedeném výše – Ministerstvo vnitra, mi vydala pouze certifikát – zaručený elektronický podpis, avšak technický prostředek pro doručení – email, používám již svůj, nikým nespravovaný ani neprovozovaný. - v případech, kdy tak stanoví zákon (doručování prostřednictvím obecního úřadu při doručování veřejnou vyhláškou, kdy orgány obce na dožádání správce daně zajišťují vyvěšení veřejné vyhlášky na úřední desce (dnes již i v souladu s elektronizací veřejné správy i elektronické úřední desce) v místě posledního příjemcova pobytu nebo sídla po dobu 15-ti dnů, po marném uplynutí této lhůty k seznámení se s doručovanou písemností, nastává fikce doručení).

6.5 Význam a právní účinky spojené doručováním / Znaczenie i skutki prawne doręczeń Jednou ze základních zásad právního státu je zásada právní jistoty. Pokud se máme řídit zákony, aplikovat je sami na sobě, jak tomu je v daňovém procesu, třeba jim rozumět a především věřit. Najdeme zde také souvislost se zásadou předvídatelnosti.

131

„Tato zásada představuje garanci principu rovnosti v právech a v důstojnosti, rovnosti před zákonem.“432 Z této zásady vyplývá, ve vztahu ke správním aktům, povinnost odůvodňovat rozhodnutí týkající se práva a povinností jednotlivců, zejména když bylo rozhodnuto na základě správního uvážení. Tato zásada však ve starém správním řádu433 absentovala. Další důležitou zásadou, kterou institut doručování naplňuje, je zásada poskytování informací účastníku řízení, a to jak faktických tak právních. A také zásada součinnosti a spolupráce je realizována vzájemnou komunikací za užití institutu doručování, tj. zákonem specifikované materiálně technické činnosti.434 Možnost správce daní zvolit si způsob doručení písemností souvisí také s povinností správce daně prokazovat doručení daňovému subjektu435 - účastníkovi řízení, aby byla zachována jeho procesní práva.436 Jedná se o jednu z výjimek dokazování v daňovém řízení, kde dle ustanovení § 92 odst. 3 daňového řádu: „Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních“. Obdobnou úpravu obsahoval také zákon o správě daní a poplatků v § 31 odst. 9. Jedná se o tzv. princip obráceného důkazního břemene. S ohledem na tuto skutečnost je nutné, aby měl správce daně k dispozici institut, díky kterému může tuto povinnost splnit. Dle ustanovení § 51 se doručení písemností do vlastních rukou nebo jejichž převzetí má být potvrzeno

432

TARANDA, Petr. Ještě jednou k možnostem aplikace správního řádu v daňovém řízení. Poradce, 2006, č. 12, s. 225. 30. června 2006 [cit. 20. července 2013]. Dostupný na ASPI, a.s., LIT26113CZ. 433

Zákon č. 71/1967 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů, zrušen zákonem č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů, dnem 1. 1. 2006.

434

Srovnej: ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, s. 23. 435

rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 27. dubna 2006, sp. zn. 2 Afs 158/2005, dostupný na http://www.nssoud.cz 436

§ 92 odst. 5 písm. a) daňového řádu: "Správce daně prokazuje: a) oznámení vlastních písemností…"

132

adresátem, potvrzuje vyplněním tzv. doručenky437. Tu vyplní doručující. Důležitost institutu doručení se projevuje také v tom, že zákonodárce ji označil za veřejnou listinu a také taxativně určuje její náležitosti. V případě, že je doručováno na místě při jednání, tj. tradicí, prokazuje se doručení podpisem úřední osoby a adresáta v protokolu. Odepření podpisu však nemá vliv na účinnost doručení. Doručování je velmi důležitým institutem také z hlediska účinků doručovaných písemností a je v mnoha případech příčinou prodlev v daňovém řízení, a to ať už ze strany správce daně nebo také daňového subjektu.438 Jedná se o činnost materiálně technickou, se kterou se pojí konkrétně určené právní následky.439 Dle ustanovení § 101 odst. 1, 5 a 6 daňového řádu, je oznámení, potažmo doručení či seznámení se s obsahem, jež je provedeno řádně, podmínkou toho, aby rozhodnutí správce daně nabylo právních

437

Doručenka obsahuje podle zvoleného způsobu doručování a podle okolností, které nastaly při doručování: a) označení správce daně, který písemnost doručuje, b) označení adresáta a adresu, na kterou mu je doručováno, c) označení doručované písemnosti, d) způsob doručování, e) údaje o dni a způsobu uložení písemnosti, pokud byla písemnost uložena, a o dni, kdy byla připravena k vyzvednutí, pokud se liší ode dne uložení,

f) údaj o dni doručení písemnosti nebo o dni jejího vrácení správci daně, g) údaj o dni, v němž bylo přijetí písemnosti odepřeno, způsob poučení o důsledcích odepření a důvody odepření, h) jméno a podpis osoby, která písemnost převzala, nebo jméno osoby, která převzetí písemnosti odepřela; jde-li o osobu odlišnou od adresáta, uvede se její vztah k adresátovi, a v případě doručování do vlastních rukou se uvede i způsob doložení oprávnění k převzetí písemnosti za adresáta, i) podpis osoby, která předala doručovanou písemnost adresátovi nebo písemnost uložila, potvrzující správnost údajů na doručence a postupu při doručování, s uvedením jména. 438

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. s. 10-20. 439

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 734.

133

účinků vůči adresátovi.440 Řádné doručení písemnosti obsahujících rozhodnutí, prohlášení, oznámení nebo jiné výzvy státních orgánů adresátovi je totiž předpokladem toho, aby se mohl adresát seznámit s informacemi, jež zásilka obsahuje,441 a následně bránit svá práva a postupovat v souladu se zásadou Vigilantibus iura scripta sunt. Pro doplnění - v polském právu se také setkáváme s pojmem zásady oficiality doručování442. Nejde v podstatě o nic jiného, než bylo popsáno výše - postup správce daně (z úřední povinnosti) v souladu s platným právem tak, aby se mohl adresát seznámit s obsahem zásilky.443 Další důležitou skutečností je, že pouze řádně doručené rozhodnutí se po splnění dalších podmínek (např. uplynutí lhůty k podání opravného prostředku) může stát vykonatelným a exekvovatelným.444 V souvislosti s právní mocí doručovaného rozhodnutí mohou nastoupit také sankce za nevykonání povinnosti stanovené v individuálním právním aktu. Významnou skutečností, na kterou se má doručování zásadní vliv, je počátek běhu lhůt, které se týkají nepřeberného množství procesněprávních úkonů (např. podání odvolání, doplněné podání, odstranění vad podání…).445

440

Srovnej také dle dřívější úpravy: KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: komplexní pohled na problémy správy daní. 6. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2008 s. 191. 441

ŁASZCZYCA, Grzegorz a kol. Postępowanie administracyjne ogólne. Warszawa: C.H.Beck, 2003, s. 422. 442

KOSIKOWSKI, Cezary a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz: stan prawny: 16 sierpnia 2006 r. Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2006 s. 554. nebo také: BARTOSIEWICZ, Adam a kol. Leksykon ordynacji podatkowej. Wrocław: Unimex, 2009, s. 613.

443

Tamtéž.

444

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 10-20. 445

Tamtéž.

134

Nelze však zapomínat, že řádné doručení má také vliv nejen na běh lhůt ale také na formování, resp. i vznik daňověprávního vztahu446. Jedním ze způsobů, jak může vzniknout daňový závazek447 – daňový dluh, je jeho vznik doručením rozhodnutí orgánu, který daň vypočetl a stanovil její výši448.449 Problém však může nastat v případě „nekompatibility norem“ a zpětných účinků souvisejících s doručovanou písemností. Příkladem nechť je zřízení soudcovského zástavního práva, které se zřizuje ke dni podání návrhu, ale pro nabytí účinků je potřeba rozhodnutí účastníkovi doručit, resp. řízení pravomocně ukončit. Pokud nebude doručeno, třeba s ohledem na pochybení orgánu – soudu (stačí prodlení, čí „volba“ pomalejšího způsobu doručení“), soudcovské zástavní právo nevznikne, nebo i při řádném doručení vznikne, avšak mezidobí (mezi podáním návrhu na zřízení soudcovského zástavního práva a doručením rozhodnutí) bude podán insolvenční návrh a zahájeno řízení, ačkoli bule soudcovské zástavní právo zřízeno, s ohledem na ustanovení § 109 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů, upravující účinky spojené se zahájením insolvenčního řízení, nebude toto soudcovské zástavní právo v insolvenčním řízení účinné. Obdobné problémy mohou nastat také v případě vkladových řízení před katastrem nemovitostí, kde rozhodnutí o povolení vkladu práva má zpětné účinky ke dni podání návrhu – avšak řízení musí být pravomocně ukončeno, tj i rozhodnutí doručeno. Důležitou otázkou, která by neměla být opomenuta, neboť ne vždy má adresát sídlo ve státě jurisdikce orgánu – odesílatele, je problematika doručování do ciziny. Jak

446

Srovnej také MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, s. 68 – Vznik závazku ex officio na základě individuálního právního aktu mocenského aplikačního aktu, tj. např výpočet a určení daňového závazku (tj. doručení platebního výměru jako činnost směřující sekundárně právě k výše uvedeným právním následkům – vznik daňověprávního vztahu a povinnosti daňový dluh uhradit) 447

„Zobowiązanie podatkowe”

448

Např. v případě daně z nemovitostí v České republice.

449

Srovnej také ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, s. 531 a násl.

135

klasického doručování listinných zásilek, tak otázka elektronického doručování emailem či co datových schránek. V případě listinných zásilek není větších problémů, jedině možná faktický problém doručení a nezastižení adresáta nebo nepřebírání zásilek. Avšak legislativně je doručování do ciziny upraveno např. v ustanovení § 22 správního řádu či ustanovení § 44 daňového řádu, v ustanovení § 50j občanského soudního řádu, nebo v ustanovení čl. 40 polského správního řádu a čl. 147 Ordynacji podatkowej. Pochybnosti mohou nastat v případě elektronické komunikace. Dle mého názoru nebude problém v případě portálového řešení komunikace a datových schránek. V obou případech se adresát přihlašuje na server orgánu či subjektu spravujícího informační systém (což bude z podstaty věci v České republice) a nezávisle odkud by se přihlásil do systému adresát, bude se jednat o doručování vnitrostátní, neboť internet bude sloužit pouze jako médium přenosu dat a monitor prostředek pro jejich zobrazení. Toto tvrzeni lze opřít také o institut fikce doručení, kde bude doručeno, v momentě přihlášení do systému nebo dokonce uplynutím lhůty i pokud se adresát nepřihlásí. Tzn. nelze ani říci, že elektronické doručování je postaveno na materiální funkci doručení, tj. seznámit adresáta s obsahem, ale ve svém důsledku na čistě formálním principu. Problém by mohl nastat teoreticky u doručování prostřednictvím emailu se zaručeným elektronickým podpisem, neboť tady informace „létají po síti“ a mohou být uloženy nezřídka i na serverech v zahraničí. Avšak jak v České republice450 tak Polsku451 se jedná o doplňkový a fakultativní způsob doručování, resp. komunikace se správcem daně, neboť samozřejmě lze ho používat obousměrně. Z výše uvedeného tedy vyplývá, že institut doručování je neopomenutelným a stěžejním a společným institutem pro celé procesní právo. Jeho význam v řízení před správcem je umocněn také skutečností, že pro daňové řízení platí zásada písemnosti

450

Srovnej např. ustanovení § 19 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád ve znění pozdějších předpisů. 451

Srovnej např ustanovení čl. 40 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, ze zm. (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168).

136

řízení,452 tj. že většina úkonů v průběhu daňového procesu se koná v písemné formě. Obecně lze říci, že od řádného vykonávání tohoto procesního úkonu mnohdy závisí správnost (zákonnost) celého správního, potažmo daňového řízení, s čímž se rovněž pojí správnost (zákonnost) utváření obsahu materiální roviny právního vztahu.453454

452

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, s. 734.

453

ŁASZCZYCA, Grzegorz a kol. Postępowanie administracyjne ogólne. Warszawa: C.H.Beck, 2003, s. 422. 454

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 10-20 .

137

7.

Doručování při správě daní v České republice a Polsku / Doręczanie w

administracji podatkowej v Republice

Czeskiej i Polsce 7.1 Doručování dle daňového řádu / Doręczanie według czeskiej ordynacji podatkowej 7.1.1 Obecné způsoby doručování / Sposoby doręczenia Vrátím se k doručování dle daňového řádu. Obecnou úpravu doručování se nachází v ustanovení § 39 odst. 1 daňového řádu a správce daně má na výběr zásadně ze dvou taxativně určených způsobů doručení, a to: a) při ústním jednání nebo při jiném úkonu, nebo b) elektronicky. Úprava elektronického doručování dle daňového řádu je v podstatě shodná s úpravou dle novelizovaného zákona o správě daní a poplatků a najdeme ji v díle 2 Elektronické doručování, která obsahuje jediný paragraf, a to § 42 nazvaný „Doručování prostřednictvím datové schránky“455, který stanoví: „Osobě, která má zpřístupněnou datovou schránku, se doručuje elektronicky podle jiného právního předpisu“. Z důvodové zprávy k návrhu daňového řádu vyplývá, že i při použití tohoto zvláštního zákona pro doručování se uplatní obecná ustanovení daňového řádu jako např. pravidlo o přednostním doručení zástupci456 nebo ustanovení o neúčinnosti doručení457.458

455

Podrobněji k právní regulaci datových schránek viz kap. 10. Elektronizace veřejné správy v České republice a Polsku. 456


457


458

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010.

138

Ačkoli jsou si formy doručování rovny, zákonodárce za prioritní považuje a samotným členěním textu to dává na jevo, doručení při ústním jednání. Koresponduje to se zásadou ekonomie a rychlosti řízení. V podstatě to znamená, že úřední osoba může adresátovi předat zásilku kdykoli ho zastihne. Dále má doručovat elektronicky, to je jak tvrdí Kobík nejrychlejším a nejlevnějším způsobem.459 Ohledně ekonomičnosti doručování elektronickým způsobem by se dalo však polemizovat. Problém je však ve skutečnosti, že ačkoli nebude dodržen zákonem předpokládaný způsob doručení, chybí zde v podstatě sankce. Dosavadní judikatura preferuje materíální účinky doručení, před nepřiměřeným kladěním důrazu na formální stránku. Toto by se na první pohled mohlo zdát jako správné, praktické a pragmatické. Avšak jedná se o flagrantní porušení zásady legitimního očekávání; v Polsku pak označováno za porušení zásady oficiality doručování.460 Avšak proč je tomu tak zrovna v případě povinnosti státu, resp. orgánu veřejné správy. Pokud je povinnost formy stanovena pro daňový subjekt, jako např. v případě podání daňového tvrzení, ale i na mnoha jiných místech právního řádu v případě komunikace orgánu veřejné správy s účastníkem řizení461. Což však nelze, v případě záměny elektronického způsobu doručení za doručení zásilky poštou, uplatnit fikci doručení uplynutím úložní doby. Kohoutová462 dále tvrdí, že určitá komplikace by nastala v případě, když adresát, jsa si vědom práva na doručení prostřednictvím datové schránky, odmítne zásilku přijmout. Pak by na miskách vážení správnosti postupu bylo na jedné straně uplatnění fikce doručení a na druhé provinění se zásadě součinnosti. Dle mého názoru však autorka zapomněla na primární problém. Není třeba vůbec vážit součinnost a fikci doručení. Tím, kdo porušil primární právní

459

Srovnej: KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, s. 188, 460

Viz výše.

461

Např. podání v rámci insolvenčního řízení.

462

KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, s. 188.

139

povinnost je orgán správy daní, a tak dle poznatků právní teorie by měl nastat právní následek ve formě odpovědnosti. Ale místo toho se „hledá“, jak odůvodnit nedůslednost a mnohdy lajdáctví úředních osob463, které v podstatě nejsou odpovědné za své jednání464. Z odborné literatury tedy vyplývá, že při výkladu a aplikaci ustanovení o doručování by měl být upřednostněn materiální přístup. Tzn., že je nutné vycházet z faktického stavu věci a proto nedodržení formálních pravidel pro doručování nemůže být na závadu, jestliže bylo účelu těchto pravidel přesto dosažno a příjemci fakticky doručeno. Aplikace materiálního způsovu však nemůže jít k tíži adresáta. Pokud by nerespektování formálního postupu znemožnilo či ztížilo realizovat řádně jeho práva, mělo by být k takovýmto vadám přihlíženo jako k vadám řízení, včetně následků souvisejících se zpochybněním samotného procesu doručení.465 Zákon neurčuje přímo sankci pro případ nesprávně zvolené formy pro doručování písemností, které budou v rozporu s prioritou stanovenou zákonem. Typickým případem je právě nezohlednění existence datové schránky a doručování prostřednictvím poštovní zásilky. Dojde sice v určitém ohledku k porušení zásady legitimního očekávání, jak říká Baxa, což však automaticky neznamená, že by doručení prostřednictvím zásilky bylo neúčinné, či dokonce nezákonné.466

463

Mnohdy se kromě nedoručení do datové schránky vůbec také stává, v případě, že určitý subjekt má datových schtránek více (např. jeden subjekt může mít datovou schránku fyzické osoby, datovou schránku advokáta, datovou schránku insolvenčního správce), doručují úřední osoby dokumenty týkající se podnikání fyzické osoby do její „soukromé“ datové schránky – a to např. jen proto, že ve formuláři „vyskakuje“ na prvním místě. 464

Řekněme kromě odpovědnosti pracovněprávní, která však dle mého nemá ani charakter preventivní ani odstrašujícící. Ba naopak je problém v jejím účinném uplatnění a vynucení, a zejména co se týče veřejné správy. Absentujcí, resp. v podstatě z velké části neúčinný zákon o státní službě této situaci jen nahrává. 465

Srovnej: BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011, s. 225 – 226. 466

BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011, s. 229.

140

Až pokud není možné provést doručení dle odstavce prvního – podle mého názoru by se mělo jednat objektivní nemožnost467 - daňový subjekt nemá zřízenou datovou schránku, doručuje správce daně zásilky prostřednictvím: a) provozovatele poštovních služeb, b) úřední osoby pověřené doručováním, nebo c) jiného orgánu, o němž to stanoví zákon. Tím je završen taxativní výčet všech možných způsobů doručení. Mezi nejčastěji používaný způsob patří doručování prostřednictvím provozovatele poštovních služeb468. Mezi jiné orgány, které budou doručovat písemnosti, mohou v úvahu přicházet např. orgány Vězeňské služby, policejní orgány, územní vojenské správy, vojenské policie, atd. Z představeného je vidět, že autoři daňového řádu postupovali v souladu s cíli vytyčenými jak v důvodové zprávě k daňovému řádu, tak v důvodové zprávě k zákonu o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. Ty stanoví, že cílem je zrychlit a zefektivnit řízení. Jedním ze způsobů jsou právě naznačené změny v úpravě doručování, a to příklon na stranu elektronických forem doručování a také rozšíření

467


Doručování probíhá podle zákona č. 29/2000 Sb., o poštovních službách a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. V současné době má monopol na doručování většiny zásilek Česká pošta, s.p., která je jediným držitelem poštovní licence - právě v oblasti zásilek do 2kg nebo doručování doporučených nebo cenných psaní, kam v podstatě spadá veškerá korespondence s úřady. Do roku 2017 přitom bude výhradním držitelem poštovní licence státní podnik Česká pošta. Poté bude poštovní licenci udělovat ČTÚ na základě tendru. Srovnej také: MATĚJOVSKÝ, Tomáš; TOMŠEJ, Jakub. Novela poštovního zákona otevřela trh soutěži. [citováno 1. února 2014] Dostupný z: http://www.epravo.cz/top/clanky/novela-postovniho-zakonaotevrela-trh-soutezi-84534.html

141

fikce doručení – zejména její široké použití v úpravě datových schránek469, co má zamezit vyhýbání se doručení, a tím i průtahům v řízení.470

Zásadně se vždy doručuje adresátovi zásilky, tj. daňovému subjektu, o kterého právech a povinnostech je rozhodováno nebo kterého se věc týká. Avšak v případě, že osoba, které je písemnost doručována má ustanoveného zástupce, doručuje se pouze tomuto zástupci v rozsahu jeho oprávnění k zastupování. Mimo tento rozsah se bude doručovat samotné osobě zúčastněné na správě daní. Úprava je rozdílná v porovnání se zákonem o správě daní a poplatků, kde se rozlišovalo, zda se jedná o zástupce s generální či speciální plnou mocí. Z výše uvedeného pravidla existuje však výjimka, a to v případě, že osoba, jejíž poměry jsou doručovanou písemností dotčeny, má něco vykonat osobně, bude se doručovat jak jí tak jejímu zástupci. S ohledem na tuto skutečnost zákon dále stanoví, že za den doručení se bude považovat den doručení písemnosti, který nastane později.471 V této souvislosti je důležité připomenout pravidlo vyplývající z ustanovení § 28 odst. 5 daňového řádu, že pokud zmocněnec bydlí nebo sídlí v cizině – tj. mimo území Evropské unie472, má povinnost zvolit si zmocněnce pro doručování se sídlem nebo místem pobytu v České republice, jinak budou písemnosti ukládány u správce daně s účinky doručení dnem jejich vydání či vyhotovení podle povahy dokumentu. Doručování do vlastních rukou je základní formou doručování úředních písemností. Jak se píše v komentáři Lichnovského k daňovému řádu, jedná se sice o

469

Fikce doručení nastává v okamžiku, když se oprávněná osoba přihlásí do datové schránky. Mluvíme zde o fikci, a to z toho důvodu, že není třeba, aby byla konkrétní zpráva či přiložený soubor otevřen, tj. aby se adresát s obsahem skutečně seznámil. Pokud tedy nenastane první způsob fikce doručení, presumuje se, že bude doručeno 10. dnem ode dne dodání dokumentu do datové schránky adresáta. 470

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice. In: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov. Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 227 – 228, 471


472

Také mimo Evropský hospodářský prostor a Švýcarskou konfederaci.

142

časově a finančně náročnější způsob doručování, avšak s ohledem na důkazní břemeno správce daně způsob nejspolehlivější.473 S tímto tvrzením nelze úplně souhlasit ve vztahu k novým formám doručování. Totiž doručování do datové schránky má stejné právní účinky jako doručování do vlastních rukou474. „Spolehlivost“ doručení zajišťuje fikce doručení, kdy: •

k doručení do datové schránky dojde okamžikem přihlášení adresáta (resp. osoby, která má přístup k dokumentu vzhledem ke svému oprávnění nakládat s datovou schránkou) do datové schránky poté, co byl dokument do schránky dodán (sice se v tomto případě nemluví o fikci, ale ve své podstatě se taktéž o fikci doručení svým způsobem jedná. Nezkoumá se ani, zda byl dokument otevřen nebo zda se adresát s obsahem seznámil a už vůbec ne zda mu porozuměl. Na starně druhé toto se nezkoumá ani při doručování listinných zásilek a jedná se dle mého názoru o povinnost adresáta vyplývající se zásady součinnosti.);

•

nebo je doručeno okamžikem uplynutí lhůty 10 dnů od dodání dokumentu do datové schránky, pokud se osoba, která má s ohledem na rozsah oprávnění přístup do datové schránky a k dokumentu, před uplynutím této lhůty do schránky nepřihlásí.

Lze souhlasti s Kobíkem, který za nejefektivnější a nejspolehlivější, ostatně také zákonodárce, považuje doručování při osobním předání a převzetí písemnosti bez uplatnění fikce. V souladu s výše uvedeným tak lze kromě klasického doručování zásilky, na které je ustanovení § 40 daňového řádu mířeno, se za způsoby doručování do

473

Srovnej: LICHNOVSKÝ, Ondřej a kol. Daňový řád: komentář. Praha: C. H. Beck, 2010, s. 79.

474

Srovnej ustanovení § 17 odst. 6 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

143

vlastních rukou považuje také oba způsoby uvedené v ustanovení § 39 odst. 1 daňového řádu.475 V souladu s ustanovením § 40 daňového řádu se do vlastních rukou doručují písemnosti pokud: •

je den doručení rozhodný pro počátek běhu lhůty stanovené právním předpisem nebo rozhodnutím správce daně

•

tak stanoví zákon, nebo

•

tak určí správce daně.

Písemnosti určené do vlastních rukou se doručují v případě fyzických osob přímo adresátovi. Pokud není osoba, které má být doručeno do vlastních rukou zastižena, písemnost se uloží a adresát se vhodným způsobem upozorní, aby si ji ve lhůtě 10 dnů vyzvedl. V případě právnických osob se doručuje osobě oprávněné jednat jménem této právnické osoby.476

7.1.2 Doručování prostřednictvím zásilky / Doręczanie przez operatora pocztowego Kromě dílu 1 – „Obecná ustanovení o doručování“ a dílu 2 – „Elektronické doručování“, který obsahuje pouze jedno ustanovení s odkazem na zvláštní zákon, jak již bylo řečeno výše, správce daně může dále využít doručování prostřednicvím zásilky. Podrobná úprava pro doručování prostřednictvím zásilky dle daňového řádu vyplývá z ustanovení § 43 a následujících. V „předelektronické době“ se jednalo nepochybně o nejfrekventovanější způsob doručování a také tomuto odpovídá i podrobná a rozsáhla úprava tohoto institutu. V dnešní době se však jedná či mělo by se jednat zejména u právnických osob o

475


Viz ustanovení § 44 odst. 4 a 45 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

144

sekundární způsob doručování po doručení při úkonu či pomocí elektronických způsobů, resp. v daňovém procesu pomocí datové schránky.477 Tento způsob bude zejména využíván v případě fyzických osob, které si zatím dobrovolně datovou schránku nezřídíly, samozřejmě také tam, kde je to technicky nemožné (myšleno nezpůsobilost zásilky k elektronickému odeslání). Zásilkou se rozumí nejčastěji písemnost v listinné formě, ale samozřejmě je možné doručovat a mnohdy to bude i technicky jednodušší, např. CD s dokumenty, nežli nekonečné krabice dokumentů v listinné podobě Důležité však je, aby bylo zachováno jak daňové, tak listovní tajemství, tj. v případě doručování kýmkoli jiným nežli úřední osobou, musí se obálka zalepit. Toto ustanovení dopadá tedy nejčastěji na případy doručování prostřednictím provozovatele poštovních služeb poštovní zásilkou, avšak také, sice nepochybně méně často, také pomocí úředních osob či doručování jiným orgánem. V souvislosti s tím, že úřední osoby mohou doručovat písemnosti při jednání, což je nejrychlejší a nejekonomičtější způsob, bude doručování prostřednictvím úředních osob připadat v úvahu zejména v případě, že nebude zjištěn přítomnost a součinnost adresáta v místě doručení. V tomto případě se bude opět jednat z podstaty věci o doručení při „jiném úkonu“.478 Dle ustanovení § 43 daňového řádu je možno prostřednictvím zásilky doručit písemnost osobě nebo jejímu zástupci pro správu daní, tj. adresátovi, nebo tomu, kdo za adresáta písemnost přijímá, v bytě či místě podnikání, na pracovišti nebo kdekoli, kde bude zastižen. Důležité oprávnění pro osoby doručující písemnost, resp. v tomto případě osoby v postavení úřední osoby, stanovuje odstavec druhý téhož paragtafu. Osoba, které je zásilka předávána, je povinna sdělit svou totožnost a další nezbytné údaje k doručení

477

Srovnej: KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, s. 197. 478

Srovnej: BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011 s. 241.

145

(např. vztah k adresátovi).479 Lze souhlasit také s tvrzením, že odstavec 1 je nadbytečný, neboť speciální úpravu pro doručování fyzickým a právnickým osobám obsahují další ustanovení a správce tak jako tak nemůže vyjít z tohoto ustanovení a vybrat si způsob, neboť je v postavení subsidiarity k navazujícícm ustanovením.480 Fyzické osobě se doručuje481: •

na adresu jejího místa pobytu;

•

na adresu evidovanou v informačním systému evidence obyvatel, na kterou ji mají být doručovány písemnosti;

•

na adresu místa bydlište v cizině;

•

na adresu podnikající fyzické osoby (obdobně se použijí ustanovení o doručování právnické osobě);

•

na jinou adresu v České republice, pokud o to fyzická osoba správce daně požádá.

Místem pobytu se pro účely správy daní rozumí adresa místa trvalého pobytu občana České republiky nebo místo, kde se fyzická osoba převážně zdržuje.482 Informovat správce daně o své doručovací adrese patří mezi základní povinnosti daňového subjektu a je součástí přihlášky k registraci.483 V případě že se jedná o situaci, kde není obligatorní povinnost k registraci, vyplývá informační povinnost daňového subjektu týkajících se změn údajů uváděných při registraci.484

479

Srovnej: KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, s. 199. 480

Srovnej: LICHNOVSKÝ, Ondřej a kol. Daňový řád: komentář. Praha: C. H. Beck, 2010, s. 82.

481

Srovnej ustanovení § 44 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů;

482

Viz ustanovení § 13 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

483

Srovnej ustanovení § 127 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších právních předpisů.

484

Srovnej ustanovení § 128 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších právních předpisů.

146

Správce daně může doručovat jak do vlastních rukou485, tak pomocí běžných doporučených dopisů, nebo „obyčejně“ bez nutnosti potvrzení převzetí. V souladu s ustanovením § 44 odst. 5 daňového řádu se písemnost, která se nedoručuje do vlastních rukou, avšak jejíž převzetí má být potvrzeno, doručuje přímo adresátovi nebo jiné vhodné fyzické osobě, která se na adrese pro doručování nebo jejím blízkém okolí zdržuje, pokud souhlasí s tím, že odevzdá písemnost adresátovi. Není-li možno takto doručit, písemnost se uloží a adresát se vhodným způsobem upozorní, aby si ji ve lhůtě 10 dnů vyzvedl. V případě „obyčejných“ zásilek lze doručit též vložením do domovní nebo jiné adresátem užívané schránky nebo na jiné vhodné místo.486 Právnickým osobám se doručuje487: •

na adresu jejího sídla;

•

nebo na adresu sídla organizační složky podniku zahraniční právnické osoby, kterou si tato zřídila a pokud se to týká její činnosti;

•

nebo na jinou zvolenou adresu, pokud o to právnická osoba požádá a pokud tam je opravdu umístěna - Na rozdíl od možnosti volby fyzické osoby, vzniká právnické osobě či podnikající fyzické osobě, za splnění této podmínky nárok na doručování na zvolenou adresu. Na straně druhé, ani pokud by to byl i nárok, jako v případě právnické osoby, a ne pouze projev zásady součinnosti ze strany správce daně, který bude doručovat na zvolenou adresu (samozřejmě tomu tak nebude, pokud se bude jednat o obstrukční jednání ze strany fyzické osoby; v tomto případě by šlo z její strany o porušení zásady součinnosti a správce by doručoval dle dalších zákonných možností) Zvolením si doručovací adresy však není dotčena

485

Viz výše.

486

Ustanovení § 44 odst. 6 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších právních předpisů.

487


147

možnost doručit adresátoví - jak fyzické tak právnické osobě kdekoli, kde bude zastižen488.

Kromě přiměřeného použití ustanovení o doručování právnickým osobám i pro doručování podnikajícím fyzickým osobám, se obdobně použijí ustanovení § 45 odst. 1 – 4 také pro doručování orgánům moci veřejné. V případě, že adresát není zastižen, musí být v souladu s výše uvedeným písemnost uložena, a to: •

u správce daně, který písemnost doručuje;

•

u správce daně, který byl o doručování dožádán;

•

u

provozovatele

poštovních

služeb,

jestliže

se

doručuje

jeho

prostřednictvím. Současně musí být adresát na tuto skutečnost vhodným způsobem upozorněn, a to vložením upozornění do domovní schránky nebo jiné adresátem užívané schránky nebo na jiné vhodné místo. V upozornění na uložení písemnosti, se označení správce daně, jehož písemnost je doručována, komu je doručováno, kde a od kterého dne a v jakých hodinách je písemnost připravena k vyzvednutí; současně se adresát písemně poučí o právních důsledcích jejího nevyzvednutí. Bez předchozího pokusu o doručení lze písemnost uložit, pokud adresát požádá předem písemně toho, kdo písemnost doručuje nebo jehož prostřednictvím se písemnost doručuje, o ukládání písemností.489 Ve srovnání s předchozí právní úpravou obsaženou v zákoně o správě daní a poplatků se jedná o rozšíření míst, kde může být zásilka uložena. Dříve se ukládala pouze u provozovatele poštovních služeb.

488

Srovnej: BAXA, J., Daňový řád – Komentář, Praha: Wolters Kluwer ČR, 2011, s. 249, 256, 257

489

Viz ustanovení § 46 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

148

Problém s ukládaním písemnosti, resp. s fikcí doručení v případě uložení zásilky, může nastat, pokud bude doručováno „jiným orgánem“. V takovémto případě zřejmě jediným řádným způsobem doručení bude předání zásilky adresátovi, neboť místa pro uložení zásilky stanoví zákon taxativně a nemohlo by tak s řádnými účinky nastat doručení prostřednictvím fikce po uplynutí úložní doby u „jiného orgánu“.490 S ohledem na důležitost institutu doručení a také jak historicky, tak stále relativně často využívané formy doručování prostřednictvím zásilky, zákon definuje přesně moment, kdy nastávají účinky doručení. V ideálním případě nastávají účinky doručení okamžikem předání zásilky adresátovi nebo osobě, která je oprávněna ji převzít.491 Týká se to písemností doručovaných do vlastních rukou a těch, kterých převzetí je potřeba potvrdit. Je to tomu však zapotřebí součinnosti této osoby. Pokud adresát odepře příjetí písemnosti, tato se považuje za doručenou okamžikem odmítnutí a poučí ho o právních důsledcích odepření či mu zanechá poučení v domovní schránce nebo na jiném vhodném místě. Písemnost se vrací správci daně.492 V případě nevyzvednutí uložené písemnosti ve lhůtě 10 dnů od jejího uložení nastává uplynutím této doby fikce doručení písemnosti. Jedná se změnu účinnou od 1. ledna 2010, kterou byla sjednocena lhůta pro uložení písemností pro daňové, správní a občanské soudní řízení.493 Stejnou novelou byla také zrušena podmínka zdržování se adresáta v místě doručení pro nastoupení účinků fikce doručení494 a tím došlo k posílení odpovědnosti adresáta a zavedení principu objektivní doručovací adresy. V souladu

490 Srovnej: KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTKOVÁ, Alena. Daňový řád s komentářem. Olomouc: ANAG, 2010, s. 206 – 207. 491

Srovnej ustanovení § 47 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

492


493

Srovnej také např.: KORBEL, František; PRUDÍKOVÁ, Dana. Změny v systému doručování po 1. červenci 2009. Právní rozhledy, 2009, č. 17., s. 8. 494

JAREŠOVÁ, Jana. Daňový řád – 2. Část – Doručování. Daňový expert. 2010, č. 2, s. 25.

149

s tímto je adresát odpovedný, že nebude na adrese pro doručování schopen přebírat písemnosti.495 Další změnou oprotí předchozí úpravě je zavedení institutu „vhození do domovní nebo adresátem užívané jiné schránky“. Jedná se o novinku společnou všem procesním normám s účinností od 1. července 2009 v souvislosti s příjetím zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, resp. prováděcího zákona k němu č. 301/2008 Sb. Vhození do datové schránky lze vyloučit jak na žádost adresáta, tak správce daně může rozhodnout o nevhazování do schránky.496 Změkčení institut fikce doručení se projevuje v možnosti adresáta požádat o neúčinnost doručení. Jedná se o ochranu daňového subjektu. Adresát může požádat o neúčinnost doručení v případě, že ze závažného a předem nepředvídatelného důvodu nemohl uloženou písemnost ve stanovené lhůtě vyzvednout. Úprava neúčinnosti doručení, ačkoli je velmi podobná úpravě ve správím řádu497, je mnohem nepříznivější vůču adresátovi. Adresát bude schopen zřejmě dokázat dočasnou nepřítomnost nebo jiný závažný důvod, jak to požaduje správní řád, avšak dle daňového řádu musí být také nepředvídatelný498, a tyto dvě podmínky musí být naplněny kumulativně. Úprava neúčinnosti doručení v občanském soudním řádu499 je zřejmě nejméně přísná a podmínka vyslovení neúčinnosti doručení formulována nejvágněji – „omluvitelný důvod“. Z úpravy neúčinnosti dle daňového řádu tak vyplývá, že nelze žádat o neúčinnost pro pouhou nepřítomnost a jak říká Baxa, při delší dovolené je zde možnost např. zvolit si zástupce pro doručování. Toto mi osobně přijde za poněkud přísné. I pokud by měl

495 Srovnej také BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011 s. 264 – 265. 496

JAREŠOVÁ, Jana. Daňový řád – 2. Část – Doručování. Daňový expert. 2010, č. 2, s. 25.

497

Srovnej ustanovení § 24 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů.

498

Srovnej: KOHOUTOVÁ, Alena. Ochrana práv daňového subjektu podle daňového řádu, Daně a finance, 2010, č. 12, s. 14. 499

Srovnej ustanovení § 50d zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů.

150

adresát zvoleného zástupce pro doručování, otázkou pak je, kdo by za něj (pokud bude na delší dovolené), plnil např. povinnosti jak procesního, tak zejména hmotněprávního charakteru uložené správcem daně. A vracet se přes půl světa jen proto, že správce daně potřebuje doložit nějaké materiály či podat vysvětlení, by zřejmě nebylo v souladu se zásadou hospodárnosti a efektivity řízení. Navíc, předpokládajíc, že mám všechny zákonné povinnosti splněny, daně zaplaceny, nemyslím si osobně, že mám povinnost na straně druhé pokaždé, pokud pojedu do zahraničí na dobu delší než 10 dnů zřizovat si zmocněnce pro doručení. Ustanovení o neučinnosti doručení se bude také vztahovat na doručování prostřednictvím datové schránky v daňovém řízení, a to v souladu s ustanovením § 17 odst. 5 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů500. Aktivně legitimován k podání žádosti a také důkazní břemeno leží na adresátovi zásilky. Ten musí prokázat hmotněprávní podmínku „závažného a nepředvídatelného důvodu.501 Žádost lze podat do 15 dnů od momentu, kdy se adresát s doručovanou písemnosti skutečně seznámil, nejpozději však do 6 měsíců od doručení.

7.1.3 Zvláštní způsoby doručení / Specjalne sposoby doręczeń Mezi další způsoby doručování řadíme doručování veřejnou vyhláškou502 a doručování hromadného předpisného seznamu503. Jedná se o zvláštní způsoby doručování, které mají přednost před obecnými způsoby vyplývajícími z ustanovení § 39 daňového řádu a správce daně je musí zvoli v případě, že nastanou zákonem předpokládané skutečnosti.

500

Osoba, pro niž byla datová schránka zřízena, může za podmínek stanovených jiným právním předpisem žádat o určení neúčinnosti doručení podle odstavce 4 (§17). 501

BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011 s. 269.

502

Ustanovení § 49 zákona č. 280/2009Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.

503


151

Doručování veřejnou vyhláškou se použije v případě, že je třeba doručit: •

osobě neznámého pobytu nebo sídla, pokud této osobě není ustanoven zástupce podle § 26 odst. 1 písm. c), jakož i osobě, která není známa, nebo

•

v řízení, ve kterém se doručuje velkému nebo neurčitému počtu adresátů.

Vyhláška se vyvěšuje po dobu nejméně 15 dnů, a to na úřední desce504 správce daně. Účinky doručení nastávají okamžikem vyzvednutí písemnosti adresátem. Neníli písemnost vyzvednuta, považuje se za doručenou 15. dnem. Doručování hromadným předpisným seznamem se děje v případě, že tak stanoví zákon. V souladu s ustanovením § 147 daňového řádu se hromadný předpisný seznam představuje specifický typ rozhodnutí o stanovní daně v případech předvídaných ve zvláštních zákonech505. Hromadný předpisný seznam se zpřístupní k nahlédnutí po dobu nejméně 30 dnů. Za den doručení se považuje 30. den ode dne zpřístupnění seznamu. Adresáti jsou o hromadném předpisném seznamu informováni prostřednictvím veřejné vyhlášky, ve které se označí daně, místo a dobu k nahlédnutí a která se vyvěsí rovněž minimálne na dobu 30 dnů.506

504

Sasmozřejmě také způsobem, který umožňuje dálkový přístup.

505 Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů; zákon č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších. 506

Srovnej: JAREŠOVÁ, Jana. Daňový řád – 2. Část – Doručování. Daňový expert. 2010, č. 2,, s. 26; nebo BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011 s. 272 – 278.

152

7.2 Doručování dle Ordynacji podatkowej / Doręczenia według Ordynacji podatkowej Doručování v daňovém procesu v Polsku upravuje Ordynacja podatkowa v ustanoveních článků 144 a následujících.507 Obecnou zásadou doručování v daňovém procesu je skutečnost, že se doručuje účastníkovi nebo jeho představiteli (ve smyslu orgánů právnických osob, jako je jednatel - tzv. doručení skutečné508), nebo pro nemožnosti doručení adresátovi, např. proto, že nebyl zastižen - doručování náhradní509. Finančněprávní teorie v rámci výše uvedeného rozlišuje ještě doručování fikcí510.511 V případě, že má účastník ustanoveného zástupce, doručuje se jemu, a pokud jich má více, měl by označit jednoho za zástupce pro doručování. Pokud tak neučiní, doručuje daňový orgán kterémukoli z nich. Ordynacja podatkowa rozlišuje následující možnosti doručení písemnosti: •

Doručení

prostřednictvím

provozovatele

poštovních

služeb512

(s

doručenkou); •

Doručování svými zaměstnanci (s doručenkou);

•

Doručování osobami oprávněnými na základě jiných předpisů (s doručenkou);

•

Doručování elektronickou cestou (kromě potvrzení513) – emailem, a částečně z portálu514, neboť zde si vyzvedává písemnost adresát a tam také potvrzuje zaručeným elektronickým podpisem její převzetí515);

507 Srovnej: ADAMIAK, Barbara. Ordynacja podatkowa: komentarz 2011. Wrocław: Unimex, 2011, s. 677 a násl. 508

„Doręczenie właściwe”

509

„Doręczanie zastępcze”

510

„Doręczenie fikcyjne”

511

Srovnej: KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, s. 209 – 212. 512

Dle zákona poštovního zákona: ustawa z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe, ze zm. (Dz.U. 2012 poz. 1529).

153

•

Starosta516 s doručenkou (v případě, že je daňovým orgánem starosta obce, starosta města).

Článek 144 Ordynacji podatkowej je projevem zásady oficiality doručování, což znamená, že na adresátovi netíží žádná zákonná povinnost být aktivní v souvislosti s doručováním písemnosti.517 V České republice stojí také doručování na zásadě oficiality, ale po posledních novelách se může zdát být oslabeno zavedením principu povinné doručovací adresy a s tím odpovědnosti za přebírání zásilek. V podstatě podobná situace je v Polsku, neboť v průběhu řízení má účastník a jeho zástupce povinnost informovat daňový orgán o změně adresy (také elektronické adresy, pokud požádal o doručování tímto způsobem. V případě nesplnění této povinnosti se doručuje písemnost na současnou adresu a orgán zakládá písemnost do daňového spisu k prokázání doručení.518 Navíc, pokud se podíváme do článku 147 Ordynacji podatkowej, ten stanoví adresátovi, který odjíždí za hranice na dobu delší než 2 měsíce povinnost ustanovit si zástupce pro doručování. Srovnáme-li s úpravou v České republice, tato je mnohem benevolentnější. Český zákonodárce výslovně takovou povinnost nedefinuje, avšak sekundárně může vyplývat z ustanovení o neúčinnosti doručení, resp. její objektivní lhůty 6 měsíců, po uplynutí které není možné žádat o vyslovení neúčinnosti doručení. Takže potencionální adresát určitým způsobem aktivní musí být, avšak to by byl již velmi extenzivní výklad zásady oficiality.

513

„Zaświadczenie”

514

Tzv. ePUAP - Elektroniczna Platforma Usług Administracji Publicznej (dále také ePuap).

515

Srovnej čl. 152a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926); 516

„Sołtys”

517

DZWONKOWSKI, Henryk. Ordynacja podatkowa. 3. vyd. Warszawa: C. H. Beck, 2011, s. 927 – 928.

518

Srovnej s ustanovením čl. 146 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

154

V Polsku na rozdíl od České republiky se nevyskytuje problém se splněním zákonné formy doručování a v souvislosti s tím také s formální nesprávností doručení v České republice, resp. v případě takovéhoto doručení pouze nemožnosti nastaní fikce doručení. Polský daňový orgán v souladu se zásadou rychlosti a efektivity řízení sám vybírá možnost, kterou pro doručování použije. Chybí tak zasada priority elektronické formy doručování – prostřednictvím datových schránek zavedená zakonem o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentu. V souladu s čl. 144a Ordynacji podatkowej existuje také možnost elektronického doručování (kromě potvrzení), avšak pouze na žádost nebo se souhlasem účastníka (adresáta). Ordynacja podatkowa reguluje stejně jako české procesní předpisy zvlášť podmínky doručování fyzickým osobám. Písemnosti je tedy možno doručovat: •

V místě bydliště,

•

V zaměstnání (doručuje se přímo fyzické osobě),

•

V sídle daňového orgánu (toto by se dalo také považovat za český ekvivalent k „doručování při jiném úkonu“.

•

V zaměstnání adresáta (doručuje se zaměstnavateli) – osobě oprávněné zaměstnavatelem k převzetí písemnosti.

•

Kdekoli, kde bude adresát zastižen. V případě, že adresát nebude zastižen, se bude doručovat s doručenkou zletilému

správci domu, sousedovi nebo ostraze domu, pokud tyto osoby souhlasí s předáním písemnosti adresátovi (tzv. náhradní doručení). Jedná se o obdobnou úpravu jako v daňovém řádu s tím, že potencionální osoby přebírající písemnosti jsou taxativně uvedeny, kdežto dle daňového řádu lze doručit „jiné vhodné osobě, která se v okolí zdržuje“. Názory na to, zda daňový orgán musí doručovat postupně v souladu s hierarchií a systematikou zákona, tj. nejdříve v místě bydliště a až nakonec kdekoli kde je adresát

155

zastižen a také zda musí postupně doručovat jednotlivým osobám v případě náhradního doručení, se v literatuře519 a judikatuře různí. Z judikatury vyplývá, že orgán může zvolit způsob, jakým bude doručovat tak, aby dodržel zásadu rychlosti a ekonomie řízení.520 Někteří autoři také argumentují tím, že v čl. 148 odst. 2 nebyl použit obrat „v případě, že není doručení možné“, proto dle jejich názoru je možné doručovat v podstatě libovolně a daňový orgán se nemusí striktně držet zákonné (systematické) posloupnosti.521 V případě, že bude doručováno v souladu s čl. 148 a 149522 a adresát nebude zastižen: •

Uloží provozovatel poštovní služby po dobu 14 dnů písemnost na poštovním úřadě, pokud se doručuje jeho prostřednictvím

•

Nebo se písemnost ukládá na dobu 14 dnů na obecním úřadě (městském úřadě), pokud se doručuje prostřednictvím pracovníka správce daně nebo jiné osoby, pokud tak stanoví zvláštní předpis.523

Současně je adresát informován o uložení písemnosti, a to 2 krát, v případě, že si zásilku nepřevzal do 7. dne. Upozornění na uložení zásilky se vloží do domovní schránky adresáta nebo pokud to není možné na dveřích jeho bytu, kanceláře nebo jiné místnosti, kde adresát vykonává svou pracovní činnost, nebo na viditelném místě při vstupu na pozemek adresáta. Účinky doručení nastávají v tomto případě uplynutím výše uvedené lhůty. Písemnost se následně vrací daňovému orgánu, který ji založí do spisu jako důkaz o provedeném doručení.

519

Srovnej: DZWONKOWSKI, Henryk. Ordynacja podatkowa. 3. vyd. Warszawa: C. H. Beck, 2011, s. 939 – 942.

520

Srovnej: Wyrok NSA z 22 stycznia 2009 r., II FSK 1905/08, Legalis.

521

Srovnej: OFIARSKI, Zbigniew. Ogólne prawo podatkowe: zagadnienia materialnoprawne i proceduralne. Warszawa: LexisNexis, 2010, s. 263. 522

Viz výše místa, kde se doručuje fyzickým osobám.

523

Stovnej ustanovení čl. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

156

Doručování právnickým osobám a také organizačním jednotkám osobám bez právní subjektivity524 se doručuje dle ustanovení čl. 151 Ordynacji podatkowej v sídle nebo místě, kde vykonávají svou činnost – osobě oprávněné k převzetí korespondence. V případě, že uvedená adresa neexistuje nebo není shodná s předmětným registrem a není možné určit místo, kde vykonává podnikatelskou činnost, písemnost se zakládá do spisu s právními účinky doručení bez dalšího. Zákon také upravuje náležitosti doručenky, kde tato musí obsahovat vlastnoruční podpis a datum doručení. V případě, že adresát nemůže nebo odmítá potvrdit převzetí písemnosti, doručovatel sám vyznačí datum doručení, osobu, která převzala písemnost a také důvod chybějícího podpisu na doručence.525 Totéž platí v případě odepřaní převzetí písemnosti adresátem, avšak písemnost se samozřejmě vrací odesílateli spolu s informací o odmítnutí a datem odmítnutí. Písemnost zakládá daňový orgán do spisu. Účinky doručení nastávají okamžikem odmítnutí.526 V případě doručování prostřednictvím prostředků elektronické komunikace je účinně doručeno v momentě, kdy daňový orgán obdrží v elektronické formě zprávu o jejím přijetí, a to nejpozději do 7 dnů ode dne odeslání zprávy. Pokud se tak nestane, bude doručováno způsoby dle ustanovení čl. 144 Ordynacji podatkovej, tj. běžnými způsoby. Zvláštní podmínky pro doručování stanoví Ordynacja podatkowa pro doručování celními orgány ve věcech daně z přídané hodnoty a spotřební daně a odkazuje na regulaci v čl. 83 a 84 „Prawa celnego“527, což je také rozdíl oproti české úpravě, tam se

524

V Polsku se bude typicky jednat o osobní společnosti, tj. „spółka jawna”, „spółka partnerska”, „spółka komadytowa”, „spółka komadytowo-akcyjna”. 525

Srovnej ustanovení čl. 152 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926). 526

Ustanovení čl. 153 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926). 527

Ustanovení čl. 147a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

157

v řízení vedené celním orgánem postupuje shodně jako v řízení před jiným daňovým orgánem.

158

8.

Doručování „v jiných procesech“ / Doręczenia w innych procedurach Jak již zaznělo výše, institut doručování není doménou jen daňového procesu, ale

je zakotven ve všech procesních kodexech. Proto s cílem přiblížit čtenáři a poukázat na jednotlivé shody či rozdíly, bude v následující kapitole uveden přehled právní úpravy doručování v nejdůležitějších procesních předpisech, resp. zejména jednotlivé způsoby, jaké mohou být orgány veřejné správy využity. S ohledem na příbuznost a blízkost daňového a správního procesu jsem si vybral správní řády v obou zkoumaných zemích a také občanské soudní řády, neboť se jedná vedle trestního řízení, resp. trestního řádu o stěžejní normu mající zásadní dopad na práva a povinnosti osob.

8.1 Doručování ve správním procesu / Doręczenia w postępowaniu administracyjnym Právní úprava doručování v českém správním procesu se nachází v Díle 4 druhé části zákona č. 500/2004 správní řád, ve znění pozdějších předpisů. Když zhodnotíme strukturu právní úpravy, je velice podobná s úpravou obsaženou v daňovém řádu. Začíná společnými ustanoveními upravujícími doručování, tj. i jednotlivé způsoby doručování a spolu s úpravou doručování do vlastních rukou. Dále jsou ustanovení upravující doručování fyzickým a právnickým osobám. Nechybí ani úprava neúčinnosti doručení, resp. překážek, které mohou bránit doručení a také doručování do zahraničí či zvláštní způsoby doručování, tj. doručování veřejnou vyhláškou. Na rozdíl od daňového řádu neobsahuje doručování hromadným předpisným seznamem, což je specifikum daňového procesu. V souladu s ustanovením § 19 správního řádu správní orgány doručují písemnosti přednostně prostřednictvím veřejné datové sítě do datové schránky. Tato změna je reakcí na elektronizaci veřejné správy a zavedení datových schránek po

159

problémech se spuštěním s účinností od 1. listopadu 2009. Chybí zde výslovná možnost doručení při úkonu, avšak toto vyplývá dle mého již ze samotné úpravy vedení řízení či protokolu a to také v souvislosti s materiálním principem doručení, kdy se adresát s obsahem seznámí při tomto úkonu.528 Správní řád poskytuje možnost jako v případě daňového řádu doručovat správním orgánem samotným či prostřednictvím jiného orgánu. To znamená, že tento správní orgán nese odpovědnost za řádné doručení písemnosti, ať už pro její doručení zvolí jakýkoli zákonem předvídaný způsob, tedy ať doručuje sám, nebo prostřednictvím jiných subjektů uvedených v odstavci 1 a 2.529 Samozřejmě se specifiky správního práva, tj. těmito orgány mohou být zejména obecní úřad, policejní orgán či obecní policie, tam kde to stanoví zákon.530 Další možností je doručování prostřednictvím provozovatele poštovních služeb. Samozřejmě je třeba tak jako v případě daňového řádu dodržet preferenci způsobů doručování tak, jak to stanoví zákon. Na rozdíl od daňového řádu, kde tato možnost elektronické komunikace, resp. doručování zcela vypadla a byla nahrazena institutem datových schránek, je doručování prostřednictvím emailu se zaručeným elektronickým podpisem. V rámci správního procesu může správní orgán na požádání účastníka, a pokud to nevylučuje zákon nebo povaha věci, doručovat na adresu pro doručování531 nebo elektronickou adresu, kterou mu účastník řízení sdělí, zejména může-li to přispět k urychlení řízení; taková adresa může být sdělena i pro řízení, která mohou být u téhož správního orgánu zahájena

528

Srovnej také ustanovení § 72 odst. 1 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších právních předpisů. 529

JEMELKA, Luboš a kol. Správní řád: komentář. 2. vyd. Praha: C.H. Beck, 2009, s. 72.

530

Srovnej ustanovení § 19 odst. 2 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů,

531

Volba adresy pro doručování je také součástí úpravy daňového řádu.

160

v budoucnu. V souvislosti s tím zákon obsahuje speciální úpravu účinků doručení při těchto dvou způsobech doručování532. Dále správní řád obsahuje úpravu doručování do vlastních rukou a doručenky. Úparva je velice podobná s tím, že zákon uvádí v porovnání s daňovým řádem, že do vlastních rukou by měly být také doručovány písemnosti, u kterých hrozí, že by mohla být vydána jinému účastníkovi řízení, který má na věci protichůdný zájem. Typickým příkladem by mohly být sousedské spory. Zákon podrobněji rozvádí doručování fyzickým osobám, které je opět v podstatě shodné. Ve srovnání s daňovým řádem mluví také o podnikající fyzické osobě, kdežto v případě daňového procesu se podpůrně použijí ustanovené o doručování právnickým osobám. Dále také obsahuje speciální úpravu o doručování advokátům533, kde písemnost určenou do vlastních rukou mohou převzít také advokátní koncipienti nebo jeho jiní zaměstnanci.534 Zásadně shodná je také úprava doručování právnickým osobám a také doručování do ciziny. Za zmínku možná stojí speciální úprava neúčinnosti doručení pro právnické osoby, které nemohou argumentovat tím, že se na adrese jejího sídla nikdo nezdržuje. Úprava ukládání písemnosti se také ničím neliší, včetně délky a běhu lhůt, kromě možnosti uložení písemnosti na obecním úřadě, což je opět specifikum správního

532

Ustanovení § 19 odst. 8 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů:

Písemnosti uvedené v odstavci 4 se na požádání adresáta doručují jiným způsobem podle tohoto zákona; v takovém případě platí, že písemnost je doručena třetím dnem ode dne, kdy byla odeslána. V případě doručování na elektronickou adresu platí, že písemnost je doručena v okamžiku, kdy převzetí doručované písemnosti potvrdí adresát zprávou podepsanou jeho uznávaným elektronickým podpisem. Nepotvrdí-li adresát převzetí písemnosti nejpozději následující pracovní den po odeslání zprávy, která se nevrátila jako nedoručitelná (odstavec 9), doručí správní orgán písemnost, jako by adresát o doručení naelektronickou adresu nepožádal. 533


534

Pro doručování písemnosti notáři, soudnímu exekutorovi a jiné osobě, která poskytuje právní pomoc podle zvláštních zákonů, platí věta první až třetí přiměřeně. Ustanovení o doručování právnickým osobám (§ 21) platí pro doručování písemnosti advokátovi, notáři, soudnímu exekutorovi a jiné osobě, která poskytuje právní pomoc podle zvláštních zákonů, obdobně.

161

řízení, avšak na straně druhé nevidím důvod, proč by tomu tak nemohl být i v případě daní.

8.2 Doručování dle občanského soudního řádu / Doręczenia według czeskiego kodeksu postępowania cywilnego Úpravu doručování pro potřeby občanského soudního se nachází v ustanoveních § 45 a násl. zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů. Tato úprava prodělala nejednu změnu, je to pozorovatelné mezi jinými na spoustě zrušených ustanovení týkajících se doručování. Změny v právní úpravě dle občanského soudního řádu jsou odrazem elektronizace činností veřejné správy. Změny se datují na 1. 7. 2009, kdy se tzv. souhrnnou novelou535 do občanského soudního řádu promítly změny v oblasti doručování související se zaváděním institutu datových schránek. Touto novelou se měnily způsoby doručování – zavedla se zákonná priorita doručení prostřednictvím veřejné datové sítě do datové schránky; zavedla se odpovědnost adresáta za přebírání zásilek, odbřemenily se soudy od povinnosti zkoumat aktuální adresu pobytu účastníka řízení. Mezi hlavní změny v právní úpravě doručování v civilním procesu tak patří:536 •

Nové způsoby doručování (prostřednictvím datové schránky účastníka nebo jeho zástupce);

•

Zákonné pořadí způsobů doručování (priorita datové schránky – jako u ostatních procesů);

•

Princip povinné doručovací adresy (obdobně v ostatních procesech);

535

Zákon č. 7/2009 Sb., kterým se mění zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony. 536

Srovnej: KORBEL, František; PRUDÍKOVÁ, Dana. Nové instituty a postupy při doručování listinných zásilek. Bulletin advokacie. 2010, č. 4, s. 15.

162

•

Rozšíření možností volby adres pro doručování ze strany účastníka (tyto možnosti také existují v jiných procesech – viz výše);

•

Sjednocení lhůt pro uložení a vznik fikce doručení (10 dnů – shodně s ostatními předpisy upravujícími doručování);

•

Nový institut vhození do schránky (stejné jako u jiných procesů);

•

Omezení možnosti vyslovení neúčinnosti doručení kvalifikovaným důvodem (ačkoli je tento tzv. „omluvitelný důvod“ nejvágnější a nejméně přísný ve srovnání s úpravou ve správním a daňovém řádu)

•

Sjednocení doručovacích postupů v občanském soudním řádu s dalšími procesními předpisy, což vyplývá z výše uvedeného.

V souladu s občanským soudním řádem je možno doručovat několika způsoby: •

Při jednání nebo jiném soudním úkonu (je možné doručit kdekoli bude adresát zastižen – tuto možnost lze samozřejmě využít také v případě jiných způsobů, zejména listinných; v případě elektronického doručování bude adresát zastižen de facto vždy „kdekoli“, odkud vstoupí do datové schránky, pokud nenastane fikce doručení 10 dnem po dodání do datové schránky);

•

Do datové schránky (doručuje se do datové schránky)537

•

Na jinou zvolenou adresu (doručuje se na zvolenou domovní nebo elektronickou adresu (emailem)538

•

Prostřednictvím doručujícího orgánu nebo účastníka řízení nebo jeho zástupce. (doručuje se na povinnou doručovací adresu dle § 46b539)

537

Tuto možnost nelze přeskočit ani v případě, že by si adresát zvolil jinou adresu, at domovní nebo emailovou. Bylo by to v rozporu s koncepcí priority datových schránek. U osob, které mají zřízenou adresu dobrovolně (typicky fyzické osoby), ji mohou znepřístupnit a tím se jim otevře možnost využít dalších způsobů doručování. 538

I při sdělení adresy účastníkem soudu mu nevzniká právní nárok na přednostní doručování tímto způsobem. Mohlo by se totiž stát, že si účastník zvolí velmi těžko dosažitelnou adresu. Je proto ponecháno na uvážení soudu a tohoto způsobu se využije zejména, pokud to přispěje k urychlení řízení.

163

Občanský soudní řád zavádí pojem „doručujícího organu“, které ostatní procesní předpisy nepoužívají. Souvisí to však opět se specifiky soudního řízení, jeho jednotlivými fázemi a tím, že určité činnosti byly přenesené na jiné subjekty soukromého práva – zejména exekutory. Doručujícími orgány jsou540:

539

•

soudní doručovatelé,

•

orgány Justiční stráže,

Adresa pro doručování prostřednictvím doručujícího orgánu, účastníka řízení nebo jeho zástupce:

a) u fyzické osoby adresa evidovaná v informačním systému evidence obyvatel, na kterou jí mají být doručovány písemnosti; není-li taková adresa evidována, adresa místa trvalého pobytu vedená podle zvláštního právního předpisu) nebo adresa místa pobytu cizince na území České republiky podle druhu pobytu cizince, b) u podnikající fyzické osoby adresa sídla nebo adresa zástupce pro doručování uvedená ve smlouvě, ve sporu z této smlouvy; má-li obchodní závod (dále jen „závod“) fyzické osoby organizační složku, i adresa sídla organizační složky, c) u fyzické osoby ve výkonu trestu odnětí svobody nebo ve vazbě adresa věznice, v níž vykonává trest nebo vazbu, d) u fyzické osoby v zařízení pro výkon ochranného opatření zabezpečovací detence, ústavní nebo ochranné výchovy adresa tohoto zařízení, e) u právnické osoby adresa sídla zapsaná v příslušném rejstříku nebo adresa zástupce pro doručování uvedená ve smlouvě, ve sporu z této smlouvy; má-li právnická osoba organizační složku, i adresa sídla organizační složky, f) u advokátů adresa jejich sídla, g) u notářů adresa jejich notářské kanceláře, h) u soudních exekutorů adresa jejich kanceláře, i) u patentových zástupců adresa jejich sídla nebo bydliště zapsaná u Komory patentových zástupců, j) u insolvenčních správců adresa jejich sídla zapsaná v seznamu insolvenčních správců, k) u státu adresa sídla příslušné organizační složky státu, v případě Úřadu pro zastupování státu ve věcech majetkových adresa jeho příslušného územního pracoviště, l) u státního zastupitelství adresa jeho sídla, m) u správních úřadů adresa jejich sídla, n) u obcí a vyšších územních samosprávných celků adresa sídla obecního úřadu a adresa sídla krajského úřadu nebo Magistrátu hlavního města Prahy. 540

Ustanovení § 46 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších přeedpisů.

164

•

soudní exekutoři,

•

provozovatelé poštovních služeb. Zákon dále uvádí další orgány, pomocí kterých je možno doručovat. Výčet je

taxativní, takže jejich okruh nelze rozšířit, ani kdyby daný orgán s doručením písemnosti souhlasil. Nenastaly by totiž účinky doručení.541 Pokud se srovnají další instituty a podmínky pro doručování, lze konstatovat a vyplynulo to již z přehledu uvedeného v úvodu, principy jsou stejné se specifiky pro dané odvětví. V občanském soudním řízení se určitě projevuje šíře jeho závěru a jeho rozmanitost – sporná a nesporná řízení a také častá účast dalších subjektů na řízení – advokáti, notáři, exekutoři. Na straně druhé dle mého názoru v případě těchto podnikajících fyzických osob by stačilo a nedocházelo by ke zbytečnému zaplevelování zákona, kdyby byla doručovací adresa stanovena obecně, jako je tomu např. ve správním řádu, tj. jako adresa jejich sídla. Objevuje se také regulace zástupců pro doručování, kde v porovnání s ostatními právními předpisy je speciální ustanovení pro doručování osobám, kterým bylo v souvislosti s uložením opatření na ochranu před domácím násilím, zakázáno, aby se zdržovaly v bytě nebo jinde, kam by jim mohlo být doručováno. Je vidět že zákonodárce pamatoval na situace vyplývající z řízení před civilními soudy, avšak dle mého názoru takovéto osobě budou doručovány také písemnosti či rozhodnutí v rámci jiných řízení, která však na tuto možnost nepamatují. Společná, kompletní a komplexní úprava by tento nedostatek mohla určitě odstranit. Najdeme také speciální úpravu pro účinky doručení v případě doručování prostřednictvím emailu. V daňovém řádu chybí tento způsob, ale správní řád toto řeší, avšak rozdílně. Dle správního řádu je potřeba emailovou zprávu potvrdit nejpozději následující pracovní den, dle občanského soudního řádu na to má účastník dny 3.

541

Srovnej: DRÁPAL, Ljubomír a kol. Občanský soudní řád: Komentář. Praha: C. H. Beck, 2009.

165

Zákon upravuje také doručování do vlastních rukou, uložení písemnosti pro případ nezastižení adresáta, prokazování doručení, neúčinnost doručení a také doručování do ciziny. Řešena je také problematika zvláštních způsobů doručování – doručování vyvěšením na úřední desce. Lze říci, že úprava je zásadně stejná, resp. místy nejpodrobnější ve srovnání se správní a daňovým řádem a dalo by se tedy pro potřeby tvorby společné úpravy o doručování orgány veřejné správy z ní vycházet.

8.3 Doručování „v postępowaniu administracyjnym” / Doręczenia według „Kodeksu postępowania administracyjnego“ Pokdu srovnáme právní úpravu doručování dle Kodeksu postępowania administracyjnego542 a Ordynacji podatkowej zjístíme, že je v podstatě nejen obsahově stejná, ale že i zápisy jednotlivých ustanovení jsou slovo od slova totožné. Jediné podstatnější specifikum, které v úpravě doručování v polském správním řízení chybí ve srovnání s daňovým procesem, je povinnost adresátů správy daní v případě, že odjíždí za hranice na více jak 2 měsíce, stanovit si zástupce pro doručování. Právní úpravu najdeme v ustanovení článku 39 a násl. Kodeksu postępowania administracyjnego. Dle mého názoru v tomto případě nic nebrání jediné a jednotné úpravě týkající se doručování či obecněji komunikace s organy veřejné správy, která by se nacházela ve zvláštním zákoně.

542

Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, ze zm. (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168).

166

8.4 Doručování dle „Kodeksu postępowania cywilnego” / Doręczenia według „Kodeksu postępowania cywilnego” Polský civilní proces je regulován Kodeksem postępowania cywilnego543 a úpravu institutu doručování najdeme v čl. 131 a násl. Ve srovnání s právní úpravou doručování v polském správním řádu a Ordynacji podatkowej, je tato velmi specifická s ohledem na specifika a různorodost civilního procesu. Na soudech může být také na návrh předsedy soudu zřízena vyhláškou ministra spravedlnosti doručovací služba, a to v závislosti na velikostí soudu, nákladech a potřebách zabezpečení efektivity doručování. Zaměřím se však pouze na možnosti, jakých může soud využít pro doručení písemností. •

Předně tak může být doručena písemnost předáním přímo na sekretariatu soudu;

•

Lze doručovat také elektronicky v řízení o vydání platebního rozkazu544 prostřednictvím teleinformačního systemu;

•

Dále provozovatelem poštovních služeb;

•

Doručení fikcí, a to založením písemnosti do spisu – bude se jednat např. o situace, kdy právnické osobě, organizaci nebo fyzické osobě zapisující se do veřejného rejstříku nebo evidence nelze doručit běžnými způsoby a soud nezná novou adresu ani ji není možné zjistit z výše uvedených rejstříků, založí po neúspěšném doručování písemnost do spisu.545

543

Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego, ze zm. (Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296). 544

„postępowanie upominawcze“

545

Srovnej s ustanovením čl. 139 odst. 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego, ze zm. (Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296).

167

V souvislosti s výše uvedeným lze konstatovat, že způsoby, resp. formy jakými je doručováno účastníkovi se zásadně neliší od ostatních procesních předpisů. Jak bylo řečeno výše ovšem se specifiky typickými pro danou oblast. Na straně druhé i zde by se dalo najít ještě více společných momentů, resp. rozšířit obecně možnosti elektronické komunikace, avšak to jistě souvisí s aktuálně probíhající elektronizací veřejné správy, která nerovnoměrně zasahuje jednotlivé oblasti a závisí také od připravenosti jednotlivých orgánů veřejné správy – jak technické, tak organizační a znalostní. S tím jde ruku v ruce mnohdy problém legislativní nepřipravenosti.

168

9.

Elektronizace veřejné správy v České republice a Polsku se zaměřením na doručování / Elektronizacja administracji publicznej w Republice Czeskiej i Polsce - doręczenia Předmětem této práce není popisovat a analyzovat elektronizaci veřejné správy

jako celku, avšak v souvislosti s tím, že zasáhla do mnoha oblastí našeho života, je nutné si alespoň představit jednotlivé instituty, které se přímo dotýkají doručování ve veřejné správě. Největší pozornost je věnována institutu datových schránek jako primárnímu a pro mnoho subjektů v České republice obligatornímu způsobu doručování. Nastíněny jsou také další možnosti komunikace se správcem daně, tj. jak z předchozího výkladu vyplývá doručování emailem se zaručeným elektronickým podpisem, avšak v současné době v České republice způsob fakultativní, a také v Polsku relativně nové portálové řešení doručování, opět fakultativní, účastníkům řízení prostřednictvím tzv. e-Puapu546 – ekvivalentu českého portálu veřejné správy547. Kromě portálu veřejné správy existují v České republice další portálová řešení, kterými se buď i přímo doručuje, jako je tomu u insolvenčního rejstříku, nebo např. tzv. Daňová informační schránky, která slouží pro poskytování informací daňové správy daňovým subjektům.

9.1 Pojem elektronizace, e-governmentu / Pojęcie elektronizacji, egovernmentu Již dlouhou dobu do všech oblastí našeho života pronikají ve větší nebo menší míře počítače. Probíhá elektronizace celého života. Komunikujeme na dálku, pracujeme v „domácích kancelářích“, studujeme „on-line“. Zda tento vývoj je posunem směrem kupředu nebo povede k záhubě lidstva jako společenství, se necháme překvapit. Pravdou

546

Viz: www.epuap.gov.pl

547

Viz: www.portal.gov.cz

169

je, že nynější vývoj společenství, zrychlování života a nároky kladené na občany si vynucuje tuto elektronizaci. Výjimkou není ani oblast veřejné správy. I zde se již dlouhou dobu setkáváme se snahami o zefektivnění, zkvalitnění a zrychlení její práce. Jednou z cest, která vede ke kýženému cíli je nepochybně elektronizace a možnost komunikovat s veřejnou správou prostřednictvím internetu. Kromě ryze praktických a faktických dopadů rozvoje počítačových a komunikačních technologií jsou zde i dopady vědecké. Vzniká nová vědecká disciplína548, která zkoumá právě přenos a sdílení informací pomocí nových elektronických prostředků. Je třeba si také uvědomit, že stěžejním pojmem celého procesu elektronizace je široce chápaný pojem "informace". Elektronizace, resp. komunikace pomocí moderních informačních technologií, je pouze jednou z forem mezilidské komunikace, tj. transferu informací.549 Celou prací se prolíná pojem “elektronizace veřejné správy”, resp.“eGovernmentu”, jakožto výsledku určitého procesu, jakým probíhající elektronizace všech oblastí našeho života nepochybně je.550 Nelze však tvrdit, že e-Government je status quo, který se dále nevyvíjí. Jak píše Mates a Smejkal ve své knize pojednávající o e-Governmentu, tento výraz se stal součástí newspeaku moderní společnosti natolik, že se k němu snad ani nehledá odpovídající překlad v žádném jazyce.551

548

Informační věda

549 CZUDEK, Damian. Elektronizace veřejné správy v České a Polské republice, především té daňové. In DÁVID, Radovan a kol. Dny práva – 2010: 4. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university. Brno: Masarykova univerzita, 2010. 550

Srovnej CZUDEK, Damian. Electronisation of the Public Administration primarily focusing on the Data boxes, In: New Economic Challenges – 3rd International PhD Students Conference. Brno: Masarykova univerzita, 2011. 551

MATES, Pavel; SMEJKAL, Vladimír. E-government v českém právu. Praha: Linde, 2006, s. 9.

170

S pojmem e-Governmentu se setkáváme všude okolo. Není pouze pojmem módním, ale také moderním. Ve své podstatě je další fází jak přiblížit veřejnou správu občanovi, ale také, jak se vypořádat s nutností rychlosti a efektivity komunikace, tj. jedněmi z předpokladů tzv. dobré správy. Z tohoto pohledu pojem e-Governmentu najdeme také v dokumentech Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj.552 EGovernment je tady chápán jako „používání informací a komunikačních technologií, a částečně také internetu, jako nástroje k dosažení lepší veřejné správy“.553 E-Government se snažila vydefinovat také Světová banka na svých internetových stranách. Dle Světové banky se e-Government týká „use by government agencies of information technologies (such as Wide Area Networks, the Internet, and mobile computing) that have the ability to transform relations with citizens, businesses, and other arms of government. These technologies can serve a variety of different ends: better delivery of government services to citizens, improved interactions with business and industry, citizen empowerment through access to information, or more efficient government management. The resulting benefits can be less corruption, increased transparency, greater convenience, revenue growth, and/or cost reductions“.554 V nejjednodušším slova smyslu je e-Government synonymem pro dodávání veřejných informací a veřejných služeb prostřednictvím internetu.555

552

Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj. IMPLEMENTING E-GOVERNMENT IN OECD COUNTRIES: EXPERIENCES AND CHALLENGES, [Citováno 25. května 2011]. Dostupný z: http://www.oecd.org/dataoecd/35/6/36853121.pdf 553

Tamtéž : „the use of information and communication technologies, and particulary the internet, as a tool to achieve better government“

554

Definition of e-Government, World Bank, Washington D.C. [Citováno 25. května 2011]. Dostupný z: http://web.worldbank.org/WBSITE/EXTERNAL/TOPICS/EXTINFORMATIONANDCOMMUNICATI ONANDTECHNOLOGIES/EXTEGOVERNMENT/0,,contentMDK:20507153~menuPK:702592~pageP K:148956~piPK:216618~theSitePK:702586,00.html 555

Global e-Government Survey, World Markets Research Centre, Brown University, Providence 2001, str. 1 [Citováno 12. června 2007] Dostupný z: http://www.respondanet.com/english/financial?mgmt/reports/Globalegovsurvey.pdf

171

Z jazykového hlediska se samozřejmě jedná o zkratku slovního spojení „electronic government“, což by se dalo přeložit jako elektronická správa (eadministrace). Polská literatura však poukazuje na nepřesnost interpretace tohoto pojmu. E-government zahrnuje služby nabízené různými organizačními složkami rozpočtů556, které jdou však nad rámec veřejné správy sensu largo. Proto by e-Government měl být chápán jako „elektronický systém veřejných informací a služeb“.557

9.2 Elektronizace ve veřejné správě a moderní metody doručování / Elektronizacja administracji publicznej i nowe sposoby doręczeń 9.2.1 Vývoj elektronizace v České republice / Przebieg elektronizacji w Republice Czeskiej Prvním důležitým dokumentem v rozvoji e-Governmentu v České republice byla „Státní informační politika – Cesta k informační společnosti v roce 1999. Na něj navázalo v roce 2004 tzv. – „Česko 2006“. Po přijetí zákona č. 365/2000 Sb., o informačních systémech veřejné správy a o změně některých dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů, se čekalo, že dojde v revoluci ve veřejné správě a komunikace začne v masovém měřítku probíhat on-line. K revoluci ve veřejné správě, co se týče elektronické komunikace, nedošlo. Bylo učiněno mnoho kroků, ale zřejmě nedůvěra občanů v informační technologie a konzervativnost zapříčinila neúspěch. Dále mohla hrát roli také nepřipravenost orgánů veřejné správy, a to jak technická, tak i odborná. Všechny orgány moci veřejné mají ze zákona e-podatelnu, avšak počet elektronických podání zaostává za klasickou papírovou

556

Státního či samosprávných rozpočtů.

557

LUTEREK, Mariusz. E-government: systemy informacji publicznej. Warszawa: Wydawnictwo Akademickie i Profesjonalne, 2010, s. 35-36.

172

formou.558 Pro výše zmíněnou formu komunikace, tj. email se zaručeným elektronickým podpisem je stěžejní zákon o elektronickém podpisu559. Tato možnost doručování je stále možná ve správním a civilním soudním řízení, pokud o to účastník orgán požádá. Byl proto nutný další krok v rozvoji e-governmentu, další etapa velké reformy veřejné správy - elektronizace veřejné správy v souladu s dnešními trendy a potřebami jak státu, tak občanů, kde prvním a zásadním impulzem k legislativním změnám bylo Usnesení Vlády České republiky ze dne 20. září 2006 č. 1085, o souboru opatření pro urychlení rozvoje e-governmentu v České republice. Jeho výsledkem bylo přijetí zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, také nazývaného „E-government actem“. Je důležitým zákonem v oblasti komunikace orgánů veřejné moci vůči fyzickým a právnickým osobám, fyzických a právnických osob vůči orgánům veřejné moci a díky pozdější novele i mezi těmito subjekty navzájem. Účinnost toho zákona byla stanovena na 1. července 2009. Zákon je obecným předpisem pro doručování a stanovuje nadřazenost použití datové schránky nad jinými způsoby komunikace uvedenými ve zvláštních zákonech, tj. např. ve správním řádu, pro nás samozřejmě i v zákoně o správě daní a poplatků, od 1. ledna 2011 v daňovém řádu.560

558


Zákon č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu, ve znění pozdějších předpisů.

560

CZUDEK, Damian. Doručování do datových schránek – 2 roky poté. In: ŽATECKÁ, Eva a kol. COFOLA 2011: the Conference Proceedings. Brno: Masaryk University, 2011.

173

Tento

zákon

upravuje

autorizovanou

konverzi

písemností,

legalizaci

elektronického podpisu, jednoznačné určení fyzické osoby při elektronické komunikaci a poskytování služeb pro komunikaci s orgány veřejné moci.561 Cílem úpravy citovaného předpisu je především zrovnoprávnění listinné a elektronické formy dokumentu. V souvislosti s tím byl vytvořen institut autorizované konverze dokumentů a zavedení možnosti legalizace uznávaného elektronického podpisu, tj. úřední ověření elektronického podpisu.562 Pro potřeby komunikace zákon o e-Governmentu zavádí institut datové schránky, jakožto elektronického úložiště určeného k doručování orgány veřejné moci, k provádění úkonů vůči orgánům veřejné moci563 a po přijetí novely rovněž dodávání dokumentů fyzických osob, podnikajících fyzických osob a právnických osob564.

9.2.2 Projevy elektronizace ve správě daní / Przejawy elektronizacji w administracji podatkami Projevem výše nastíněných změn je v oblasti práva finančního, resp. správy daní, možnost podávat, a to již od roku 2002, daňová přiznání a jiná podání daňové správě prostřednictvím webové aplikace EPO, která se nachází na stránkách Ministerstva financí – České daňové správy565. Výhodou je, že není za potřebí speciální registrace, celý systém je založen na kvalifikovaném certifikátu s identifikátorem klienta Ministerstva práce a sociálních věcí ČR. Nicméně se od roku 2008 postupně přechází na

561


Webové stránky [cit. http://www.egovernment.cz/best/PDF%2007/EgovAct.pdf

2010-07-09]

Dostupné

z:

563

§2 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 564

§ 2 odst. 1 zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších. 565

http://eds.mfcr.cz

174

nové řešení.566 Daňový subjekt už neposílá email správci daně, ale využívá daňový portál pro vytváření, kontrolu, tisk, ukládání a odesílání podání – jak v elektronické, tak papírové podobě. Pozitivem je nepochybně přehlednost, možnost jednoduché změny, a rychlosti takovéto komunikace.567 Vyplňování probíhá na portálu nebo offline, podle zvoleného způsobu a nabízených možností a odesílání prostřednictvímdatové schránky, kde lze samozřejmě také připojit přílohy v příslušných formátech. S rokem 2014 přichází také změna v oblasti komunikace s finanční správou České republiky, Daňovému subjektu, který má zpřístupněnou datovou schránku, se povinně z moci úřední zřizuje tzv. daňová informační schránka568. Tento se z ní dozví informace o osobních daňových účtech a může nahlédnout do veřejné části elektronických spisů vedených správcem daně. Další změnou je obligatorní elektronická komunikace569 se správcem daně v případě plátce DPH. Výjimku tvoří fyzické osoby, jejichž obrat nepřesáhne 6 mil. Kč

578

Serverové řešení. Kromě serverového řešení je připravena i offline verze aplikace EPO umožňující i bez stálého připojení k síti Internet vyplnit daňové přiznání nebo napsat daňové podání. Instalace aplikace je dostupná ke "stažení" a nainstalování na vlastní personální počítač na internetových stránkách České daňové správy. Cesta ke stažení offline verze aplikace EPO: http://adis.mfcr.cz/adis/jepo/hlavni.htm 567 CZUDEK, Damian. Elektronizace veřejné správy v České a Polské republice, především té daňové. In DÁVID, Radovan a kol. Dny práva – 2010: 4. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university. Brno: Masarykova univerzita, 2010, 7 s. 568

Srovnej: LENDGRÁF, Roman, Daňová informační schránka bude k 1.1.2014 automaticky zřízena všem právnickým osobám, [citováno dne 28. Prosince 2013] Dostupný z: http://landgrafroman.wordpress.com/2013/12/06/danova-informacni-schranka-bude-k-1-1-2014automaticky-zrizena-vsem-pravnickym-osobam/: 1.Osobní daňový účet: přehled jednotlivých daňových účtů s uvedením informace o jeho stavu (zda je evidován nedoplatek či přeplatek na dani nebo zda je osobní daňový účet zcela vyrovnán) 2.Přehled písemností: Služba zpřístupňuje písemnosti z veřejné části spisu. Obsahuje například číslo jednací dané písemnosti, typ písemnosti, datum doručení apod. 3.Osobní daňový kalendář: umožňuje prohlížet termínový kalendář daného uživatele, který uvádí přehled povinností s uvedením termínu pro jeho splnění. 4.Informace o daňovém subjektu: zobrazovány informace konkrétního daňového subjektu, týkající se registrace k daním,adresy, bankovního účtu, a seznam osob přistupujících do DIS. 569

1. Plátce je povinen podat elektronicky na elektronickou adresu podatelny zveřejněnou správcem daně:

175

za 12 bezprostředně po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Plátci tak již nebudou moci komunikovat a podávat podání jiným způsobem než elektronicky, neboť písemné podání bude neúčinné pro nedodržení předepsané formy.

9.2.3 Elektronizace v Polsku / Elektronizacja w Polsce Na rozdíl od českého právního řádu a celkem revolučního řešení komunikace mezi orgány moci veřejné na straně jedné a občany na straně druhé, v podobě datových schránek, v polském právním řádu tuto formu komunikace nenajdeme. Nelze však říci, že by v Polsku, v našem případě při správě daní, neprobíhala elektronizace a správa daní tak nešla s dobou. Prvním důležitým dokumentem je Usnesení Sejmu ze dne 14. července 2000 ve věci tvoření základů informační společnosti v Polsku.570 V listopadu 2000 byl přijat ministerskou radou dokument s názvem „Cíl a směr rozvoje informační společnosti v Polsku“571. Na základě tohoto byl přijat dokument: „ePolsko – plán činností směrem k rozvoji informační společnosti v Polsku v letech 2001 – 2006“572, který vydefinovával plán rozvoje e-Governmentu. Co se týče průběhu elektronizace veřejné správy v Polsku, její zásady a základy byly vydefinovány koncem roku 2002 v dokumentu s názvem „Wrota Polski“.573 V průběhu let byla tato koncepce změněna a v roce 2005 vznikl

a) daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, b) hlášení, c) přílohy k daňovému přiznání, dodatečnému daňovému přiznání nebo hlášení. 2. Přihláška k registraci a oznámení o změně registračních údajů se podává pouze elektronicky na elektronickou adresu podatelny zveřejněnou správcem daně. To neplatí pro identifikované osoby. 570

Uchwała Sejmu z 14 lipca 2000 r. w sprawie budowania podstaw społeczeństwa informacyjnego w Polsce, M.P. 2000 nr 22 poz. 448. 571

Cele i kierunki rozvoju społeczeństwa informacyjnego w Polskce.

572

ePolska – Plan działań na rzecz rozwoju społeczeństwa informatycznego w Polsce na lata 2001 - 2006

573

Wrota. Wstępna koncepcja projektu. Komitet Badań Naukowych, 2002 r. [10. 5. 2011], Dostupné z: http://www.epractice.eu/files/media/media_336.pdf

176

projekt elektronického portálu veřejné správy574. Tato koncepce byla následně konkretizována zákonem ze dne 17. února 2005, o informatizaci činností orgánů plnících úkoly veřejné správy575. Novelizací v roce 2010 výše uvedeného zákona došlo k vytvoření právních podmínek pro vznik polského elektronického portálu veřejné správy, tzn. vytvoření centrálního depozitáře elektronických formulářů veřejné správy, stanovení povinnosti zřízení podatelen pro orgány veřejné správy, dále vytvoření institutu elektronických kont uživatelů i v režimu zabezpečených profilů.576 Cílem projektu ePuapu je tedy vytvoření jednoho portálu, kde budou poskytovány služby veřejné správy, tj. jde o sjednocení a zjednodušení přístupu k veřejné správě na jednom místě – na jedné internetové stránce. Jedná se o obdobu českého portálu veřejné správy577, s tím, že součástí polského portálu jsou také služby daňové správy a navíc, jedná se také o transakční portál, kdežto v České republice s ohledem na unifikaci a zjednodušení byla transakční část portálu nahrazena od 1. ledna 2012 informačním systémem datových schránek.

O roku 1999 je tedy v souladu s polským správním řádem578 možné učinit podání rovněž formou elektronické pošty, avšak v původním znění chybělo upřesnění týkající se podpisu takového podání. Spory ukončila až novela z roku 2005, která k platnosti

574

Elektroniczna Platforma Usług Administracji Publicznej – ePuap.

575

Ustawa z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. Nr 64, poz. 565). 576

ADAMIAK, Barbara; BORKOWSKI, Janusz. Kodeks postępowania administracyjnego: komentarz. 11. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H. Beck, 2011, s. 245-246.

577

www.portal.gov.cz

578

Kodeks postępowania administracyjnego.

177

podání explicitně vyžádala elektronický podpis579. Další možností učinění podání je v souladu s čl. 63 polského správního řádu možnost vyplnění elektronického formuláře na internetových stránkách toho kterého úřadu, pokud se tato možnost v konkrétním případě zákonem předpokládá.580 Kromě jiných důvodů pro ne zcela úspěšnou kvantitu v elektronické komunikaci prostřednictvím zaručeného elektronického podpisu je v Polsku jeho cena, která je cca 8 – 10 krát vyšší než v České republice.

9.2.4 Elektronizace správy daní v Polsku / Elektronizacja administracji podatkowej w Polsce Prvním ze dvou projevů elektronizace při správě daní, o kterém bych se chtěl zmínit, je možnost podávat v elektronické podobě různá přiznání a další podání. Polský právní řád, resp. ministr financí, rozdělil zavádění elektronické formy deklarací do čtyř etap. První se týkala hlavně podání souvisejících s DPH a daní s příjmu právnických osob a spuštěna byla ke dni 1. ledna 2007. Druhá fáze se týkala ročního zúčtování daně z příjmu fyzických osob a její začátek byl stanoven na 1. duben 2008. Počátek dalších dvou fází byl stanoven na 1. červenec 2008 a 1. leden 2009.581 Právní regulace je obsažena v čl. 3a Ordynacji podatkowej a také rozvedení této zákonné možnosti elektronické komunikace se správcem daně v nařízeních ze dne 19. prosince 2007 týkající se určení druhů podání a přiznání, které je možno podávat v

579

Ustawa z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym.(Dz. U. z dnia 15 listopada 2001 r.)

580

Srovnej: SZOSTEK, Dariusz a kol. E-Administracja, prawne zagadnienia informatyzacji administracji. Wrocław: Presscom, 2009. 581

BARTOSIEWICZ, Adam a kol. Leksykon ordynacji podatkowej. Wrocław: Unimex, 2009, s. 269.

178

elektronické podobě582 a nařízení ve věci logické struktury deklarace a podání, způsobu jejich zasílání a druhů elektronických podpisů, kterými musí být podepsány583. Od 16. srpna 2006 zná polský právní řád jakožto jednu z možností doručování "dopisů" při správě daní, doručování na určenou elektronickou adresu - email/portál584. Adresát totiž nejdříve obdrží informační email ohledně uložení písemnosti na ePuapu, kde si ji může vyzvednout a kde také musí ve lhůtě toto převzetí potvrdit zaručeným elektronickým podpisem. Subjekt však musí o takovýto způsob doručení výslovně požádat nebo s ním výslovně souhlasit. Regulace se nachází v čl. 144a, který byl do Ordynacji doplňen.585,586

9.3 Datová schránka / Elektroniczna skrzynka pocztowa587 Cílem úpravy, jak vyplývá z důvodové zprávy k zákonu o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, je především:

582

Rozporządzenie z dnia 19. grudnia 2007 r. w sprawie określenia rodzajów deklaracji, które mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej, 583

Rozporządzenie z dnia 24. grudnia, w sprawie struktury logicznej deklaracji i podań, sposobu ich przesyłania oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone, 584

Art. 144a. § 1. Doręczenie pism, z wyjątkiem zaświadczeń, następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona wnosi o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyraża na to zgodę.

585

Przepis ten został wprowadzony w związku z dostosowaniem ordynacji podatkowej do założeń wynikających z ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. Nr 64, poz. 565 z późn. zm.) 586

CZUDEK, Damian. Elektronizace veřejné správy v České a Polské republice, především té daňové. In DÁVID, Radovan a kol. Dny práva – 2010: 4. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university. Brno: Masarykova univerzita, 2010, 7 s. 587

Tato kapitola vychází z článku: CZUDEK, Damian. Electronisation of the Public Administration primarily focusing on the Data boxes, In: New Economic Challenges – 3rd International PhD Students Conference. Brno: Masarykova univerzita, 2011.

179

•

vytvoření komunikační platformy - datových schránek;

•

autorizovaná konverze dokumentu - obousměrná konverze dokumentů, tedy převod dokumentu z listinné podoby do podoby elektronické a naopak;

•

přiznání takto převedenému dokumentu stejných právních účinků jakých požívá původní dokument a s tím také související zrovnoprávnění listinné a elektronické formy dokumentu,

•

což má zajistit jednodušší, rychlejší, hospodárnější a zejména efektivnější doručování "písemností".588

Pro potřeby komunikace zákon o e-governmentu zavádí datové schránky589, které definuje jakožto elektronické úložiště590 určené k doručování orgány veřejné moci, k provádění úkonů vůči orgánům veřejné moci591 a po přijetí novely rovněž dodávání dokumentů fyzických osob, podnikajících fyzických osob a právnických osob592. Datové schránky lze dle dikce zákona rozlišit na datové schránky: •

orgánů veřejné moci,

•

datové schránky právnických osob,

588

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 14. 589

Datová schránka nenahrazuje email, ačkoli jsou zde určité podobnosti. Co se týče technického řešení, u datových schránek se zpráva neposílá ze serveru na server jako v případě emailů, ale vše se děje na jednom serveru a de facto se pouze určuje, kterému adresátu ta či ona zpráva náleží a má být dodána. 590

Datová schránka má neomezenou kapacitu, avšak po uplynutí 90 dnů ode dne přihlášení se do datové schránky, resp. v případě dodání podle ustanovení § 18a zákona (ustanovení § 6 vyhlášky č. 194/2009 Sb., o stanovení podrobností užívání a provozování informačního systému datových schránek). Toto přináší zvýšené nároky a potažmo i náklady na archivaci dokumentů.

591

§2 odst. 1 písm. a) zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 592

§ 2 odst. 1 písm. c) zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

180

•

datové schránky podnikajících a fyzických osob.593

Funkčnost celého systému datových schránek garantuje stát a zřizovatele a administrátorem datových schránek je Ministerstvo vnitra ČR594. Avšak provozovatelem se stala Česká pošta, s.p. Dle ustanovení § 31 odst. 1 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, zřídí Ministerstvo vnitra datovou schránku orgánům veřejné moci595, právnické osobě596 a advokátu, daňovému poradci a insolvenčnímu správci597 do 90 dnů ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Datová schránka podle věty první je zpřístupněna prvním přihlášením osoby uvedené v § 8 odst. 1 až 4 zákona. Nepřihlásí-li se osoba uvedená v § 8 odst. 1 až 4 do datové schránky, datová schránka se zpřístupní dnem 1. listopadu 2009. Jak je zřejmé z výše uvedeného, tyto osoby mají ze zákona obligatorní povinnost datové schránky používat a byly jim také ze zákona zřízeny (pokud je jim doručováno, je toto doručení stavěno naroveň ostatním způsobům doručení, avšak to, zda budou aktivně datovou schránku používat, myšleno zprávy odesílat, je zcela na jejich vůli598).

593

Webové stránky Ministerstva vnitra http://www.mvcr.cz/clanek/datove-schranky.aspx.

ČR

[cit.

2010-07-09]

Dostupné

594

Ustanovení § 2 odst. 2 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů.

595

Ustanovení § 6 odst. 1 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů.

596

Ustanovení §5 odst. 1 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů.

z:

597

Ustanovení § 4 odst. 3 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. Pro advokáty a daňové poradce platí zatím výjimka na dobu tří let od nabytí účinnosti zákona z obligatorního používání datových schránek - § 31 odst. 3 citovaného zákona. Z těchto osob tak používají ze zákona datovou schránku pouze insolvenční správci, kteří zřejmě zejména díky tomu, že nejsou zatím organizováni a nemají tak svoji stavovskou komoru, nepodařilo se jim si „vylobovat“ odklad. 598

§ 18 odst. 1 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů: "Fyzické osoba, podnikající fyzická osoba, právnická osoba MŮŽE …"

181

Co se týče ostatních podnikajících a fyzických osob ty můžou o zřízení datové schránky požádat599 a je tak zcela na jejich vůli, zda této možnosti komunikace s úřady využijí či nikoli. Pokud jim však bude schránka zřízena a bude aktivována, platí pro tyto subjekty stejná pravidla pro doručování jako pro ostatní se všemi jak pozitivními, ale tak i negativními důsledky z toho plynoucími, např. fikce doručení. Existuje pravidlo, že pro jeden subjekt je zřizována jedna datová schránka. Samozřejmě u právnické osoby může být více osob oprávněných vstupovat do datové schránky. Výše zmíněné pravidlo však neplatí v případě fyzických osob, které mohou mít jednu schránku zřízenou jako fyzická osoba a jednu jako podnikající fyzická osoba. I zde by však mělo být orgány veřejné správy striktně dodržováno, komu, resp. jakou v daném případě daná osoba má pozici. Zda je pouze fyzickou osobou nebo se jedná o zásilku, která směřuje jí, avšak jako podnikateli. Najdeme však i odlišný názory600 a v podobném duchu judikoval i Nejvyšší správní soud ČR601. Tím však dle mého názoru mezi řádky popřel povinnost dodržovat orgány veřejné správy prioritu doručování prostřednictvím datových schránek, resp. doručení do správné schránky, a tím i zákonný způsob doručení. Chybí zde totiž jakákoli sankce pro orgány moci veřejné - např. stěžovatelem požadovaná neplatnost vadně doručeného rozhodnutí. Nejsou ani naplněny základní cíle zmiňovaného.602

599

Ustanovení §§ 3 odst. 1 a 4 odst. 1 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. 600

Viz Závěr č. 86/2009 ze zasedání poradního sboru ministra vnitra ke správnímu řádu ze dne 14. 12. 2009. Ministerstvo vnitra: Závěry Poradního sboru ministra vnitra ke správnímu řádu [cit. 25. května 2010]. Dostupné z:. 601

rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. prosince 2010, sp. zn. 1 As 90/2010 – 95, dostupný na http://www.nssoud.cz

602


182

Dle ustanovení § 17 odst. 1 zákona jsou orgány moci veřejné603 povinny doručovat dokumenty jinému orgánu moci veřejné prostřednictvím datové schránky, a to tehdy, pokud to umožňuje povaha dokumentu a nedoručuje se na místě. Doručování na místě je samozřejmě nejlevnější a nejefektivnějším způsobem doručení. Dále pak zákon stanoví, a opět pokud to umožňuje povaha dokumentu, nedoručuje se na místě ani veřejnou vyhláškou, ale navíc zároveň, pokud má fyzická, podnikající fyzická nebo právnická osoba zpřístupněnou svou datovou schránku, musí se doručovat tímto způsobem. Zákon také přesně stanoví, kdy se dokument zaslaný orgánem moci veřejné považuje za doručený, a to okamžikem, kdy se osoba, která má s ohledem na rozsah svého oprávnění přístup k dodanému dokumentu, přihlásí do datové schránky604. Problém ale vyvstává, když se bude provádět úkony vůči orgánům moci veřejné, protože zákon explicitní úpravu neobsahuje. V tomto judikoval Nejvyšší správní soud, a dle názoru autora zcela správně, že pokud orgán veřejné moci v postavení účastníka řízení doručuje soudu podání prostřednictvím datové schránky, považuje se toto podání za doručené okamžikem jeho dodání do datové schránky, nikoli až okamžikem přihlášení oprávněné osoby do datové schránky, jak stanoví § 17 odst. 3 zákona č. 300/2008 Sb.605

Je tak možné tento závěr zobecnit a konstatovat: "bude-li jakýkoli subjekt činit úkon vůči orgánu moci veřejné, tj. de facto podle § 18 citovaného zákona, okamžik dodání podání (dokumentu) do datové schránky je současně momentem doručení.606

603

Pojem „orgán veřejné moci“ - § 2 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. 604

§17 odst. 3 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů.

605

Usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 15. července 2010, sp. zn. 9 Afs 28/2010, dostupný na http://www.nssoud.cz 606


183

9.3.1 Fikce doručení / Fikcja doręczenia Z hlediska efektivity doručení a rychlosti řízení, a zamezení vyhýbání se doručení je však institut fikce doručení, kterou zákon určuje ve dvou rovinách. Zaprvé fikce doručení nastává v okamžiku, jak jsem uváděl výše, když se oprávněná osoba607 přihlásí do datové schránky. Mluvím zde o fikci, a to z toho důvodu, že není třeba, aby byla konkrétní zpráva či přiložený soubor otevřen, tj. aby se adresát s obsahem skutečně seznámil. Pokud tedy nenastane první způsob fikce doručení, presumuje se, že bude doručeno 10. dnem ode dne dodání dokumentu do datové schránky adresáta.608 To však neplatí, pokud jiný právní předpis bude vylučovat náhradní doručení. Pro zmírnění případné tvrdosti zákona, je zde také možnost, a to za podmínek obsažených v jiných právních předpisech, požadovat určení neúčinnosti doručení.609 Půjde např. o situace, kdy byl adresát dlouhodobě hospitalizován. Důkazní břemeno ponese adresát. Zákon také po novele umožnil dodávání dokumentů prostřednictvím datových schránek mezi soukromými osobami navzájem, a to od 1. 1. 2010 pouze faktury a tzv. obdobné žádosti o zaplacení a od 1. 7. 2010 cokoliv. Proč tomu tak bylo, je celkem nesrozumitelné. Zákonodárce se možná bál zvýšené zátěže kladené na systém. Na druhé straně pro takovéto rozdělení, resp. zákaz, není opodstatněný. Obsah zpráv totiž není možné kontrolovat.

607


608


609


184

9.3.2 Úplatnost systému datových schránek / Opłata za korzystanie z elektronicznych skrzynek pocztowych V neposlední řadě je třeba zmínit problematiku úplatnosti celého systému. Pro komunikaci občanů s orgány veřejné správy je systém bezplatný, avšak cena za služby pro uživatele při odesílání zásilek (orgány veřejné moci a soukromoprávní subjekty vůči jiným soukromoprávním subjektům podle § 18a zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů) je stanovena takto610:

Cena služby pro uživatele Transakcí kumulativně

Cena bez DPH

Cena s DPH

0 – 33 mil

15,04

17,90

33 - 66 mil.

13,36

15,90

66 – 100 mil.

11,68

13,90

100 – 123 mil.

10,00

11,90

Zdroj: Vlastní tvorba

Vyvstává tak otázka, zda opravdu dojde k finanční úspoře a návratnosti nemalé investice ze strany státu do datových schránek. V důvodové zprávě hovoří také o pozitivním efektu na soukromý sektor, který by měl profitovat ze „zrychlení a zefektivnění některých procesů ve veřejném sektoru“611. Souhlasím také s názorem Koščíka: Omyl zákonodárce spočívá v tom, že vychází pouze z ceny za doručovací

610

SMEJKAL, Vladimír. Datové schránky nastupují. Právní rádce. 2009, č. 7, s. 11.

611

Důvodová zpráva k návrhu zákona o elektronických úkonech, osobních číslech a autorizované konverzi dokumentů ze dne 28. 2. 2008 [online]. PSP tisk 445/0, Obecná část, kapitola 5. [cit. 25. května. 2011]. Dostupné z: .

185

služby, které jsou u datových schránek nižší než u doporučených zásilek a obecného předpokladu, že práce s elektronickými dokumenty je efektivnější než práce s listinami. Zákonodárce však přehlíží náklady na archivaci a konverzi dokumentů, které adresátům přináší řádově vyšší náklady než úspory za papír, obálku a poštovní známku. Skutečnost, že každá datová zpráva bude po 90 dnech smazána nutí adresáty řešit archivaci buď elektronicky, co přináší trvalé náklady po celou dobu archivace dokumentu, navíc s právní nejistotou po vypršení certifikátů elektronických podpisů nebo v papírové formě po konverzi, která je při současné sazbě mimořádné nákladná a větším organizacím může přinést roční náklady v řádech desetitisíců korun.612

Dle mého názoru se zavedení datových schránek bylo na jedné straně krokem správným směrem, na straně druhé skoro nutností v souvislosti s elektronizací našeho každodenního života a bohužel i jeho nekončícím se „zrychlováním“. Škoda jen, že některé kroky jsou nedomyšlené nebo jim občas chybí nástroj, někdy možná i vůle, jak svých, celkem ambiciózních a šlechetných cílů, dosahovat. Pokud bude zákonný postup, zejména ze strany orgánů veřejné moci, dodržován, dává to možnost zrychlit, zjednodušit a zlevnit jak na straně orgánu, tak na straně adresáta, řízení a jiné právní úkony. Průlomovým je nový institut tzv. vyzvednuté zásilky, jež stanoví, že pokud se osoba oprávněná k přístupu do datové schránky nepřihlásí do 10-ti dnů od vložení dokumentu do schránky, považuje se tento dokument za doručený posledním dnem lhůty. Výjimkou jsou pouze případy, kdy jiný právní předpis vylučuje náhradní doručení.

612

KOŠČÍK, Michal. Datové schránky – Byly naplněny cíle právní regulace? In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010, s. 80.

186

9.3.3 Exkurz do judikatury ve věci datových schránek / Exkurs do orzecznictwa w sprawie elektronicznych skrzynek pocztowych613 Prvním zkoumaným rozhodnutím je rozsudek Nejvyššího správního soudu614, ve věci žalobce V.K. proti Krajskému úřadu Královehradeckého kraje, odboru dopravy a silničního hospodářství. Stěžejním je fakt, že dle stěžovatele - V.K. nebyl dodržen zákonný postup doručování písemnosti zakotvený v § 19 správního řádu615. Základem celého sporu je skutečnost, že žalobce V.K. překročil povolenou rychlost o cca 60 km/h a rozhodnutím příslušného městského úřadu byl uznán vinným ze spáchání přestupku proti bezpečnosti a plynulosti provozu na pozemních komunikacích, za což mu byla uložena pokuta a zákaz činnosti spočívající v řízení všech druhů motorových vozidel na dobu 6 měsíců od nabytí právní moci rozhodnutí. Proti rozhodnutí městského úřadu stěžovatel řádně a včas podal odvolání ke Krajskému úřadu Královehradeckého kraje. Meritum sporu tkví v tom, že jak jsem již uvedl výše, žalovaný - krajský úřad, při doručování rozhodnutí o odvolání nepostupoval v souladu s § 19 správního řádu, tj. nedoručoval prostřednictvím veřejné datové sítě do datové schránky, čímž dle stěžovatele nebyl dodržen zákonný postup při doručování. Rozhodnutí tak nemohlo nabýt právní moci. Pro náležité zhodnocení jsou důležité následující skutečnosti, které vyplynuly ze správního spisu. Z protokolu o ústním jednání se stěžovatelem ze dne 6. 1. 2010 je patrné, že stěžovateli bylo sděleno obvinění z přestupku, byl seznámen se spisovou

613

Tato kapitola byla publikována jako: CZUDEK, Damian. Doručování do datových schránek – 2 roky poté. In: ŽATECKÁ, Eva a kol. COFOLA 2011: the Conference Proceedings. Brno: Masaryk University, 2011. 614

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. prosince 2010, sp. zn. 1 As 90/2010 – 95, dostupný na http://www.nssoud.cz 615

Zákon č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen správní řád).

187

dokumentací a jeho zástupce se k věci vyjádřil. Na druhé straně citovaného protokolu správní orgán uvedl, že „adresa pro doručování písemností je JUDr. T. B., ul. U. č. 684/6, 108 00 P. 10 a dále bereme na vědomí poučení dle správního řádu, že pokud si nevyzvedneme písemnost, adresovanou na shora uvedenou adresu, ve lhůtě 10 dnů ode dne, kdy byla písemnost připravena k vyzvednutí, tak se písemnost posledním dnem lhůty považuje za doručenou.“616 Následně dne 7. 1. 2010 zaslal městský úřad obecnému zmocněnci stěžovatele doklad o proškolení svědka K. do datové schránky. Je tak vidět, že jednal v souladu se správním řádem, že o existenci datové schránky věděl a ačkoli později tvrdil, že považoval poskytnutí adresy zástupce žalobce - dle vyjádření stěžovatele byl jeho zástupce pouze požádán o předložení občanského průkazu, jakožto požadavek na změnu zákonných způsobů pro doručování. Rozhodnutí správního orgánu prvního stupně ze dne 8. 1. 2010 bylo zástupci stěžovatele zasláno prostřednictvím provozovatele poštovních služeb. Přípisem ze dne 27. 1. 2010 podal zástupce stěžovatele odvolání, které bylo odesláno rovněž prostřednictvím provozovatele poštovních služeb, to však dle mého názoru nemůže mít žádný dopad na skutečnost, že žalovaný měl doručovat v souladu se správním řádem do datové schránky. Soukromým osobám není uložena obligatorní povinnost využívání komunikace prostřednictvím datových schránek. Je pouze na jejich zvážení, zda je to pro něj výhodnější, zejména s ohledem na ekonomickou stránku a rychlost řízení.617 Dne 9. 2. 2010 správní orgán prvního stupně předložil spis k rozhodnutí o odvolání Krajskému úřadu Královéhradeckého kraje. Ten rozhodnutím ze dne 17. 2.

616

Nad rámec výkladu a zkoumané problematiky si dovolím uvést, že Nejvyšší správní soud také v rozsudku dovodil, že "adresa pro doručování zvolená účastníkem řízení podle § 19 odst. 3 správního řádu nemůže vyloučit doručování prostřednictvím veřejné datové sítě do datové schránky , má-li adresát rozhodnutí datovou schránku zřízenu a zpřístupněnu". 617

§ 18 odst. 1 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů: "Fyzické osoba, podnikající fyzická osoba, právnická osoba MŮŽE …"

188

2010, odvolání zamítl. Citované rozhodnutí bylo doručeno zástupci stěžovatele prostřednictvím provozovatele poštovních služeb dne 24. 2. 2010. Toto rozhodnutí si zástupce stěžovatel převzal, tj. seznámil se s jeho obsahem a materiální stránka doručování byla tak naplněna. Soud se však neztotožnil s názorem stěžovatele a judikoval, že jelikož byla naplněna materiální stránka doručení, tj. že adresát zásilky byl seznámen s jeho obsahem, nemůže mít formální vada doručování za následek neplatnost rozhodnutí. S tímto se lze bezezbytku souhlasit, také s ohledem na argumentaci soudu, který se opřel o princip materiálního právního státu a racionálního uvažování, jenž vyplývá mimo jiné i z judikatury Ústavního soudu618. K tomu trochu sarkasmu: "Kéž by i úřady, ale i soudy (samozřejmě tam, kde to s ohledem na platné zákony lze) byly méně formalistické…" Na straně jedné Nejvyšší správní soud konstatoval, že nelze přijmout formalistický přístup účastníků řízení, na straně druhé připomněl důležitost institutu doručování jakožto komunikačního prostředku, který slouží k seznámení účastníků řízení s určitými úkony provedenými orgány moci veřejné, tak, aby účastníci řízení nebyli dotčeni na svých právech, včetně práva přístupu k soudům. Své stanovisko opřel také o závěry z odborné literatury, přičemž cituje zejména pasáže z komentáře Mackové a Štědroně: „nebudou-li dodržena pravidla, resp. pořadí způsobů doručování, vyplývající z § 17 odst. 1 zákona č. 300/2008 Sb. a odpovídajících procesních předpisů (§ 19 správního řádu, vyvstává otázka platnosti takového doručení. Pokud adresát dokument v listinné podobě převezme, došlo tedy k faktickému doručení (adresát se s písemností seznámil), bylo sice doručováno formálně v rozporu se zněním relevantních právních předpisů, jiný

618

Nález Ústavního soudu ze dne 4.7.2000, sp.zn. Pl. ÚS 7/2000, dostupný na http://nalus.usoud.cz/

Nález Ústavního soudu ze dne 21. 2. 2007, sp. zn. I. ÚS 521/06 (N 35/44 SbNU 443), dostupný na http://nalus.usoud.cz/

189

způsob doručování však nemá vliv na průběh řízení a lze tedy konstatovat, že bylo doručeno platně. Tomuto názoru nasvědčuje i dikce ustanovení § 19 odst. 6, případně § 84 odst. 2 správního řádu. Pokud tedy bylo účastníkovi fakticky doručeno a on měl možnost s písemností se seznámit, nemůže namítat neplatnost doručení.“619 Na tomto místě by bylo zajímavé, jaké stanovisko by zaujal Nejvyšší správní soud, v případě doručení fikcí. Pokud by se soud plně ztotožnil s výše uvedenou citací komentáře, musel by konstatovat, že by v tomto případě nebylo doručeno řádně, neboť a to bez přičinění adresáta, byla zvolena nesprávná forma, resp. prostředek pro doručování, a adresát se bez překážky na své straně s písemností neseznámil. Zde by zásadním způsobem došlo k zásahu do základních práv adresáta, zejména co do možnosti obrany (i soudní), s ohledem na plynutí lhůt. Dále by bylo zajímavé zabývat se také otázkou úhrady zvýšených nákladů adresáta. Představme si situaci, že fyzická osoba, pro které je používání datových schránek fakultativní, si zřídí a zpřístupní datovou schránku - zejména s ohledem na hospodárnost a efektivnost řízení (student či zaměstnanec studuje či pracuje v místě odlehlém od svého trvalého bydliště). Tím předpokládá, že veškerá komunikace od orgánů veřejné správy bude probíhat touto cestou. Když ale dostane z místa trvalého bydliště avízo, že má na poště uloženou zásilku "s pruhem". Co asi udělá? Lekne se a pojede si ji při nejbližší příležitosti vyzvednout. …Zcela se zde vytrácí principy předvídatelnosti a legitimního očekávání, které neznamenají jen očekávání možného výroku, ale rovněž i standardnost veškerých úkonů a jiných činností orgánů veřejné moci. Nejvyšší správní soud sice v odůvodnění rozsudku uvádí "nad rámec závěrů uvedených v rozsudku",

619

MACKOVÁ, Alena; ŠTĚDROŇ, Bohumír. Zákon o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů s komentářem, včetně souvisejících zákonů a prováděcích předpisů. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2009, s. 81 – 82.

190

že "správní orgán je povinen doručovat písemnosti účastníků řízení prioritně prostřednictvím veřejné datové sítě do datové schránky, v případě, že ji má účastník řízení, resp. jeho zástupce zřízenu a zpřístupněnu. Teprve není-li možné doručit písemnost.." Dle mého názoru mohl ještě soud připomenout, že se jedná o nemožnost objektivní, nezávislou na vůli orgánu moci veřejné. Toto není ale největším problémem. Rozsudek je v souladu se platným právem, tomu nelze nic vytknout, avšak z rozsudku také mimochodem vyplývá, že pokud se doručujícímu orgánu podaří jakýmkoli způsobem písemnost doručit, tak, aby byla naplněna materiální stránka doručení, můžou si orgány doručovat jakýmkoli způsobem a zcela ignorovat specialitu zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. Chybí zde totiž jakákoli sankce pro orgány moci veřejné - např. stěžovatelem požadovaná neplatnost vadně doručeného rozhodnutí. Nejsou ani naplněny základní cíle zmiňovaného zákona, jak je zmiňuji v druhé kapitole tohoto článku. Druhým rozhodnutím je usnesení Nejvyššího správního soudu620 ve věci žalobce SYMINT a.s. proti žalovanému: Krajský úřad Zlínského kraje… o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně. Základem tohoto usnesení je fakt, že kasační stížnost byla Nejvyššímu správnímu soudu předložena s poznámkou, že není podána včas, proto se Nejvyšší správní soud zabýval nejdříve touto základní podmínkou řízení.621 Jak je možno již zde dovodit, Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že kasační stížnost byla podána opožděně, a proto byla odmítnuta. Celý problém tkví ve skutečnosti, že ustanovení § 17 zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů upravuje postup při doručování dokumentů

620

Usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 15. července 2010, sp. zn. 9 Afs 28/2010, dostupný na http://www.nssoud.cz 621

Kasační stížnost byla doručována v souladu se zákonem prostřednictvím datové schránky.

191

orgány veřejné moci.622 Pro doplnění je třeba dodat, že je nutné striktně rozlišovat mezi pojmy jako je odeslání, dodání a doručení. Tato úprava zakotvena v citovaném ustanovení, jak již plyne ze samotného nadpisu623, ale hlavně z obsahu, se vztahuje pouze na doručování orgány moci veřejné624. Pro úkony adresované orgánům veřejné moci, tj. i pro doručování, je zde § 18 citovaného zákona. Ten však úpravu okamžiku doručení podání do datové schránky neobsahuje, ačkoli to je pro adresáta velice podstatné, zejména s ohledem na běh lhůt a jejich dodržení. Jak soud správně dovodil, nelze podpůrně aplikovat ustanovení § 17 a vázat tak běh lhůt na činnost, či nečinnost orgánu veřejné moci, tj. okamžik, kdy se oprávněná osoba přihlásí nebo kdy nastane fikce doručení. Své rozhodnutí opřel podpůrně také o úpravu doručování prostřednictvím elektronických podatelen.625 Nejvyšší správní soud se musel také vyrovnat se skutečností, že ustanovení § 18 předmětného zákona se vztahuje pouze na fyzické osoby, podnikající fyzické osoby a právnické osoby, tedy nikoliv jiné orgány veřejné moci vystupující v určitém vztahu v jiném postavení, nežli vrchnostenský úřad. Souhlasím s názorem, ke kterému Nejvyšší správní soud dospěl logickým výkladem s využitím též judikatury Ústavního soudu626, že pokud orgán veřejné moci

622

Dokument, který byl dodán do datové schránky, je doručen okamžikem, kdy se do datové schránky přihlásí osoba, která má s ohledem na rozsah svého oprávnění přístup k dodanému dokumentu. 623

…ačkoli samotný nadpis nemá normativní charakter.

624 § 17 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů: "Doručování dokumentů orgánů veřejné moci prostřednictvím datové schránky"; odst. 1: "Umožňuje-li to povaha dokumentu, orgán veřejné moci jej doručuje jinému orgánu veřejné moci prostřednictvím datové schránky, pokud se nedoručuje na místě. Umožňuje-li to povaha dokumentu a má-li fyzická osoba, podnikající fyzická osoba nebo právnická osoba zpřístupněnu svou datovou schránku, orgán veřejné moci doručuje dokument této osobě prostřednictvím datové schránky, pokud se nedoručuje veřejnou vyhláškou nebo na místě. Doručuje-li se způsobem podle tohoto zákona, ustanovení jiných právních předpisů upravující způsob doručení se nepoužijí." 625

§ 2 odst. 1 vyhlášky č. 496/2004 Sb. …přijatá datová zpráva je považována za doručenou orgánu veřejné moci, pokud je dostupná elektronické podatelně provozované podle zvláštního právního předpisu. 626

Nález sp. zn. Pl. ÚS 21/96, ze dne 4. 2. 1997: "soud není absolutně vázán doslovným zněním zákonného ustanovení, nýbrž se od něj smí a musí odchýlit v případě, kdy to vyžaduje ze závažných

192

činí úkony prostřednictvím datové schránky vůči soudu jako účastník řízení, musí být jeho úkony posuzovány dle stejných pravidel, jako u ostatních účastníků. Lze tedy shrnout, že Nejvyšší správní soud zcela správně, logicky a v souladu se základními zásadami fungování právního státu dovodil, že pokud orgán veřejné moci v postavení účastníka řízení doručuje soudu podání prostřednictvím datové schránky, považuje se toto podání za doručené okamžikem jeho dodání do datové schránky, nikoli až okamžikem přihlášení oprávněné osoby do datové schránky, jak stanoví § 17 odst. 3 zákona č. 300/2008 Sb. Je tak možné tento závěr zobecnit a konstatovat: "bude-li jakýkoli subjekt činit úkon vůči orgánu moci veřejné, tj. de facto podle § 18 citovaného zákona, okamžik dodání podání (dokumentu) do datové schránky je současně momentem doručení“. Lze ocenit snahu českého státu o elektronizaci a posun v této oblasti směrem kupředu, který je nepochybně viditelný. Škoda jen, že některé kroky jsou nedomyšlené nebo jim občas chybí systematičnost kroků a lepší koordinace postupů, ale postupným vývojem dochází ke zlepšování. K prvnímu představenému rozhodnutí Nejvyššího správního soudu týkajícího se nesprávné formy doručování mohu uvést pouze jediné. Kéž by i orgány moci veřejné, samozřejmě tam, kde je to možné, byly méně formalistické a přistupovaly k občanovi tolerantněji, zbytečně jej neobtěžovaly, zejména pokud si mohou informace opatřit v rámci vlastní činnosti a veřejných rejstříků, a postupovaly v souladu s názorem Nejvyššího správního soudu, jak jej prezentuje v rozsudku: "orgány aplikující právo musí při své činnosti postupovat tak, aby interpretační a aplikační problémy řešily s maximální mírou racionality."

důvodů účel zákona, historie jeho vzniku, systematická souvislost nebo některý z principů, jež mají svůj základ v ústavně konformním právním řádu jako významovém celku…"

193

10. Závěr Doručování je jedním ze stěžejních institutů v oblasti práva procesního mající zásadní význam pro všechna právní odvětví a pro zajištění procesních práv účastníků řízení, a samozřejmě i pro realizaci hmotněprávních norem. Nejedná se o jednu normu upravující doručování, ale o jakýsi soubor právních norem, které se doručování týkají. Jde tedy o komunikační prostředek svěřený orgánům veřejné moci za účelem seznámení zúčastněných osob s klíčovými právními skutečnostmi. Cílem doručování je, aby se písemnosti odesílané orgány veřejné moci dostávaly k jejich adresátům. V dnešní době se objevují počítače ve všech oblastech našeho života, i tato práce je napsána v elektronické formě a musí být elektronicky vložena do určeného systému – databáze, osobou k tomu příslušnou a v určitém termínu, se kterým se vážou předem stanovené účinky. V tomto případě se samozřejmě jedná o postup opačný k doručování, a to o institut podání. Elektronizace se však dotkla také veřejné správy a komunikace s občanem. Je to také určitě jeden z projevů tzv. „good governance627“, neboť díky elektronizaci dochází nepochybně k urychlení a také věší otevřenosti a informovanosti občanů s lepším přístupem k veřejné správě. Veřejné správa v poslední době pomalu přijímá za své princip veřejné správy jako služby občanům, ačkoli cesta k dosažení odpovídajícího stavu bude ještě dlouhá, neboť to dle mého názoru souvisí s kulturou jak právní, tak společenskou kulturou a zralostí demokracie. Dle mého názoru právo není sto, ale ani to není jeho účelem, aby regulovalo úplně vše. Je třeba se také spolehnout na zdravý rozum a alespoň částečně přirozenoprávní přístup.

627

Princip dobré správy: Srovnej např. Pracovní konference (dne 22. 3. 2006 se konala v Brně u veřejneho ochránce práv JUDr. Otakara Motejla) „Principy dobré správy“, na níž bylo přijato deset hlavních principů dobré správy: Dodržování právního řádu, Nestrannost, Včasnost, Předvídatelnost, Přesvědčivost, Přiměřenost, Součinnost, Odpovědnost, Otevřenost, Vstřícnost.

194

Základním cílem práce je zhodnotit aktuální stav v oblasti doručování v obou zkoumaných zemích, a to na základě analýzy právního a skutečného stavu a následně formulovat doporučení pro změny v doručování, především s ohledem na jeho rychlost, efektivnost, ekonomickou náročnost jednotlivých způsobů, zamezení vyhýbání se doručení, uživatelskou přívětivost, v neposlední řadě pak s ohledem na srozumitelnost a dosavadní roztříštěnost úpravy doručování jako po celém právním řádu. Proto byly stanoveny pracovní hypotézy pro ověření výše uvedeného.

Hypotéza č. 1: Naplnění pravidel pro doručování je obligatorní podmínkou doručení. Ačkoli je institut doručování velmi striktně a formálně upraven, a to s ohledem na účinky, které vyvolává doručení, je třeba bohužel konstatovat, že naplnění pravidel pro doručování není samo o sobě obligatorní podmínkou pro doručení. Je ale nezbytnou podmínkou pro nastoupení fikce doručení. Lze tady říci, že ačkoli platí v České republice princip priority elektronické formy a také v souladu se zásadou legitimního očekávání a předvídatelnosti a také v souvislosti s již zmíněnými zásadami dobré správy by mělo jít o doručení neplatné, neboť není vykonáno ve formě zákonem předpokládané, v případě faktického převzetí bude doručení platné s účinky řádného doručení a to s ohledem na materiální přístup a princip materiálního státu. Ačkoli stát stanoví spoustu formálních povinností pro občany a mnohdy na nich formalisticky a nesmyslně lpí, sám formu dodržovat striktně nemusí. V Polsku je situace poněkud jiná, neboť neexistuje priorita formy. Orgán si proto může vybrat způsob doručení a doručovat v podstatě kdekoli, ačkoli názory se také částečně různí ohledně priority forem a osob, kterým je doručováno. Obecně, mluvíc o obou právních řádech, by šlo uznat výše uvedenou hypotézu za pravdivou s tím, že pokud není doručeno v souladu s právní normou, jedná se o vadnou

195

materiálně technickou činnost a tato musí být zopakována, to však neplatí, co se týče způsobu, jakým je doručována.

Hypotéza č. 2: Unifikace podmínek doručování v procesním právu je nejen možná, ale i přínosná. S ohledem na výsledky analýzy právní úpravy doručování ve stěžejních procesech v České republice a Polsku a vzájemné srovnání předmětné regulace lze konstatovat, že unifikace je nejen možná, ale i přínosná, neboť sice pomalu, ale probíhá v obou zemích. S ohledem na pokročilou elektronizaci veřejné správy a zejména zavedení institutu datových schránek povinně pro orgány veřejné správy a mnoho subjektů, tedy zejména pro právnické osoby a např. advokáty, notáře, insolvenční správce, exekutory, tj. osoby přicházející z profesního hlediska do častého styku s úřady. Tento způsob se tak stal v zásadě univerzálním a hlavně přednostním před ostatními způsoby doručování písemností. V souvislosti s tímto, muselo také dojít ke sjednocení lhůt pro uložení a vznik fikce doručení či zavedení principu povinné doručovací adresy, což souvisí také s elektronizací, konkrétně se spuštěním veřejných registrů. V Polsku také došlo k určitému sjednocení a rozvoji e – Governmentu, kde stěžejním elektronickým informačním a komunikačním kanálem veřejné správy je portál veřejné správy – ePuap. Na rozdíl od české úpravy jedná se o dobrovolný prostředek pro doručování jen v případě, že s tím souhlasí nebo o to požádá. Co se týče obsahového hlediska, jsou úpravy ve všech třech zkoumaných procesech v zásadě stejné, resp. základ je stejný s mírnými specifiky pro danou oblast. Samozřejmě bližší právní úprava daňového a správního procesu, a to i s ohledem na blízkost a společnou historii; největší specifika jsou v rámci úpravy doručování v civilním procesu, avšak lze říci, že si úpravy neodporují, ba naopak by je šlo doplnit a vznik by tak jeden „kodex“ doručování, který by měl samozřejmě obsahovat i

196

elektronické formy, tj. úpravu zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. Za zvážení by stála i norma obsáhlejší týkající se obecně komunikace s veřejnou správou, tj. i činění podání a poskytování informací veřejnou správou. Tato unifikace se v praxi již částečně děje. Na stránkách portálu veřejné správy je možno si stáhnout elektronické formuláře a ty následně doručovat datovou schránkou či přímo činit podání prostřednictvím datové schránky. Na straně druhé argumentem proti může být přílišná specifičnost procesů a různorodost podání. Takovýto kodex komunikace s veřejnou správou by měl obsahovat pouze způsoby a možnosti jakým lze komunikovat a náležitosti jednotlivých podání by si řešil každý procesní předpis sám. Zde je unifikace nereální a byla by i nepraktická a nesystematická. V Polsku je situace velmi podobná, o co víc, pokud srovnáme i zápisy ustanovení právních předpisů zjistíme, že úprava doručování v Ordynacji podatkowej a Kodeksie postępowania administracyjnego je v podstatě slovo od slova shodná. Větší rozdíly a specifika obsahuje úprava polského civilního procesu, ale opět úprava způsobů doručování jako i účinků se neliší natolik, aby nemohla být unifikována.

Hypotéza č. 3: Normy upravující doručování jsou svou povahou „hybridní“. V závislosti na úhlu pohledu je možné tyto normy považovat za normy hmotněprávní či procesněprávní. V závislosti na úhlu pohledu, resp. kritéria hodnocení, lze normy upravující doručování považovat zejména v rámci probíhajících řízení či jiných činností orgánů veřejné správy za institut procesněprávní sloužící k zabezpečení zákonem zaručených práv a povinností účastníků řízení; na straně druhé má i vlastnosti hmotněprávní, to zejména s ohledem na obsah, který může mít velmi zásadní hmotněprávní důsledky na právní postavení adresáta.

197

Rád bych zakončil tuto práci citátem, který možná na první pohled nesouvisí s tématem práce, ale sekundárně si troufám tvrdit, že ano. Je to problém financování veřejné správy, a také zejména odpovědnosti za její výkon (z této problematiky lze uvést: problém se spuštěním datových schránek, podivný výběr provozovatele systému datových schránek, kterým je Česká pošta, a.s., problematičnost prokázání jednoho z cílů reformy – tj. ekonomičnosti takového systému, což zpochybnil i Nejvyšší kontrolní úřad ve své auditní zprávě628, či „nehospodárné“ placení státu za každou odeslanou zprávu a to s ohledem na vágně napsanou smlouvu a na nedůslednou činnost úředníků – bylo placeno více, za odeslanou zprávu, než-li muselo být. Neexistuje zde prakticky žádná, dnes už skoro ani společenská odpovědnost za činnost úředníků a jiných představitelů orgánů veřejné správy. Často se kritizuje neexistenci zákona o státní službě, který by mohl určitým způsobem situaci napravit, ale v praxi není často využit ani postih v rámci pracovněprávního vztahu, ačkoli je často vzhledem ke škodě či míře pochybení může být zanedbatelný. Proto s ohledem na výše uvedené bych tuto práci zakončil citátem Ronalda Reagana, který je dle mého názoru velmi přiléhavý: „Government is like a baby. An alimentary canal with a big appetite at one end and no responsibility at the other”.

628

Srovnej: Nejvyšší kontrolní úřad, Informace z kontrolní akce NKÚ č. 12/36, Peněžní prostředky použité na pořízení a provoz systému datových schránek, [citováno dne 3. prosince 2013] Dostupné na: http://www.nku.cz/assets/media/informace-12-36.pdf

198

11. Zakończenie Głównym celem tej pracy jest ocena aktualnego stanu w zakresie doręczeń w Republice Czeskiej i Polsce, a to w oparciu o analizę stanu prawnego jak i stanu faktycznego. Następnie sformułuję zalecenia w regulacji doręczeń, oceniając regulację z punktu widzenia sprawności, szybkości, efektywności poszczególnych metod doręczeń, zapobiegania unikania doręczenia, łatwość obsługi przez użytkownika.

W celu weryfikacji wyżej wymienionego zostały wyznaczone tezy robocze:

Hipoteza nr 1: Dotrzymanie ustawowych przesłanek jest obligatoryjnym warunkiem nastąpienia skutków prawnych doręczeń. Aczkolwiek instytucja doręczenia jest bardzo formalnie uregulowana, przede wszystkim w odniesieniu do skutków prawnych wywołanych przez doręczenia, musimy niestety stwierdzić, iż spełnienie ustawowych przesłanek doręczeń nie jest obligatoryjnym warunkiem nastąpienia skutków doręczenia. Ich dotrzymanie jest niezbędną przesłanką, by nastąpiła fikcja doręczenia. Można stwierdzić, chociaż w Republice

Czeskiej

obowiązuje

zasada

pierwszeństwa

doręczania

w

formie

elektronicznej i przede wszystkim zgodnie z zasadą ochrony uzasadnionych oczekiwań i przewidywalności, a także w związku z wyżej wymienionymi zasadami dobrej administracji, powinno by uznać takie doręczenie za wadliwe i bezskuteczne. Jeżeli jednak pismo zostanie odebrane przez adresata, to aczkolwiek nie została wykorzystana forma elektroniczna doręczeń, czy też została wysyłka źle skierowana – do złego podmiotu, to w związku z zasadą materialnego państwa będzie uważane doręczenie za skuteczne. Chociaż państwo ustanawia wiele formalnych obowiązków dla obywateli,

199

zbyt często na tych formalnościach bazuje i absurdalnie wymaga, jak widać państwo czasami te zasady, które sobie wyznacza, łamie. W Polsce sytuacja jest nieco inna. Brak bowiem zasady priorytetowego doręczania w formie elektronicznej. Organ może w zasadzie wybrać dowolny sposób z ustawowo przewidzianych doręczeń pism. Niektórzy autorzy jednak uważają, że trzeba przestrzegać jak kolejności form doręczenia pisma, z jakich organ skorzysta, jak również kolejność osób, którym jest doręczane zastępczo. Uogólniając, można by jednak uznać powyższą tezę za prawdziwą, czyli niedotrzymanie przesłanek prawnych doręczenia powoduje bezskuteczność takiej czynności materialnotechnicznej a czynność ta musi zostać powtórzona. Jeżeli jednak adresat pismo odbierze, aczkolwiek było doręczane niewłaściwą drogą, jednak z zastrzeżeniem w zasadzie dowolnej możliwości wyboru sposobów doręczeń przez organ podatkowy, doręczenie uznaje się za skuteczne.

Teza nr. 2: Ujednolicenie regulacji doręczeń w prawie procesowym jest możliwe a nawet korzystne. W odniesieniu do analizy i porównania instytucji doręczenia w przedstawionych procedurach w Republice Czeskiej i w Polsce, można stwierdzić, że w obu krajach można dokonać ujednolicenia regulacji doręczeń w jednak kodeksie wspólnym dla wszystkich procedur, oczywiście z potrzebnymi wyjątkami w związku z odmiennością regulowanej materii w poszczególnych dziedzinach prawa. Zawdzięczając elektronizacji administracji publicznej w obu państwach powoli dochodzi do ujednolicenia przesłanek doręczenia. W Republice Czeskiej można zauważyć większą unifikację w porównaniu z Polską, jednak jest to spowodowane głębszą elektronizacją, ale przede wszystkim wprowadzeniem instytucji elektronicznych skrzynek pocztowych i obligatoryjnego obowiązku korzystania z nich.

200

Z innego punktu widzenia, jeżeli porównam treść regulacji doręczeń w poszczególnych procedurach stwierdzam, iż w zasadzie czeska ordynacja podatkowa nie za bardzo różni się od czeskiego kodeksu postępowania administracyjnego, polskie odpowiedniki tych przepisów zawierają nawet słowo w słowo jednakową treść. Bardziej specyficzne jest uregulowanie w kodeksach postępowania cywilnego ze względu na odrębność dziedziny. Zasadnicze przepisy regulujące doręczenia są jednak w wszystkich procedurach jednakowe i organ w danym kraju może skorzystać z jednakowych sposobów doręczeń.

Teza nr 3: Przepisy prawne regulujące doręczanie mogą być uważane za przepisy o charakterze proceduralnym lub materialnym, w zależności od punktu widzenia. V zależności, z jakiego punktu widzenia będzie oceniany charakter przepisów regulujących instytucję doręczeń, można by przepisy uważać za przepisy o charakterze procesowym. Charakter procesowy będzie widoczny w ramach postępowania, kiedy to instytucja doręczenia jest gwarantuje uczestnikom postępowania ich ustawowe prawa. Charakter materialnoprawny przepisy te będą miały z punktu widzenia ich działania, czyli zasadniczo wpływają na statut adresata.

201

12. Resumé Delivery is one of the main institutes of procedural law with major importance for all branches of law and to ensure the procedural rights of the parties and realization of substantive rules. There is not one standard norm on delivery, but a kind of legal norms that are relate to it. It is therefore a mean of communication vested to public authorities in order to inform involved persons about key legal matters. The aim of the delivery is to make documents sent by public authorities received to their recipients. Nowadays, there are computers in all areas of our lives, and this dissertation thesis is written in an electronic form and shall be electronically inserted into the designated system - a database by appropriate person, at a specified date, and has predetermined effects. In this case of course it is an opposite procedure. Computerization, however, has also affected the public administration and communication with citizens. It is also definitely one of the manifestations of the socalled "good governance" , because of it’s undoubtedly dues: to speed up , make openness and awareness of the citizens with better access to public administration. The main goal of this dissertation thesis is to evaluate the current status of delivery as a legal institute in both surveyed countries (Czech Republic and Poland). It is based on the analysis of the legal and actual status and subsequently formulates recommendations for changes in this institute, particularly with regard to its efficiency, economic performance of the individual methods, anti-avoidance, user friendliness, and not least with regard to the clarity and the current fragmentation of treatment delivery as around the legal system.

These are my working hypothesis: Hypothesis no. 1:

202

Filling the delivery rules is an obligatory condition of delivery. Although institute of delivery is very strictly and formally regulated, with regard to the effects created by receipt, it must unfortunately conclude that the fulfillment of the rules for delivery in itself is not an obligatory condition for delivery. But it is a necessary condition for accession of the fiction of delivery. It can be said here that although the Czech Republic has the principle of priority in electronic form and in accordance with the principle of legitimate expectations and predictability, and also in connection with the afore-mentioned principles of good governance, a delivery in inaccurate form should be invalid. But in the case the document is delivered “in paper” instead of electronic the delivery is valid with regard to physical access to the document and the principle of substantive law. Although the state provides many formal obligations for citizens the state is sometimes not obliged to fulfill the form strictly. In Poland, the situation is somewhat different because priority form is not defined. The authority may therefore choose the method of delivery, and deliver anywhere, although opinions vary regarding to priority of the form and those who are delivered.

Hypothesis no. 2: Unification of delivery conditions in procedural law is not only possible, but also beneficial. With regard to the results of the analysis of rules governing the delivery in key processes in the Czech Republic and Poland and the question can be stated that unification is not only possible, but also beneficial, and it slowly takes place in both countries. With regard to advanced e-government, and in particular introduction of data boxes mandatory for public authorities and many entities, namely for legal entities and as lawyers, notaries, bankruptcy trustees, executors, i.e. those who comes into frequent contact with authorities coming from the professional point of view.

203

This method has become essentially universal and mainly preferred over other methods of delivery. In connection with this, it had also to be uniform period for the imposition of fiction and introduction of the compulsory delivery address, which is also associated with computerization, particularly with the launch of public registers. In Poland, there was also a certain unification and development of e government, where the key electronic information and communication channel of public administration public is portal - ePuap. Unlike our legislation it is a voluntary agent for delivery and even if the taxpayer agree or upon his request. Regarding the content point of view, the modifications in all three investigated processes are substantially the same, respectively the foundation is the same and with moderately specifics of the area. Of course, the closer is the legislation of tax and administrative process, because its proximity and shared history; largest specifics are in the civil process. But the legislation of these three processes do not conflict, on the contrary, they can be was supplemented to formulate one codex on delivery which should of course include electronic forms, i.e. the law on electronic legal actions and authorized conversion of documents. In Poland the situation is very similar. If we compare the legal provisions of the delivery in Ordynacji podatkowej and Kodeksie postępowania administracyjnego they are basically word for word identical. Larger differences and specificities includes the provisions of Polish civil procedure, but again methods of delivery as well as the effects do not differ so much that they cannot be unified.

Hypothesis no. 3: Norms governing the service are inherently "hybrid". Depending on the perspective, these norms can be regarded bothly as substantive or procedural provisions.

204

Regarding to the point of view, respectively the evaluation criteria, norms governing the delivery can be considered especially in the ongoing process and other activities of public authorities as procedural institute serving to protect the constitutional rights and to ensure compliance of obligations of the parties, and on the other hand these norms have substantive features, particularly with regard to content that can have. They can have a fundamental substantive implications for the legal status of the addressee. The problem of tax administration efficiency is necessarily related to the way of public administration financing, and also with the concept of responsibility for its performance. Therefore, in view of above, this quote of Ronald Reagan closes my dissertation thesis: „Government is like a baby. An alimentary canal with a big appetite at one end and no responsibility at the other”.

205

13. Streszczenie Głównym celem pracy doktorskiej pod tytułem „Daňový proces - Formalizované úkony se zaměřením na doručování / Procedura podatkowa - Sformalizowane czynności prawne, zwłaszcza doręczenia“ jest ocena aktualnego stanu w zakresie doręczeń w Republice Czeskiej i Polsce, a to w oparciu o analizę stanu prawnego jak i stanu faktycznego. Następnie sformułuję zalecenia w regulacji doręczeń, oceniając i biorąc pod uwagę regulację z punktu widzenia sprawności, szybkości, efektywności poszczególnych metod doręczeń, zapobiegania unikania doręczenia, łatwość obsługi przez użytkownika. Na początku zajmuję się ujęciem procedury podatkowej w Republice Czeskiej i Polsce, bowiem instytucja doręczeń będzie rozpatrywana i porównywana przede wszystkim w ramach procedury podatkowej. W odniesieniu do faktu, że instytucję doręczeń można określić mianem wielodziedzinowej instytucji w ramach prawa, i by móc potwierdzić czy zanegować wytyczone tezy, zajmuję się instytucją doręczeń szerzej, również w innych procedurach, przede wszystkim z punktu widzenia sposobów doręczenia i podstawowych przesłanek funkcjonowania procedury doręczenia. W pracy doktorskiej poddany jest analizie pogląd czeskiej i polskiej nauki prawa finansowego na szeroko rozumianą procedurę podatkową i jej miejsce w systemie prawa podatkowego/finansowego. W tym kontekście niezbędne jest zdefiniowanie podstawowych pojęć. Bowiem niektóre często są używane w różnym znaczeniu, czy jako synonimy, aczkolwiek synonimami w pełnym słowa znaczeniu nie są. Zdefiniowanie pojęć jest ponadto ważne z punku widzenia porównywania czeskiej i polskiej regulacji prawnej, gdy na przykład pojęcie daňového řízení / postępowania podatkowego w Republice Czeskiej i w Polsce nie jest równorzędne. Dalej można przytoczyć pojęcie „daně/podatku“. Słowo to jest wieloznaczeniowe. Pod tym pojęciem można sobie wyobrazić podatek w rozumieniu legalnej definicji, skrótu legislacyjnego, skrótu używany w konkretnej ustawie, czy też

206

stosunek prawnopodatkowy – zobowiązaniowy. Co więcej, opinie autorów dotyczące tych zagadnień są często nawet bardzo zróżnicowane. W dalszym ciągu poruszam problematykę podmiotów czynnych i biernych w ramach procedury podatkowej. Przedstawiona będzie struktura i kompetencje organów podatkowych w Republice Czeskiej oraz Polsce, czyli podmiotów, które pisma doręczają, jak również ich adresatów, czyli podatnika, płatnika, inkasenta… Analizowana jest także czynność prawna – podstawowa przesłanka powstania stosunku prawnego. Przedstawione zostaną również charakterystyczne cechy stosunku prawnofinansowego. Istotne jest zdefiniowanie czynności prawnej i jej podstawowych elementów (np. formy w kontekście instytucji doręczeń), dlatego że niewykonanie tej czynności zgodnie z prawem powoduje poważne skutki prawne. Dalej badam i porównuję regulację prawną instytucji doręczeń w procedurze podatkowej w Republice Czeskiej i Polsce. Przytoczone będą również rozwiązania procedury doręczeń w kodeksach postępowania administracyjnego jak również w postępowaniu cywilnym. Z dokonanej analizy i komparacji wynika, iż zasadniczo nic nie przeszkadza, by uregulowano doręczanie wspólnie dla wszystkich procedur uwzględniając ich odrębności. Moim zdaniem będzie to uproszczeniem jak dla organów, tak adresatów, ale przede wszystkim dla operatora pocztowego (i jego pracowników), który często gubi się w zawiłych paragrafach. W związku z elektronizacją administracji publicznej nie można zapomnieć także o nowych sposobach doręczeń i komunikacji z administracją publiczną, takich jak email z podpisem elektronicznym, czeska „elektroniczna skrzynka pocztowa”, i portale administracji publicznej.

207

14. Seznam základní literatury / Źródła 14.1 Monografie / Monografie •

ADAMIAK,

Barbara;

BORKOWSKI,

Janusz.

Kodeks

postępowania

administracyjnego: komentarz. 11. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H. Beck, 2011, 835 s. ISBN 9788325521738. •

ADAMIAK, Barbara. Ordynacja podatkowa: komentarz 2011. Wrocław: Unimex, 2011, 1404 s. ISBN 9788361792536.

•

BABČÁK, Vladimír. Daňové právo. Košice: Univerzita Pavla Jozefa Šafárika v Kočiciach, 2005, 402 s. ISBN: 8070975776.

•

BABIARZ, Stefan a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz. 6. vyd. Warszawa: Lexis Nexis, 2010, 1170 s. ISBN 9788376203621.

•

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo. 3. aktualiz. vyd.. Praha: C. H. Beck, 2003, 721 s. ISBN 8071796670.

•

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 4. aktualiz. vyd. Praha: C.H.Beck, 2006, 741 s. ISBN 8071794317.

•

BAKEŠ, Milan a kol. Finanční právo, 5. upr.vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, 548 s. ISBN 9788074008016.

•

BARTOSIEWICZ, Adam a kol. Leksykon ordynacji podatkowej. Wrocław: Unimex, 2009, 1191 s. ISBN 9788360235898.

•

BAXA, Josef a kol. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2011, 1793 s. ISBN 9788073575649.

•

BLACK, Henry Campbell a kol. Blackův právnícký slovník. 6. vyd. Praha: Victoria Publishing, 1993, 767 s. ISBN 8085605236.

•

BOGUSZAK, Jiří a kol. Teorie práva. Praha: CODEX Bohemia, 1997, 257 s. ISBN 978-83-60096-97-0.

208

•

BORSZOWSKI, podatkowego.

Paweł.

Zamykacze:

Elementy

stosunku

prawnego

Kantor

Wydawniczy,

2004,

zobowiązania 288

s.

ISBN

8373334092. •

BRZEŹIŃSKI, Bogumił. a kol. Prawo podatkowe: teoria, instytucje, funkcjonowanie : praca zbiorowa. Toruń: Tow. Nauk. Organizacji i Kierownictva. Dom Organizatora, 2009, 581 s. ISBN 978-83-7285-466-7.

•

BRZEZIŃSKI, Bogumił. a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz praktyczny. Gdańsk: Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, 2006, 396 s. ISBN 83-7426308-3.

•

BRZEŹIŃSKI, Bogumił; NYKIEL, Włodzimierz. Uwagi o treści i zakresie pojęcia „procedura podatkowa”. In: ADAMIAK, Barbara a kol. Procedura administracyjna wobec wyzwań współczesności: profesorowi zwyczajnemu dr hab. Januszowi Borkowskiemu przyjaciele i uczniowie. Łódź: Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, 2004, str. 55-61. ISBN 83-7171-752-0.

•

BUCZEK, Andrzej. Prawo podatkowe. Warszawa: Wydawnictwo C. H. Beck, 2006, 521 s. ISBN 8374831596.

•

BUJKO, Wojciech a kol. Postępowanie administracyjne ze wzorami decyzji aktów administracyjnych i innych pism: poradnik praktyczny. Warszawa: MUNICIPUM, 2010, 379 s. ISBN 978-83-60096-97-0.

•

CZUDEK, Damian a kol. Eugeniusz Ruśkowski a evropská dimenze finančního práva. Brno: Centrum Prawa Polskiego/ Centrum polského práva, 2012, 178 s. ISBN 9788026303022.

•

DRACHOVSKÝ, Josef. Finanční věda, 1. vydání. Praha : Všehrd, 1934.

•

DRÁPAL, Ljubomír a kol. Občanský soudní řád: Komentář. Praha: C. H. Beck, 2009, 3343 s. ISBN 9788074001079.

•

DRWIŁŁO, Andrzej. Podstawy finansów i prawa finansowego, Warszawa: Lex, 2011, 618 s. ISBN 9788326412981.

209

•

DRWIŁO, Andrzej; MAŚNIAK, Doroty. Leksykon prawa finansowego: 100 podstawowych pojęć. Warszawa: C. H. BECK, 2009, 558 s. ISBN 9788325503482.

•

DZWONKOWSKI, Henryk; ZGIERSKI, Zygmunt. Procedury podatkowe. Warszawa: Difin, 2006, 1064 s. ISBN 8372516170.

•

DZWONKOWSKI, Henryk. Ordynacja podatkowa. 3. vyd. Warszawa: C. H. Beck, 2011, 1627 s. ISBN 9788325512958.

•

ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe Warszawa: Difin, 2005, 499 s. ISBN 83-7251-558-1.

•

ETEL, Leonard a kol. Prawo podatkowe, 2. vyd. Warszawa: Difin, 2008, 452 s. ISBN 978-83-7251-871-2.

•

ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, 980 s. ISBN 978-83-264-0175-6.

•

FAJGIERSKI, Paweł. Informacja w administracji publicznej: prawne aspekty gromadzenia udostępniania i ochrony. Wrocław: Presscom, 2007, 184 s. ISBN 9788392258469.

•

FIALA, Josef a kol. Občanské právo hmotné, 3. opr. a dopl. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002, 433 s. ISBN 8021027932.

•

GARNER, Bryan A. a kol. Black`s Law Dictionary, 9. vyd. St. Paul: West, 2009, 1920 s. ISBN 9780314199492.

•

GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozš. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2004, 343 s. ISBN 8086473856.

•

GŁUCHOWSKI, Jan. Wstęp do skarbowości. Poznań: Wydawnictwo Wyższej Szkoły Bankowej W Poznaniu, 1997, 66 s. ISBN 83-86808-81-0.

•

GOMUŁOWICZ, Andrzej; MAŁECKI, Jerzy. Podatki i prawo podatkowe. Warszawa: LexisNexis, 2002, 586 s. ISBN 8373341234.

•

HARVÁNEK, Jaromír a kol. Teorie práva. Brno: Masarykova univerzita, 1998, 341 s. ISBN 8021017910.

210

•

HARVÁNEK, Jaromír a kol. Teorie práva. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, 501 s. ISBN 9788073801045.

•

HENDRYCH, Dušan a kol. Právnický slovník, 2. rozš. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003, 1320 s. ISBN 8071797405.

•

HENDRYCH, Dušan a kol. Právnický slovník. 3. podstatně rozš. vyd. Praha: C.H. Beck, 2009, 1459 s. ISBN 9788074000591.

•

HENDRYCH, Dušan a kol. Správní právo. Obecná část. 6. vyd. Praha : C. H. Beck, 2006, 822 s. 8071794422.

•

HOŁYST, Brunon a kol. Wielka encyklopedia prawa. 2. vyd. Warszawa: Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, 2005, 1320 s. ISBN 83-87611-735.

•

CHOJNA-DUCH, Elżbieta. Polskie prawo finansowe: finanse publiczne. 3. vyd. Warszawa: Lexis Nexis, 2004, 476 s. ISBN 83-7334-317-2.

•

JÁNOŠIKOVÁ, Petra a kol. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 s. ISBN 9788073801557.

•

JEMELKA, Luboš a kol. Správní řád: komentář. 2. vyd. Praha: C.H. Beck, 2009, 640 s. ISBN 9788074001574.

•

KARFÍKOVÁ, Marie; KARFÍK Zdeněk. Právní úprava procesního daňového práva v České republice. In: ETEL, Leonard; TYNIEWICKI Marcin. Finanse publiczne i prawo finansowe - realia i perspektywy zmian: księga jubileuszowa dedykowana profesorowi Eugeniuszowi Ruśkowskiemu. Białystok: Temida 2, 2012, 611 s. ISBN 9788362813230.

•

KAŹMIERCZYK-JACHOWICZ, Aneta. Ordynacja podatkowa: źródła i wykładnia prawa podatkowego. Warszawa: Difin, 2010, 350 s. ISBN 9788376412252.

•

KINDL, Milan a kol. Zákon o správě daní a poplatků: komentář. Praha: C. H. Beck, 2002, 492 s. ISBN 8071796514.

•

KNAPP, Viktor. Teorie práva. Praha: C.H.Beck, 1995, 247 s. ISBN 8071790281.

211

•

KNAPP, Viktor. Teorie práva. Plzeň: Západočeská univerzita, 1994, 162 s. ISBN 807082140x.

•

KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: první komplexní pohled na problémy správy daní. Olomouc: ANAG, 2001, 526 s. ISBN 80-7263091-1.

•

KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: komplexní pohled na problémy správy daní. 5.vyd. Olomouc: ANAG, 2007, 799 s. ISBN 9788072633753.

•

KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem: komplexní pohled na problémy správy daní. 6. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2008, 863 s. ISBN 9788072634590.

•

KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTKOVÁ, Alena. Daňový řád s komentářem. Olomouc: ANAG, 2010, 958 s. ISBN 9788072636167.

•

KOBÍK, Jaroslav; KOHOUTOVÁ Alena. Daňový řád s komentářem. 2. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2013, 1191 s. ISBN 9788072637690.

•

KOSIKOWSKI, Cezary. Prawo finansowe: część ogólna. Warszawa: Dom wydawniczy ABC, 2003, 294 s. ISBN 8372848424.

•

KOSIKOWSKI, Cezary. Prawo finansowe w Unii Europejskiej i w Polsce. Warszawa: Wydawnictwo prawnicze LexisNexis, 2005, 373 s. ISBN 8373345094.

•

KOSIKOWSKI, Cezary a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz: stan prawny: 16 sierpnia 2006 r. Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2006, 966 s. ISBN 8374169184.

•

KOSIKOWSKI, Cezary a kol. Ordynacja podatkowa: komentarz. 5. vyd. Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2013, 1545 s. ISBN 978-83-264-4180-6.

•

KRÁLÍK, Jozef; JAKUBOVIČ, Daniel. Finančné právo. Bratislava: Veda, 2004, 725 s. ISBN 8022408042.

•

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 4. aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2006, 279 s. ISBN 8073572052.

212

•

LICHNOVSKÝ, Ondřej a kol. Daňový řád: komentář. Praha: C. H. Beck, 2010, 512 s. ISBN 9788074003318.

•

LUTEREK, Mariusz. E-government: systemy informacji publicznej. Warszawa: Wydawnictwo Akademickie i Profesjonalne, 2010, 197 s. ISBN 9788376440347.

•

ŁASZCZYCA, Grzegorz a kol. Postępowanie administracyjne ogólne. Warszawa: C.H.Beck, 2003, 879 s. ISBN 83-7247-796-5.

•

ŁASZCZYCA, Grzegorz; MATAN Andrzej. Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 1998, 276 s. ISBN 83-7211-026-3.

•

ŁĘTOWSKI, Janusz. Prawo administracyjne dla każdego. Warszawa: Ecostar, 1995, 282 s. ISBN 83-901288-7-X.

•

MACKOVÁ, Alena; ŠTĚDROŇ, Bohumír. Zákon o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů s komentářem, včetně souvisejících zákonů a prováděcích předpisů. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2009, 518 s. ISBN 9788073574727.

•

MADAR, Zdeněk a kol. Slovník českého práva. 3. rozš. a podstatně přeprac. vyd. Praha: Linde Praha - Právnické a ekonomické nakladatelství a knihkupectví Bohumily Hořínkové a Jana Tuláčka, 2002, 1842 s. ISBN 8072013777.

•

MASTALSKI, Ryszard a kol. Prawo finansowe. Warszawa: Lex, 2011, 635 s. ISBN 9788326412844.

•

MASTERNAK, Marian. Postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa oraz inne procedury stosowane v sprawach podatkowych. In BRZEŹIŃSKI, Bogumił. a kol. Prawo podatkowe: teoria, instytucje, funkcjonowanie : praca zbiorowa. Toruń: Tow. Nauk. Organizacji i Kierownictva. Dom Organizatora, 2009, 581 s. ISBN 978-83-7285-466-7.

•

MATES, Pavel; SMEJKAL, Vladimír. E-government v českém právu. Praha: Linde, 2006, 244 s. ISBN 8072016148.

•

MATURA, Alois. Změnitelnost správních aktů berních: rozbor některých ustanovení zákona o přímých daních o změnitelnosti správních aktů berních

213

mimo řádné opravné prostředky, se stálým zřetelem k zákonu o dani z obratu a přepychové. Bratislava: Hospodárstvo a právo, 1937, 185 s. •

MONARCHA – MATLAK, Aleksandra. Obowiązki administracji w komunikacji elektronicznej. Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2008, 346 s. ISBN ISBN 9788376010618.

•

MRKÝVKA, Petr. Determinace a diverzifikace finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2012, 221 s. ISBN 9788021060418.

•

MRKÝVKA, Petr a kol. Finanční právo a finanční správa. 1.díl. Brno: Masarykova univerzita, 2004, 404 s. ISBN 8021035781.

•

MRKÝVKA, Petr a kol., Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Masarykova univerzita v Brně, 2004, 381 s. ISBN ISBN 802103579x.

•

MRKÝVKA, Petr. Finanční správa. Brno: Masarykova univerzita, 1997, 192 s. ISBN 802101685x.

•

MRKÝVKA, Petr, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego w Republice Czeskiej, In RUŚKOWSKI, Eugeniusz. Urzędowe interpretacje prawa podatkowego w Polsce i innych wybranych krajach Europy Środkowej i Wschodniej. Białystok: Temida 2, 2006, 202 s. ISBN 8389620200.

•

MRKÝVKA, Petr; PAŘÍZKOVÁ, Ivana. Základy finančního práva. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 252 s. ISBN 9788021045149.

•

OFIARSKI,

Zbigniew.

Ogólne

prawo

podatkowe:

zagadnienia

materialnoprawne i proceduralne. Warszawa: LexisNexis, 2010, 397 s. ISBN 9788376203324. •

OGONOWSKI, Andrzej a kol. Egzamin na doradcę podatkowego: pytania i odpowiedzi: pytania otwarte. Tom II. Kraków: Forum poradców podatkowych, 2011, 406 s. ISBN 97883932450482.

•

OCHENDOWSKI, Eugeniusz. Prawo administracyjne: część ogólna. 7. aktualiz. vyd. Toruń: Dom Organizatora, 2006, 498 s. ISBN 8372853037.

•

OLESIŃSKA, Agnieszka. Prawo podatkowe. Toruń: Towarzystwo Naukowe Organizacji i Kierownictwa. Oddz. Toruń, 2004, 364 s. ISBN 83-7285-211-1.

214

•

OSTASZEWSKI, Janusz a kol. Finanse. 5. vyd. Warszawa: Difin, 2010, 536 s. ISBN 9788376411965.

•

PARCHOMIUKA a kol. Dziesięć lat reformy ustrojowej administracji publicznej w Polsce. Warszawa: Wolters Kluwers Polska, 2009, 832 s. ISBN 978-83-7601-323-7.

•

PIASECKI, Kazimierz a kol. Kodeks cywilny: komentarz. Księga pierwsza. Część ogólna. Kraków: Kantor Wydaw. Zamykacze, 2003, 483 s. ISBN 837333-284-7.

•

PEKOVÁ, Jitka. Veřejné finance: úvod do problematiky. 4. aktualiz. a rozš. vyd. Praha: ASPI, 2008, 579 s. ISBN 9788073573584.

•

PRŮCHA, Petr. Správní právo: obecná část. 6. dopl. a aktualiz. vyd. Brno: Nakladatelství Doplněk, 2004, 356 s. ISBN 8021033509.

•

RADVAN, Michal a kol. Finanční právo a finanční správa – Berní právo. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. ISBN 9788021047327.

•

RUŚKOWSKI, Eugeniusz a kol. Finanse publiczne I prawo finansowe w Europie Centralnej i Wschodniej w warunkach kryzysu finasowego. Białystok: Temida 2, 2010, 701 s. ISBN 9788389620859.

•

RUŚKOWSKI, Eugeniusz. Urzędowe interpretacje prawa podatkowego w Polsce i innych wybranych krajach Europy Środkowej i Wschodniej. Białystok: Temida 2, 2006, 202 s. ISBN 8389620200.

•

SIDAK, Mykola a kol. Finančné právo. Bratislava: C. H. Beck, 2012, 448 s. ISBN 9788089603046.

•

SKULOVÁ, Soňa a kol. Správní právo procesní. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2008, 428 s. ISBN 9788073801106.

•

SMEJKAL, Vladimír Datové schránky v právním řádu ČR, Zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů s komentářem. Praha: ABF, 2009, 176 s. ISBN 9788086284781.

•

SZOSTEK, Dariusz a kol. E-Administracja, prawne zagadnienia informatyzacji administracji. Wrocław: Presscom, 2009, 309 s. ISBN 9788361188148.

215

•

SZUSTEK - JANOWSKA, Małgorzata. Tworzenie elektronicznej administracji podatkowej w Polsce. In PARCHOMIUKA a kol. Dziesięć lat reformy ustrojowej administracji publicznej w Polsce. Warszawa: Wolters Kluwers Polska, 2009, 832 s. ISBN 978-83-7601-323-7.

•

ŠVESTKA, Jiří a kol. Občanský zákoník: komentář I a II. 2. vyd. Praha: C.H.Beck, 2009, 2471 s. ISBN 9788074001086.

•

TESZNER, Krzysztof. Efektywna administracja podatkowa w Polsce w okresie kryzysu Finansowego, In: RUŚKOWSKI, Eugeniusz a kol. Finanse publiczne I prawo finansowe w Europie Centralnej i Wschodniej w warunkach kryzysu finasowego. Białystok: Temida 2, 2010, 701 s. ISBN 9788389620859.

•

WIERZBOWSKI Marek a kol. Postępowanie administracyjne: ogólne, podatkowe, egzekucyjne i przed sądami administracyjnymi, 13. změněné a aktualiz. vyd. Warszawa: Wydawnictwo C.H.BECK, 2010, 468 s. ISBN 9788325519629.

•

WÓJTOWICZ, Wanda. Daniny publiczne. In ETEL Leonard a kol. System prawa finansowego. 3.díl. – Prawo daninowe, Warszawa: Wolters Kluwer Polska, 2010, 980 s. ISBN 978-83-264-0175-6.

•

WOLTER, Aleksander a kol. Prawo cywilne. Zarys części ogólnej. 2. vyd. Warszawa: PWN Wydawnictwa Prawnicze, 2001, 411 s. ISBN 83-733-029-7.

14.2 Články / Artykuły •

BISKUP, Rafał; GANCZAR, Małgorzata. Komunikacja elektroniczna w postępowaniu administracyjnym, Państwo I Prawo, 2008, č. 1, s. 59-71. ISSN 00310980.

•

BYRSKI, Jan. Nowelizacja ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących działania publiczne z dnia 20.2.2010 r. Casus. 2010, Nr 56, s. 3336. ISSN 1427-2385.

216

•

CZUDEK, Damian. Doručování do datových schránek – 2 roky poté. In: ŽATECKÁ, Eva a kol. COFOLA 2011: the Conference Proceedings. Brno: Masaryk University, 2011. ISBN 9788021055827.

•

CZUDEK, Damian. Elektronizace veřejné správy v České a Polské republice, především té daňové. In DÁVID, Radovan a kol. Dny práva – 2010: 4. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university. Brno: Masarykova univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

•

CZUDEK, Damian. Electronisation of the Public Administration primarily focusing on the Data boxes, In: New Economic Challenges – 3rd International PhD Students Conference. Brno: Masarykova univerzita, 2011. ISBN 978-80210-5674-9.

•

CZUDEK, Damian. Vymezení správy daní z hlediska organizačního a funkčního. In: NECKÁŘ, Jan a kol. Dny práva 2008: 2. ročník mezinárodní conference pořádané Právnickou fakultou Masarykovy university.

Brno:

Masarykova univerzita, 2008. ISBN 9788021047334. •

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny v doručování po 1.7.2009 se zaměřením na správu daní. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

•

CZUDEK, Damian; CHALUPECKÁ, Kristýna. Změny ve správě daní v České republice, In.: Zborník z medzinárodnej konferencie doktorandov a mladých vedeckých pracovnikov, Univerzita Komenského v Bratislavě, 2011, s. 223- 230.

•

HARĘŻA, Adam. Postępowanie administracyjne prowadzone za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Cz. 1. Casus. 2009, Nr 52, s. 18-23. ISSN 1427-2385.

•

HARĘŻA, Adam. Postępowanie administracyjne prowadzone za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Cz. 2. Casus. 2010, Nr 55, s. 24-29. ISSN 1427-2385.

217

•

HRDLIČKA, Miloslav. Datové schránky a možnosti jejich využití. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

•

HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, Lenka. Průvodce změnami ve správě daní podle nového daňového řádu a jejich význam pro daňový subjekt při jednání se správcem daně – I. část. Daně a právo v praxi. 2010, č. 8, s. 2-9. ISSN 12117293.

•

JAREŠOVÁ, Jana. Daňový řád – 2. Část – Doručování. Daňový expert. 2010, č. 2, s. 23-26. ISSN 1801-2779.

•

KINDL, Milan. O použití správního řádu při správě daní. Daně a finance. 2010, č. 1-2, s. 20 a násl. ISSN 1801-6006.

•

KOHOUTOVÁ, Alena. Ochrana práv daňového subjektu podle daňového řádu, Daně a finance, 2010, č. 12, s. 12-20. ISSN 1801-6006.

•

KONARSKI, Xawery; SIBIGA, Grzegorz. Zastosowanie środków komunikacji elektronicznej w postępowaniu administracyjnym ogólnym po nowelizacji KPA. Monitor Prawniczy, 2006, č. 2, s. 65-70. ISSN: 1230-6509.

•

KORBEL, František; PRUDÍKOVÁ, Dana. Změny v systému doručování po 1. červenci 2009. Právní rozhledy, 2009, č. 17., s. 1-12. ISSN 1210-6410.

•

KORBEL, František; PRUDÍKOVÁ, Dana. Nové instituty a postupy při doručování listinných zásilek. Bulletin advokacie. 2010, č. 4, s. 15- 22. ISSN 1210 -6348.

•

KOŚCIŃSKI,

Karol.

Specyfika

tworzenia

elektronicznej

administracji

podatkowej i niektóre bariery jej rozwoju v Polsce. Kwartalnik Prawa Podatkowego. 2008, č. 3-4, s. 91-104. ISSN 1509-877X. •

KOŠČÍK, Michal. Datové schránky – Byly naplněny cíle právní regulace? In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

•

KRÁL, Jakub. Doručování ve správním řízení. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

218

•

KULKOVÁ, Radmila. Změny v daňovém řízení – novela od 1. 1. 2010. Daně a právo v praxi. 2009, č. 8, s. 21-26. ISSN 1211-7293.

•

MATES, Pavel; SMEJKAL, Vladimír. Dokumenty budoucnosti. Data Security Management. II, 1998, č. 5, s. 34 a násl. ISSN 1211-8737.

•

NECKÁŘ, Jan; KYNCL, Libor. Systém finančního práva. Časopis pro právní vědu a praxi. 2007, č. 2 s. 167-171. ISSN 1210-9126.

•

RAMBOUSEK, Jan. Je třeba se obávat datových schránek? Daňový expert. 2009, č. 3, s. 13-16. ISSN 1801-2779.

•

RIGEL, Filip. Doručování zástupcům v daňovém řízení – Možnosti teleologické redukce. In Cofola 2010: The Conference Proceedings. Brno: Masarykova Univerzita, 2010. ISBN 9788021053052.

•

SMEJKAL, Vladimír. Datové schránky nastupují. Právní rádce. 2009, č. 7, s. 414. ISSN 1210-4817.

•

SMEJKAL, Vladimír. Datové schránky po roce. Právní rádce. 2010, č. 7, s. 413. ISSN 1210-4817.

•

SIBIGA, Grzegorz. Zastosowanie środków komunikacji elektronicznej w postępowaniu przed sądem administracyjnym – uwagi de lege lata i de lege ferenda. Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego. 2008, č. 3 (18), s. 81-91. ISSN 1734-803X.

•

SIBIGA, Grzegorz. Zmiany w Kodeksie postępowania administracyjnego – informatyzacji postępowania ciąg dalszy. Wprowadzenie do tematu. Czas informacji. 2009, s. 17-26. ISSN 2081-6189.

•

TARANDA, Petr. Ještě jednou k možnostem aplikace správního řádu v daňovém řízení. Poradce, 2006, č. 12, s. 225. 30. června 2006 [cit. 20. července 2013]. Dostupný na ASPI, a.s., LIT26113CZ.

219

14.3 Elektronické zdroje / Źródła elektroniczne •

adisepo.mfcr.cz

•

www.cpost.cz

•

www.czechbox.cz

•

http://www.datoveschranky.info/

•

http://eds.mfcr.cz

•

www.egovernment.cz

•

www.epractice.eu

•

www.epuap.gov.pl

•

www.mfcr.cz

•

www.mf.gov.pl

•

www.oecd.org

•

www.portal.gov.cz

•

www.worldbank.org

•

www.epravo.cz

14.4 Ostatní / Inne •

CZUDEK, Damian; KOZIEŁ, Michal. Právní rozbor pro e-learningový modul v rámci projektu „Strategie integrované spolupráce Česko – polské příhraničí“, [citováno

31.

srpna

2013].

Dostupný

z:

http://4cbc.eu/wp-

content/uploads/2012/11/Pr%C3%A1vn%C3%AD-rozbor-pro-elearningov%C3%BD-modul.pdf •

Dnem 1.10.2000 vstupuje v platnost Zákon o elektronickém podpisu a o změně dalších zákonů. [citováno 5. Srpna 2013]. Dostupný: www.epravo.cz

•

Důvodová zpráva k návrhu zákona o elektronických úkonech, osobních číslech a autorizované konverzi dokumentů ze dne 28. 2. 2008 [online]. PSP tisk 445/0, Obecná

část,

kapitola

5.

[cit.

25.

května.

2011].

.

220

Dostupné

z:

•

Důvodová zpráva k návrhu zákona – daňový řád [online]. PSP tisk 685/0, část č. 2/4,

[cit.

8.

června

2011].

Dostupné

z:

http://www.psp.cz/sqw/text/text2.sqw?idd=52503 •

ETEL, Leonard. Místo daňového práva v systému práva (přednáška). Brno, Právnická fakulta, Masarykova univerzita, 25.5.2009

•

GIESEN, Beata a kol. Kodeks cywilny, Część ogólna, Komentarz. 2009. Systém LEX [citováno 30. 8. 2013].

•

Global e-Government Survey. World Markets Research Centre. Brown University, Providence 2001. [Citováno 12. června 2007] Dostupný z: http://www.respondanet.com/english/financial?mgmt/reports/Globalegovsurvey. pdf

•

KOPACZYŃSKA-PIECZNIAK, Katarzyna a kol. Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna. 2009. Systém LEX. [citováno 30. 8. 2013].

•

MATĚJOVSKÝ, Tomáš; TOMŠEJ, Jakub. Novela poštovního zákona otevřela trh

soutěži.

[citováno

1.

února

2014]

Dostupný

z:

http://www.epravo.cz/top/clanky/novela-postovniho-zakona-otevrela-trh-soutezi84534.html •

Ministerstwo Finansów, Koncepcja Transformacji Polskiej Administracji Podatkowej – Raport podsumowujący. Wersja: 3.0 , [citováno 5. ledna 2014]. Dostupný

z:

http://www.google.cz/url?q=http://static.presspublica.pl/red/rp/doc/prawo/11061 7_koncepcja_transformacji_polskiej_ap_.doc&sa=U&ei=QgHxUpzaMIqrhQeZh YHADQ&ved=0CB4QFjAA&usg=AFQjCNHzYYapVzK81m0rqKqD7fLgZAz5g •

MRKÝVKA, P., Správa daní podle daňového řádu (přednáška). Brno, Právnická fakulta, Masarykova univerzita, 16. 2. 2011.

•

Wrota. Wstępna koncepcja projektu. Komitet Badań Naukowych, 2002 r. [10. 5. 2011], Dostupné z: http://www.epractice.eu/files/media/media_336.pdf

221

•

Závěr č. 86/2009 ze zasedání poradního sboru ministra vnitra ke správnímu řádu ze dne 14. 12. 2009. Ministerstvo vnitra: Závěry Poradního sboru ministra vnitra ke

správnímu

řádu

[cit.

25.

května

2010].

Dostupné

z:.

14.5 Právní předpisy České republiky a soudní rozhodnutí / Przepisy prawne Republiki Czeskiej i orzecznictwo •

usnesení předsednictva České národní rady č. 2/1993 Sb., o vyhlášení Listiny základních práv a svobod jako součástí ústavního pořádku České republiky;

•

usnesení Vlády České republiky ze dne 20. září 2006 č. 1085, o souboru opatření pro urychlení rozvoje e-governmentu v České republice

•

zákon č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; (plánována účinnost od 1. ledna 2014, nahradí dosavadní zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů)

•

zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 301/2008 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů;

•

zákon č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů;

222

•

zákon č. 141/1961 Sb., o trestním řízení soudním (trestní řád), ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 365/2000 Sb., o informačních systémech veřejné správy a o změně některých dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 29/2000 Sb., o poštovních službách a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 7/2009 Sb., , kterým se mění zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony;

•

zákona č. 29/2000 Sb., o poštovních službách a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů

•

nález Ústavního soudu ze dne 21. 2. 2007, sp. zn. I. ÚS 521/06 (N 35/44 SbNU 443), dostupný na http://nalus.usoud.cz/

•

nález Ústavního soudu ze dne 4.7.2000, sp.zn. Pl. ÚS 7/2000, dostupný na http://nalus.usoud.cz/

•

nález Ústavního soudu ze dne 4. 2. 1997sp. zn. Pl. ÚS 21/96, dostupný na http://nalus.usoud.cz/

•

usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 15. července 2010, sp. zn. 9 Afs 28/2010, dostupný na http://www.nssoud.cz

•

rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. prosince 2010, sp. zn. 1 As 90/2010 – 95, dostupný na http://www.nssoud.cz

•

rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 27. dubna 2006, sp. zn. 2 Afs 158/2005, dostupný na http://www.nssoud.cz

223

14.6 Právní předpisy a soudní rozhodnutí Polska / Przepisy prawne i orzecznictwo Polski •

Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., ze zm. (Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483);

•

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ze zm. (Dz. U. Nr 137, poz. 926);

•

Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, ze zm. (Dz.U. 1960 nr 30 poz. 168);

•

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r, Kodeks cywilny, ze zm. (Dz. U. 1964. nr 16 poz. 93);

•

Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego, ze zm. (Dz.U. 1997 nr 89 poz. 555);

•

Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego, ze zm. (Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296);

•

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ze zm. (Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270);

•

Ustawa z dnia 21 czerwca 1996 r., o urzędach i izbach skarbowych, ze zm. (Dz. U. z 2004 r. Nr. 121, poz. 1267);

•

Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r., o Służbie celnej, ze zm. (Dz.U. 2009 nr 168 poz. 1323);

•

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r., o podatku akcyzowym, ze zm. (Dz. U. Nr 3 poz. 11);

•

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług, ze zm. (Dz. U. Nr 54 poz. 535);

•

Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r., o grach hazardowych, ze zm. (Dz.U. 2009 nr 201 poz. 1540);

•

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze zm. (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350);

224

•

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania, ze zm. (Dz.U. 1992 nr 21 poz. 86);

•

Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ze zm. (Dz.U. 1998 nr 144 poz. 930);

•

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, ze zm. (Dz.U. 2000 nr 86 poz. 959);

•

Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, ze zm. (Dz.U. 1983 nr 45 poz. 207);

•

Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych, ze zm. (Dz. U. Nr 9 poz. 31);

•

Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r., o opłacie skarbowej, ze zm. (Dz. U. Nr 225 poz. 1635);

•

Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r., o podatku rolnym, ze zm. (tekst jedn. Dz. U. Nr 136 poz. 969);

•

Ustawa z dnia 30 października 2002 r., o podatku leśnym, ze zm. (Dz. U. Nr 200 poz. 1682);

•

Uchwała Sejmu z 14 lipca 2000 r. w sprawie budowania podstaw społeczeństwa informacyjnego w Polsce, (M.P. 2000 nr 22 poz. 448);

•

Ustawa z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym, ze zm. (Dz. U. z dnia 15 listopada 2001 r.);

•

Ustawa z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, ze zm. (Dz. U. Nr 64, poz. 565);

•

Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, ze zm. (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 41, poz. 214);

•

Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ze zm. (tekst. jedn. Dz.U. z 2002, nr 110, poz. 968);

225

•

Ustawa z dnia 13 października 1995 r., o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników, ze zm. (Dz.U.z 2004 r. Nr 269, poz. 2681);

•

Ustawa z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe, ze zm. (Dz.U. 2012 poz. 1529);

•

Ustawa z dnia 12 października 1994 r., o samorządach odwoławczych, ze zm. (tekst jedn. Dz. U. 2001 Nr 79 poz. 856)

•

Uchwała Sejmu z 14 lipca 2000 r. w sprawie budowania podstaw społeczeństwa informacyjnego w Polsce, M.P. 2000 nr 22 poz. 448.

•

Rozporządzenie z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie określenia rodzajów deklaracji, które mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej;

•

Rozporządzenie z dnia 24 grudnia, w sprawie struktury logicznej deklaracji i podań, sposobu ich przesyłania oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone;

•

Rozporządzenie ministra spraw wewnętrznych i administracji z dnia 27 kwietnia 2011 r. w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej (Dz. U. z dnia 9 maja 2011 r. nr 93 poz. 546)

•

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 października 2004 r., III SA 1830/03, Lex Polonica 2006, č. 1

•

Wyrok NSA z 22 stycznia 2009 r., II FSK 1905/08, Legalis

226

Wydział Prawa Uniwersytetu w Białymstoku

Recommend Documents