Belanja Opini (Opinion Shopping)

Belanja Opini (Opinion Shopping) Oleh Suradi Widyaiswara Madya Balai Diklat Keuangan Palembang

Pendahuluan Dalam kasus opinion shopping berikut ini dipaparkan suatu peristiwa yang sering dijumpai oleh para auditor independen ketika mereka melaksanakan tugas profesionalnya. Kasus ini terjadi pada salah satu perusahaan multinasional yang berkantor pusat di USA. Di satu pihak mereka harus memperhatikan kepentingan kliennya, dipihak lain mereka harus independen untuk melindungi kepentingan publik. Kasus serupa juga pernah terjadi belakangan ini ketika Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK) menangkap basah auditor Badan Pemeriksaan Keuangan (BPK) ketika menerima suap dari pejabat daerah sebagai upaya untuk membeli opini atas pemeriksaan (audit) laporan keuangan. Meskipun auditor bekerja mendapat upah (fee) dari klien namun demikian mereka tidak serta merta menuruti dan dapat diperintah sepenuhnya untuk memenuhi kemauan kliennya. Sangat berbeda dengan auditor yang bekerja pada BPK dan sebagainya, mereka mendapat gaji dari pemerintah. Pada sektor privat, auditor ketika melakukan perikatan dengan klien, ada aturan yang harus dipatuhi, baik yang bersifat teknis operasional maupun etika profesional. Pada kasus opinion shopping ini, auditor independen melakukan perikatan dengan seorang klien, dimana pihak manajemen dari kliennya tersebut diibaratkan sebagai seorang yang suka berbelanja/membeli opini sehingga judul dalam kasus ini adalah “Opinion Shopping”. Ketika auditor tidak dapat memenuhi permintaan manajemen untuk memberikan suatu opini tertentu seperti yang dikehendakinya maka auditor tersebut akan diputuskan kontraknya dan akan digantikan oleh auditor lain yang dapat memenuhi permintaan manajemen dengan upah yang menggiurkan. Untuk menganalisis masalah yang terkait dengan opinion shopping ini, penulis mengkajinya dari berbagai sumber, yang antara lain berdasarkan : akuntansi keuangan (financial accounting), standard akuntansi internasional (international accounting standard), teori akuntansi (accounting theory), auditing, etika bisnis dan lain-lain.

Permasalahan Pelanggaran terkait dengan opinion shopping adalah sebagai berikut :



Klien berupaya untuk tidak mengakui adanya beban yang berhubungan dengan warranty cost dengan menunda dan mengalokasikan beban tersebut kedalam beberapa periode dimasa mendatang. Pengeluaran tersebut terjadi karena klien memiliki kewajiban untuk memberikan garansi atas produk yang telah dijualnya. Warranty problem atas produk yang dijualnya terutama yang berkaitan dengan the electrical harness (gangguan elektrik) atas produk mid-range machine yang mana akan menyebabkan terjadinya beban dalam suatu periode, tetapi klien tersebut berkeinginan untuk menunda dan mengalokasikan beban tersebut selama 3 (tiga) tahun dan ketika para pelanggan menemukan masalah tersebut, kemudian baru

memperbaikinya. Dampak negatif lainnya adalah mesin tersebut juga akan menumpahkan limbah dan menyebabkan adanya pengeluaran untuk membersihkannya.



Bill Paige, salah satu anggota eksternal auditor berpendapat bahwa masalah Warranty problem tersebut dapat menjadi sangat material dan ia tidak setuju atas usulan kliennya untuk mengalokasikan beban tersebut selama 3 (tiga) tahun mendatang dengan alasan bahwa kewajiban tersebut akan terjadi pada periode (tahun buku) sekarang dan harus diakui pada sekarang juga.



Manajemen perusahaan sengaja berusaha untuk mengalokasikan warranty costs kedalam beberapa periode dimasa mendatang (spread) dengan tujuan untuk menaikkan laba bersih (net income). Dengan meningkatnya net income mengandung arti bahwa kinerja manajemen dianggap sangat baik dan pada akhirnya usulan mereka untuk menaikkan gaji dan bonus sangatlah beralasan dan akan disetujui dalam RUPS. Padahal ini semua hanya merupakan rekayasa yang dilakukan oleh pihak manajemen.



Bob (President Director) dan Jane (Chief Financial Officer) berusaha untuk terus melobi kepada anggota eksternal auditor yang lain. Namun semua upaya ini tetap ditolak oleh auditor tersebut dan akhirnya Bob dan Jane akan memainkan “hardball” dengan menghubungi anggota komite audit dan mengusulkan untuk melakukan tender kepada auditor yang baru, nilai kontrak audit yang akan dibayarkan oleh klien tersebut sebesar $50,000. Setelah semua ini dilaksanakan mereka akan keluar pasar dengan berbagai cara.

Jawaban atas pertanyaan dalam kasus 1. Stakeholders utama yang terlibat dalam masalah tersebut adalah manajemen perusahaan, dewan komisaris dan komite audit. 2. Isu-isu etika yang terkait dengan masalah tersebut adalah bribery (penyuapan), coercion (pemaksaan), dan deception (informasi yang menyesatkan). 3. Apakah dalam situasi demikian tidak etis. Ya, klien berusaha untuk mempengaruhi pendapat auditor dan menggantinya dengan auditor yang lain jika tidak bersedia memberikan opini seperti yang dikehendaki. 4. Apakah yang akan dilakukan oleh Jane jika Webster & Co. dipilih oleh komite audit dan akan direkomendasikan kepada dewan komisaris. Jane akan berusaha untuk mempengaruhi pendapat auditor (Webster & Co) dan menggantinya dengan auditor yang lain jika tidak menurutinya.

Analisis Permasalahan Untuk menganalisis masalah yang terjadi dalam perusahaan tersebut terutama yang berkaitan dengan pengakuan adanya “warranty costs” terjadi perbedaan pendapat antara klien dan auditor yang sedang melakukan audit pada saat ini. Untuk menengahi perbedaan tersebut dapat digunakan berbagai referensi sebagai berikut : 1. 2. 3. 4. 5.

Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) International Accounting Standard (IAS) Akuntansi Keuangan (Financial Accounting) Teori Akuntansi (Accounting Theory) Auditing

6. Etika Bisnis dan etika Profesi 1. Menurut Standar Akuntansi Keuangan (PSAK No.57) Berdasarkan Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) no.57 tentang Kewajiban Diestimasi dan Kewajiban Kontinjensi. Yang dimaksud dengan Kewajiban kontinjensi adalah :

dibahas



Kewajiban potensial yang timbul dari peristiwa masa lalu dan keberadaannya menjadi pasti dengan terjadi atau tidak terjadinya satu peristiwa atau lebih pada masa datang yang tidak sepenuhnya berada dalam kendali perusahaan; atau



Kewajiban kini yang timbul sebagai akibat peristiwa masa lalu, tetapi tidak diakui karena : ► Tidak terdapat kemungkinan besar (not probable) perusahaan mengeluarkan sumber daya yang mengandung manfaat ekonomis (selanjutnya disebut sebagai sumber daya) untuk mneyelesaikan kewajibannya; atau ► Jumlah kewajiban tersebut tidak dapat diukur secara andal.

Kewajiban Diestimasi Kewajiban diestimasi harus diakui apabila ketiga kondisi berikut dipenuhi :  Perusahaan memiliki kewajiban kini (baik bersifat hukum maupun bersifat konstruktif) sebagai akibat peristiwa masa lalu;  Besar kemungkinan (probable) penyelesaian kewajiban tersebut mengakibatkan arus keluar sumber daya; dan  Estimasi yang andal mengenai jumlah kewajiban tersebut dapat dibuat. Contoh : Jaminan (Garansi) Pada saat penjualan, produsen memberikan jaminan atau garansi produk kepada para pembeli produknya. Berdasarkan kontrak penjualan, produsen menjamin akan memperbaiki atau mengganti produk yang dalam jangka waktu tiga tahun sejak tanggal penjualannya menampakkan cacat. Berdasarkan pengalaman masa lalu, terdapat kemungkinan besar bahwa akan terjadi klaim atas jaminan yang diberikan.

Kewajiban Diestimasi dan Kewajiban Kontinjensi (Menurut PSAK)

Apabila, sebagai akibat dari kejadian masa lampau, timbul kemungkinan perusahaan akan mengeluarkan sumber daya yang mengandung manfaat ekonomis dalam rangka menyelesaikan : (a) kewajiban masa kini atau kemungkinan kewajiban yang keberadaannya akan menjadi pasti hanya dengan terjadinya atau tidak terjadinya satu atau lebih peristiwa yang belum pasti di masa datang, yang (peristiwa itu) tidak sepenuhnya berada dalam kendali perusahaan.

Apabila terdapat kewajiban kini yang kemungkinan besar akan mengakibatkan perusahaan mengeluarkan sumber daya

Apabila terdapat kemungkinan kewajiban atau kewajiban kini yang kemungkinan, tetapi tampaknya tidak, akan mengakibatkan perusahaan mengeluarkan sumber daya

Apabila terdapat kemungkinan kewajiban atau kewajiban kini sangat kecil kemungkinannya perusahaan mengeluarkan sumber daya.

Kewajiban diestimasi diakui Kewajiban diestimasi tidak Kewajiban diestimasi oleh perusahaan diakui (paragraf 28). tidak diakui (paragraf paragraf 15). 28). Dilakukan pengungkapan mengenai kewajiban diestimasi tersebut (paragraf 85 dan 86)

Dilakukan pengungkapan Tidak diperlukan mengenai kewajiban pengungkapan kontinjensi tersebut (paragraf 87). (paragraf 87).

Contoh : Pengungkapan berdasarkan paragraf 86

Contoh 1 : garansi Pada saat penjualan, suatu produsen memberikan garansi atau jaminan kepada pembeli ketiga lini produknya. Berdasarkan garansi tersebut, produsen bersedia untuk memperbaiki atau mengganti produk-produk yang gagal menunjukkan kinerja yang memuaskan selama dalam dua tahun terhitung sejak tanggal penjualan. Pada tanggal neraca, diakui kewajiban diestimasi sebesar 80 juta. Kewajiban diestimasi tersebut tidak didiskontokan karena dampaknya tidak material.

Perusahaan mengungkapkan informasi berikut ini : Perusahaan mengakui kewajiban diestimasi sebesar 80 juta rupiah. Jumlah tersebut adalah jumlah yang diperkirakan akan dikeluarkan perusahaan bagi klaim atas garansi produk yang dijual selama tiga tahun terakhir. Diperkirakan sebagaian besar pengeluaran tersebut akan terjadi dalam tahun buku mendatang, dan semua pengeluaran akan terjadi dalam dua tahun sejak tanggal neraca.

Kewajiban kini yang timbul sebagai akibat peristiwa masa lalu yang mengikat. Peristiwa yang mengikat adalah penjualan produk dengan jaminan, yang selanjutnya menimbulkan kepastian hukum. Keluarnya sumber daya yang mengandung manfaat ekonomis dalam rangka penyelesaian kewajiban. Terdapat kemungkinan besar bahwa hal ini (keluarnya sumber daya) akan terjadi bagi jaminan secara keseluruhan. Implikasi. Perusahaan harus mengakui kewajiban diestimasi sebesar estimasi terbaik biaya perbaikan dan atau penggantian yang mungkin perlu dikeluarkan dalam rangka menjamin produk yang dijual sebelum tanggal neraca.

2. Menurut International Accounting Standards (IAS) Berdasarkan chapter 2 IAS tahun 2003 dinyatakan sebagai berikut : “Under IAS 37, the term contingencies is reserve for those potential obligations which are not to be accrued and formally reported in the balance sheet”. Artinya : dalam konteks kontinjensi cadangan yang berkaitan dengan kewajiban potensial tidak boleh ditunda dan dilaporkan dalam neraca pada saat itu juga. Contoh-contoh dari kerugian kontinjensi (loss contingencies ) menurut IAS 2003 adalah sebagai berikut : a. Kemampuan dapat ditagihnya suatu piutang (Collectibility of receivables) b. Kewajiban berkaitan garansi suatu produk dan produk yang rusak (Obligation related to product warranties and product defects) c. Resiko kerugian atau kerusakan dari aktiva perusahaan karena kebakaran, letusan atau berbagai penyebab lainnya (Risk of loss or damage of enterprise property by fire, explosion, or other hazards) d. Ancaman Terhadap Pengambilalihan aktiva (Threat of expropriation of assets) e. Penundaan atau ancaman dari proses pengadilan (Pending or threatened litigation) f. Adanya klaim atau kemungkinan klaim dan penilaian dan sebagainya (Actual or possible claims and assesments etc.) Selanjutnya dalam IAS 2003 chapter 12 halaman 490 dinyatakan sebagai berikut : “Product warranties providing for repair or replacement of defective products may be sold separately or may be included in the sale price of the product. If the warranty extends into the next accounting period, current liability for the estimated amount of warranty expense in the next period must be recorded. If the warranty spans more than the next period, the estimated liability must be partitioned into a current and long-term portion”. Berdasarkan penjelasan dalam chapter 12 IAS tersebut dinyatakan bahwa :”Garansi atas suatu produk yang disediakan untuk perbaikan atau penggantian atas produk yang rusak baik yang dijual secara terpisah atau mungkin sudah tercakup dalam harga jual. Jika masa garansi lebih dari satu periode akuntansi, kewajiban saat ini yang mengestimasi jumlah beban garansi untuk periode dimasa mendatang harus dicatat. Jikalau jangka waktu garansi memiliki rentang lebih dari beberapa periode akuntansi, estimasi kewajiban harus dikelompokkan kedalam bagian jangka pendek dan jangka panjang”. 3. Menurut Akuntansi Keuangan ( Financial Accounting) Dalam “intermediate Accounting” oleh Kieso, Weygandt dan Warfield edisi ke sebelas 2004 chapter 13 : Current Liabilities and Contingencies halaman 634 dibahas

“Guarantee and Warranty Costs”. A Warranty (product guarantee) adalah suatu janji yang dibuat oleh penjual kepada pembeli untuk membuat baik atas barang dijual yang disebabkan karena penurunan kuantitas, kualitas, atau kinerjanya. Definisi ini sering dilakukan oleh suatu pabrik ketika mereka melakukan promosi penjualan atas produknya. “Guarantee and Warranty Costs” berhubungan dengan beban dimasa mendatang dan biasanya jumlahnya juga relatif besar—kadang-kadang disebut dengan istilah lain yaitu “after costs” atau “post-sale costs”. Pengaturan yang berhubungan dengan hal ini diatur dalam warranty provisions. Warranty cost merupakan contoh klasik dari loss contingency. Ada dua metode dasar untuk akuntansi warranty costs : a. Metode Dasar Tunai (the cash basis method) b. Metode Akrual (the accrual method) Metode Dasar Tunai (The Cash Basis Method) Dalam metode dasar tunai, warranty costs dibebankan menjadi beban pada saat terjadinya. Dengan kata lain, warranty costs dibebankan dalam periode dimana penjual atau pabrik memenuhi warranty. Metode dasar tunai ini diperlukan jika suatu warranty liability tidak ditunda dalam tahun terjadinya penjualan karena ► ►

tidak mungkin bahwa suatu kewajiban telah terjadi; atau jumlah kewajiban tidak dapat diestimasi secara baik.

Metode Akrual (The Accrual Method) Metode ini memungkinkan bahwa pelanggan akan melakukan klaim terhadap garansi yang berhubungan dengan barang atau jasa yang telah dijual dan suatu estimasi yang rasional besarnya biaya dapat dilakukan, metode akrual harus digunakan dalam hal ini. Dalam Metode Akrual, warranty costs dibebankan menjadi biaya operasi (operating expense) pada saat terjadinya penjualan. Metode ini yang lazim digunakan dan harus diterapkan ketika warranty merupakan suatu bagian yang integral dan merupakan bagian yang tidak terpisahkan dari penjualan dan lazim disebut sebagai “loss contingency”. Metode ini disebut juga dengan pendekatan “expense warranty approach”. 4. Menurut Teori Akuntansi (Accounting Theory) Berdasarkan Teori Akuntansi dikenal suatu prinsip yang disebut dengan Prinsip Conservatism. Dalam praktek akuntansi tradisional untuk memecahkan masalah yang bersifat tidak pasti (uncertainty) dengan memilih solusi yang akan menghasilkan yang lebih rendah terhadap pengakuan pendapatan yang diakui dalam suatu periode akuntansi. Konsep ini dirancang untuk menghindari adanya penyajian lebih tinggi (overstatement) dari financial strength atau earnings. Dalam beberapa hal, prinsip akuntansi yang berterima umum (PABU/GAAP) mensyaratkan bahwa suatu pengeluaran (expenditures) harus dibebankan segera menjadi beban (immediately to expense) pada saat terjadinya. Dan sebaliknya jika perusahaan memperkirakan bahwa perusahaan akan mendapatkan suatu pendapatan, maka pendapatan ini tidak boleh diakui hingga pendapatan tersebut benar-benar telah terjadi. Dengan demikian berdasarkan Prinsip Conservatism ini merekomendasikan bahwa warranty costs dibebankan pada saat terjadinya dan tidak diperkenankan untuk ditunda. 5. Menurut Auditing Pada saat perusahaan klien sedang memiliki masalah yang berhubungan dengan perlakuan akuntansi warranty cost ternyata juga memiliki hubungan dengan adanya rencana manajemen untuk menaikkan gaji dan bonus. Pada satu sisi jumlah beban

operasi perusahaan harus ditekan, namun disisi lain jumlah beban yang harus ditanggung perusahaan yang menyangkut gaji dan upah harus dinaikkan. Disinilah terjadi pertentangan kepentingan (conflict of interest) antara pengelola (management) dan pemilik (stockholders). Berdasarkan pengkajian menurut auditing, auditor independen berupaya untuk menengahi hal tersebut. Ada suatu keadaan spesifik yang melingkupi bahwa akan meningkatkan penilaian terhadap risiko bawaan (inherent risk) yang disebabkan kemungkinan dari fraudulent financial reporting. Faktor-faktor tersebut antara lain yang berkaitan dengan Management characteristics the risk of fraud, yang meliputi :

 Manajemen membayar bonus berdasarkan laba yang diperoleh (Management is paid bonuses based on profit).

 Penaksiran keuntungan yang terlalu optimis (Distribution is made of an optimistic earnings forecast).

 Manajemen menghendaki untuk meminimalkan pajak (Officials desire to minimize taxes).

 Manajemen yang dikuasai oleh satu orang (Management is dominated by one person).

 Sering terjadinya pergantian dari manajemen senior (High turnover of senior management has occurred). Khususnya masalah yang berkaitan dengan pembuatan laporan keuangan (This is particularly a problem if the individuals were involved in financial reporting).

 Sering terjadi perselisihan dengan auditor (Frequent disputes occur with the auditors). Manajemen perusahaan klien berusaha untuk membebankan warranty cost kedalam beberapa periode dimasa mendatang dengan tujuan untuk memperbaiki kinerja perusahaan yaitu dengan meningkatnya laba bersih (net income) sehingga mereka memiliki argumen yang kuat untuk menaikkan gaji/bonus mereka. Padahal teknik/cara yang mereka terapkan bertentangan dengan prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum. 7. Menurut Etika Etika bertujuan untuk mengatur dan melindungi berbagai kepentingan berbagai pihak baik yang berada di dalam (inside) maupun di luar (outside) perusahaan yang lazim disebut stakeholders. Sehubungan dengan praktek-praktek bisnis yang dilakukan oleh klien tersebut terdapat berbagai pelanggaran terhadap etika, antara lain :

 Bribery (penyuapan) Penyuapan adalah “the offering, giving, receiving, or soliciting of something of value for the purpose of influencing the action of official in discharge of his or her public or her legal”. Artinya : penawaran, pemberian, atau permohonan/permintaan suatu nilai dengan tujuan untuk mempengaruhi tindakan dari pejabat yang memiliki wewenang dalam pengambilan keputusan. Klien tersebut akan berusaha untuk menyuap eksternal auditor yang sedang melakukan audit agar menyetujui bahwa masalah yang berhubungan dengan warranty problem atas produk yang dijualnya terutama yang berkaitan dengan the electrical harness (gangguan elektrik) atas produk mid-range machine yang mana akan menyebabkan terjadinya beban dalam suatu periode, tetapi klien tersebut berkeinginan untuk mengalokasikan beban tersebut selama 3 (tiga) tahun. Meskipun

dalam kondisi demikian eksternal auditor yang sedang melakukan audit tidak terpengaruh dan tetap berpendapat bahwa suatu beban diakui pada saat terjadinya.

 Coercion Act (pemaksaan) Pemaksaan adalah bentuk ancaman atau kekuasaan melarang penjual untuk melakukan transaksi dengan pembeli tertentu, pembeli untuk membeli kepada penjual tertentu atau pembeli untuk membeli barang atau jasa tertentu. Sehubungan dengan tugas auditnya, eksternal auditor yang sedang melakukan audit dipaksa untuk menyetujui keinginan klien, yaitu untuk mengalokasikan beban yang terjadi atas kewajiban garansi tersebut selama 3 (tiga) tahun dan tidak hanya dibebankan dalam suatu periode saja pada saat terjadinya, namun eksternal auditor tetap menolaknya.

 Deception (informasi yang menyesatkan) Deception adalah suatu tindakan dengan menyembunyikan atau memanipulasi sehingga berbeda dengan kondisi yang sebenarnya dan akan menyebabkan orang yang menggunakan informasi tersebut menjadi sesat (misled). Suatu beban yang terjadi pada suatu periode pembukuan tidak diperkenankan untuk dialokasikan selama 3 (tiga) tahun buku berikutnya. Jika hal ini tetap dilakukan maka informasi yang dihasilkan dan akan dipergunakan untuk mengambil keputusan akan menyesatkan bagi para pemakai laporan keuangan.

Kesimpulan Dengan mendasarkan pengkajian menurut teknik penyusunan laporan keuangan (financial accounting), pedoman penyusunan laporan keuangan (SAK), International Accounting Standard, Accounting Theory, teknik mengurai laporan keuangan (Auditing) dan Etika Bisnis, maka dapat ditarik suatu kesimpulan sebagai berikut : ► Garansi yang berhubungan dengan barang atau jasa yang telah dijual dan berdasarkan suatu estimasi yang rasional besarnya biaya dapat dilakukan, maka metode akrual harus digunakan. Dalam Metode Akrual, warranty costs dibebankan menjadi biaya operasi (operating expense) pada saat terjadinya penjualan. ► Berdasarkan prinsip matching cost againts revenue dinyatakan bahwa suatu pendapatan harus diperbandingkan dengan beban yang terjadi pada suatu periode yang sama. Hal ini mengandung makna bahwa tidak terjadi pemindahan beban yang terjadi dalam suatu periode ke periode berikutnya. Sehingga informasi yang disampaikan dalam laporan keuangan tidak menyesatkan (mislead) dan dapat digunakan antara lain untuk memprediksi kinerja perusahaan dimasa mendatang, mengevaluasi kinerja dimasa lalu serta dapat diperbandingkan. ► Praktek-praktek bisnis yang dilakukan oleh klien tersebut terdapat berbagai pelanggaran terhadap etika, antara lain : Bribery (penyuapan), Deception (informasi yang menyesatkan), dan Coercion Act (pemaksaan). Hal ini akan menyebabkan menurunnya kualitas informasi yang disajikan dalam laporan keuangan dan bahkan dapat menyesatkan.

Daftar Pustaka Boynton, Johson and Kell, Modern Auditing, Seventh Edition, New York : John Wiley & Sons, Inc., 2003. Edmonds, Thomas P., Frnaces M. McNair, Edward E. Milam, Philip R. Olds, and Cindy D. Edmonds, Fundamental Financial Accounting Concept, Third Edition, Boston : Irwin McGraw-Hill, 2000. Fees, Philip E., and Carl S. Warren, Accounting Principles, 16th Edition, Cincinnati : South-Western Publishing Co, 1990. Fritzsche, David J., Business Ethics, New York : McGraw-Hill, 1997 Ikatan Akuntan Indonesia, Standar Akuntansi Keuangan, Per April 2002, Jakarta : Penerbit Salemba Empat, 2002. Horngren, Charles T., Walter T. Harrison Jr., and Michael A. Robinson, Accounting, Third Edition, New Jersey : Prentice-Hall, Inc., 1996. Horngren, Charles T., and Walter T. Harrison Jr., Accounting LOMA Edition, New Jersey : Prentice-Hall, Inc., 1996. Larson, Kermit D. and Paul B. W. Miller, Financial Accounting, Fifth Edition, Homewood : Richard D. Irwin, Inc., 1992. Meigs, Robert F., Jan R. Wiiliam, Susan F. Haka, and Mark S. Bettner, Financial Accounting, Tenth Edition, Boston : Irwin McGraw-Hill, 2001. Mirza, Abbas Ali and barry J. Epstein, International Accounting Standard, New York : John Wiley & Sons, Inc., 2003. Northcott, Paul H., Ethics and The Accountant : Case Studies, Australia : Printice Hall, 1994. Smith, Jay M. Jr., and K. Fred Skousen, Intermediate Accounting, 16th Cincinnati : South-Western Publishing Co, 2001.

Edition,

Weygandt, Jerry J. , Donald E. Kieso, and Walter G. Kell, Accounting Principles, Sevent Edition, New York : John Wiley & Sons, Inc., 2009. Weygandt, Jerry J., Donald E. Kieso, and Paul D. Kimmel, Accounting Principles, Tenth Edition, New York : John Wiley & Sons, Inc. 2009. Weygandt, Jerry J., Donald E. Kieso, and Warfield, Intermediate Accounting, Fourtenth Edition, New York : John Wiley & Sons, Inc. 2010.