3708979670 A Nemzeti Adó- és Vámhivatal által kiadott 3004/2013. Útmutató
a Magyarországon gazdasági céllal nem letelepedett, de az áfatörvény hatálya alá tartozó adóalanyoknál a kiutalás előtti áfa ellenőrzések, illetve bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzések elvégzésének elősegítéséről A Magyarországon gazdasági céllal nem letelepedett, de az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) hatálya alá tartozó adóalanyok kiutalás előtti általános forgalmi adó ellenőrzése, illetve bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzése elvégzésének elősegítésére az alábbi útmutatót adom ki. 1. Fogalmak 1. Áfa regisztrált: olyan belföldön gazdasági céllal nem letelepedett, illetve belföldön lakóhellyel vagy szokásos tartózkodási hellyel nem rendelkező adóalany, akinek/amelynek Magyarország területén adóköteles ügyletre tekintettel általános forgalmi adó kötelezettsége, ebből kifolyólag pedig az állami adóhatóságnál bejelentési kötelezettsége keletkezik. 2. Gazdasági tevékenység: valamely tevékenység üzletszerű, illetőleg tartós vagy rendszeres jelleggel történő folytatása, amennyiben az ellenérték elérésére irányul, vagy azt eredményezi, és annak végzése független formában történik.1 3. Gazdasági célú letelepedés: az adóalany ott telepedik le gazdasági céllal, ahol az Áfa tv. szerinti gazdasági tevékenységének székhelye vagy állandó telephelye van 2. 4. Székhely: a gazdasági tevékenység folytatásának az a helye, ahol a központi ügyvezetés helye van, kivéve, ha az Európai Unió kötelező jogi aktusa ettől eltérően rendelkezik.3 5. Állandó telephely: a székhelyen kívül a gazdasági tevékenység helyhez kötött folytatására huzamosabb időtartamra létesített vagy arra szánt földrajzilag körülhatárolt hely, amelyen a gazdasági tevékenység - székhelyhez képesti - önálló folytatásához szükséges egyéb feltételek is ténylegesen rendelkezésre állnak, ideértve az adóalany kereskedelmi képviseletét is, de csak annyiban, amennyiben a 37. § (1)4 bekezdésének alkalmazásában az adóalany kereskedelmi képviselete a legközvetlenebbül érintett, kivéve, ha az Európai Unió kötelező jogi aktusa ettől eltérően rendelkezik.5 6. Lakóhely: tartós ott lakásra szolgáló hely, amellyel a természetes személy személyes és gazdasági kapcsolatai a legszorosabbak (létérdekek központja), kivéve, ha az Európai Unió kötelező jogi aktusa ettől eltérően rendelkezik.6
1
Áfa tv. 6. § (1) bekezdés Áfa tv. 254. § (1) bekezdés, illetve a 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet 10 – 11. cikkek 3 Áfa tv. 259. § 19. pont, illetve a 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet 4 Áfa tv. 37. § (1) bekezdése szerint adóalany részére nyújtott szolgáltatások esetében a teljesítés helye az a hely, ahol a szolgáltatás igénybevevője gazdasági céllal letelepedett, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig az a hely, ahol lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van. 5 Áfa tv. 259. § 2. pont, illetve a 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet 6 Áfa tv. 259. § 11. pont, illetve a 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet 2
2 7. Szokásos tartózkodási hely: adott naptári évben az adott állam területén a természetes személy tartózkodásának időtartama összességében - a ki- és beutazás napját is egész naptári napnak számítva - eléri, vagy meghaladja a 183 napot kivéve, ha az Európai Unió kötelező jogi aktusa ettől eltérően rendelkezik.7 8. Adóalany: az a jogképes személy vagy szervezet, aki (amely) saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül annak helyére, céljára és eredményére. Az érintett személy vagy szervezet jog- és cselekvőképességére személyes joga az irányadó, ha azonban személyes joga alapján nem lenne jog- és cselekvőképes, de a magyar jog alapján igen, akkor jog- és cselekvőképességét a magyar jog alapján kell elbírálni.8 2. Hatásköri szabályok 9. A Nemzeti Adó- és Vámhivatal jogállását és szervezetét, valamint az adóztatási szervek különös hatásköri szabályait a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény, valamint a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szervezetéről és egyes szervek kijelöléséről szóló 273/2010. (XII. 9.) Korm. rendelet (a továbbiakban: NAV Korm. rendelet) határozza meg. 10. A NAV Korm. rendelet 18. § (1) bekezdés c) és d) pontja értelmében az állami adóhatóság hatáskörébe tartozó adók, költségvetési támogatások tekintetében - az illetékügyek kivételével, ide nem értve a 23. §-ban és a 48. §-ban meghatározott illetéket, illetve ha jogszabály másként nem rendelkezik - kizárólag a Kiemelt Adózók Adóigazgatósága jár el a Magyarország területén székhellyel, telephellyel, állandó vagy ideiglenes lakóhellyel, tartózkodási hellyel nem rendelkező külföldi személy, valamint a fióktelepnek nem minősülő telephelyen gazdasági tevékenységet folytató külföldi vállalkozás adóügyében. 3. Az áfa regisztráltak ellenőrzése 11. Az ellenőrzést az adóhatóság az adó, a költségvetési támogatás alapjának, összegének megállapításához szükséges iratok, bizonylatok, könyvek, nyilvántartások - ideértve az elektronikus úton tárolt adatokat is -, számítások és egyéb tények, adatok, körülmények megvizsgálásával folytatja le.9 12. Amennyiben az ellenőrzés lefolytatásához szükséges számla (egyszerűsített számla), illetőleg bizonylat, továbbá a számlában (egyszerűsített számlában) vagy bizonylaton szereplő gazdasági eseményt alátámasztó szerződés vagy más dokumentum idegen nyelven - ide nem értve az angol, német és francia nyelvű iratokat - áll rendelkezésre, és az adójogi tényállás tisztázása másként nem lehetséges, az adózó köteles felhívásra annak a számlának (egyszerűsített számlának), illetve bizonylatnak hiteles magyar nyelvű fordítását, a számlában vagy bizonylaton szereplő gazdasági eseményt alátámasztó szerződésnek vagy más dokumentumnak a szakfordítását az adóhatóság részére átadni. A felhívástól a kötelezettség teljesítéséig, a kötelezettség elmulasztása esetén a felhívásban kitűzött határidő utolsó napjáig eltelt időtartamot az ellenőrzés határidejének számításánál figyelmen kívül kell hagyni.10 13. Az áfa regisztrált az iratokat és az adózással összefüggő, elektronikus adathordozón tárolt adatokat felhívásra az adóhatóság által közzétett formátumban rendelkezésre bocsátja, illetve az 7
Áfa tv. 259. § 20. pont, illetve a 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet Áfa tv. 5. § (1) bekezdés 9 Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 95. § (1) bekezdés 10 Art. 95. § (2) bekezdés 8
3 ellenőrzéshez szükséges tények, körülmények, egyéb feltételek megismerését biztosítja. Az ellenőrzés során az áfa regisztrált az adóhatóság részére az ellenőrzéshez szükséges felvilágosítást megadja.11 14. Az ellenőrzést az adó és a költségvetési támogatás megállapításához való jog elévülési idején belül a helyszínen vagy az adóhatóság hivatali helyiségében kell lefolytatni. 12 Tekintettel azonban arra, hogy az áfa regisztráltak Magyarországon nem rendelkeznek székhellyel, telephellyel, ezért esetükben a helyszíni ellenőrzés - a 18. pontban írt eset kivételével - nem értelmezhető. 15. Az a Közösségen belül letelepedett adóalany, aki (amely) adófizetésre kötelezett, de gazdasági céllal belföldön nem telepedett le, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye nincs belföldön, az Áfa tv.-ben szabályozott jogainak gyakorlására, kötelezettségeinek teljesítésére pénzügyi képviselőt bízhat meg13. Abban az esetben, ha az adóalany pénzügyi képviselőt bíz meg, akkor az ellenőrzést a pénzügyi képviselőnél a helyszínen vagy az adóhatóság hivatali helyiségében lehet lefolytatni 14. 16. Abban az esetben, ha az adófizetésre kötelezett adóalany gazdasági céllal harmadik államban telepedett le, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van harmadik államban, pénzügyi képviselő megbízása kötelező15. A pénzügyi képviselő megbízása nem kötelező az elektronikus úton szolgáltatást nyújtó adóalanyoknak 16. A harmadik országban letelepedett adóalanyok esetében - kivéve az elektronikus úton szolgáltatást nyújtó adóalanyok esetét - az ellenőrzést a pénzügyi képviselőnél a helyszínen vagy az adóhatóság hivatali helyiségében lehet lefolytatni17. 17. Abban az esetben, ha az áfa regisztrált bejelentett iratmegőrzési és könyvvezetési helye18 megegyezik a meghatalmazott képviselője belföldön lévő székhelyével, telephelyével, akkor az ellenőrzést célszerű a meghatalmazott képviselő székhelyén, telephelyén lefolytatni. 18. Abban az esetben, ha az áfa regisztrált bejelentett iratmegőrzési és könyvvezetési helye külföldön van19, akkor fel lehet hívni az ellenőrzés lefolytatásához szükséges iratok, nyilvántartások 3 munkanapon belül történő bemutatására és az ellenőrzést az áfa regisztrált meghatalmazott képviselőjének székhelyén, telephelyén, avagy az adóhatóság hivatali helyiségében célszerű lefolytatni20. A kiutalásra nyitva álló határidőt, ha az ellenőrzés befejezését az áfa regisztrált érdekkörében felmerült ok akadályozza vagy késlelteti, az akadály megszűnésének napjától kell számítani21. Ha az áfa regisztrált határidőben nem tesz eleget az adóhatóság felhívásának, mulasztási bírság kiszabásának van helye 22. A kiutalásra nyitva álló határidőt, ha a kiutalási igény jogosságának ellenőrzése az igény (bevallás) beérkezésének napjától számított 30 napon belül megkezdődik, és az ellenőrzés akadályozása miatt mulasztási bírság kiszabására vagy elővezetésre kerül sor, az ellenőrzésről felvett jegyzőkönyv átadásának napjától kell számítani23. 11
Art. 95. § (3) bekezdés Art. 94. § (1) bekezdés 13 Áfa tv. 148. § (1) bekezdés 14 Art. 9. § (5) bekezdés 15 Áfa tv 148. § (2) bekezdés 16 Áfa tv 148. § (3) bekezdés 17 Art. 9. § (5) bekezdés 18 Art. 16. § (3) bekezdés g) pont 19 Art. 16. § (3) bekezdés g) pont 20 Art. 47. § (1) és (2) bekezdései 21 Art. 37. § (4) bekezdés b) pont 22 Art. 172. § (1) bekezdés l) pont 23 Art. 37. § (4) bekezdés c) pont 12
4 19. A külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló törvény rendelkezései határozzák meg, hogy mely esetekben lehetséges Magyarországon gazdasági célú letelepedés nélkül üzletszerűen, rendszeresen, nyereség elérése érdekében gazdasági tevékenységet végezni.24 20. A gazdasági célú letelepedés megállapításához további segítséget nyújthat a Fiók tv. szerinti fióktelep, valamint kereskedelmi képviselet25, illetve a Tao tv. szerinti telephely fogalma26. 21. Kiutalási előtti áfa ellenőrzés során amennyiben az adóhatóság megállapítja, hogy az ellenőrzéssel érintett ügyletek a)
az Art.27 (illetve az Áfa tv.28) szerint telephelyet keletkeztetnek, mellyel kapcsolatban az Art. szerinti bejelentési kötelezettség áll fenn29 vagy
b)
csak gazdasági célú letelepedés mellett (lásd 20. pont) végezhetők jogszerűen,
akkor határidő tűzésével felhívja az ellenőrzés alá vontat a jogszerű állapot helyreállítására30. 22. Gazdasági célú letelepedés esetén a külföldi vállalkozás nevében és érdekében belföldi gazdasági tevékenységével összefüggésben adózási ügyvivőként kizárólag belföldi fióktelepe járhat el, ha a vállalkozás belföldi fióktelep alapítására köteles vagy egyébként ilyennel rendelkezik31. 23.
A 21. pontban említettekkel kapcsolatban a)
24
telephely keletkezése esetén bejelentési kötelezettség elmulasztása miatt az áfa regisztrált terhére mulasztási bírság kiszabására32, egyúttal
A külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló 1988. évi XXIV. törvény (továbbiakban: Bef. tv.) 3. § (2) bekezdés a) - e) pontjai értelmében a külföldiek Magyarországon gazdasági célú letelepedés nélkül végezhetnek gazdasági tevékenységet, ha a külföldi a tevékenység végzéséhez belföldön alkalmazottat nem foglalkoztat, ideértve a külföldön foglalkoztatott alkalmazott vagy megbízott Magyarországra történő kirendelését vagy kiküldését is, feltéve, hogy a gazdasági tevékenység jellege: a) nevelési-oktatási intézménynél, szakképzési intézménynél, felsőoktatási intézménynél oktatási, kutatási tevékenység, b) előadó-művészi tevékenység, c) hivatásos sportolói tevékenység, d) olyan tevékenység, amely a külföldi által külföldön megszerzett belföldön lévő termék értékesítésére, illetve szolgáltatás nyújtására korlátozódik, ha ez személyes jelenlét nélkül, és az általa külföldön kibocsátott kereskedelmi kártya felhasználásával történik, és e) ingatlan és természeti erőforrás térítés ellenében történő hasznosítása, ingatlanhoz és természeti erőforráshoz kapcsolódó vagyoni értékű jog térítés ellenében történő átadása, értékesítése, apportálása. 25 A külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi fióktelepeiről és kereskedelmi képviseleteiről szóló 1997. évi CXXXII. törvény (továbbiakban: Fiók tv.) 2. § b) és c) pontjai 26 A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (továbbiakban: Tao tv.) 4. § 33. pont 27 Art. 178. § 27. pont 28 Áfa tv. 259. § 2. pont 29 Art. 16. § (3) bekezdés b) pont 30 Art. 172. § (1) bekezdés c) pont, valamint (7) bekezdés 31 Art. 8. § (1) bekezdés 32 Art. 172. § (1) bekezdés c) pont, valamint (7) bekezdés
5 határidő tűzésével a bejelentési kötelezettség teljesítésére történő felszólításra kerül sor, b)
az áfa regisztrált gazdasági célú letelepedése esetén ha az ellenőrzés alá vont nem szünteti meg a jogsértő állapotot, az adóhatóság megállapítja, hogy a bevallást, illetve a kiutalási kérelmet nem az arra jogosult nyújtotta be és az eljárást végzéssel megszünteti33.
24. Abban az esetben, ha az ellenőrzés alá vont a felhívásnak eleget tesz és fióktelepet hoz létre, az adóhatóság az ügyet haladéktalanul átteszi a hatáskörrel és illetékességgel rendelkező adóigazgatósághoz34. 4. Az áfa regisztráltak adókötelezettségei 25. Az Art. értelmében adóköteles tevékenységet csak adószámmal rendelkező adózó folytathat35. Az áfa regisztráltak ennek érdekében az adóköteles ügylet megkezdését megelőzően az állami adóhatóságnál az erre a célra szolgáló nyomtatványon (’T201 bejelentő és változásbejelentő lap)36 írásban teljesítik bejelentkezési kötelezettségüket. 26. Az áfa regisztrált köteles az adómegállapítás hiánytalan és helyes volta ellenőrizhetőségének érdekében az általa vagy nevében kibocsátott okirat másodlati példányát, valamint a birtokában levő vagy egyéb módon rendelkezésére álló okirat eredeti példányát, vagy ha azt az Áfa tv. nem zárja ki - eredeti példány hiányában annak hiteles másolatát legalább az adó megállapításához való jog elévüléséig megőrizni.37 27. A megőrzés egész időtartama alatt folyamatosan biztosítani kell az okirat és az abban foglalt adattartalom sértetlenségét, eredetiségének hitelességét és olvashatóságát.38 28. Az áfa regisztrált köteles folyamatos, megfelelően részletezett és rendszerezett nyilvántartást vezetni az adóról, amely a jogalap és az összegszerűség tekintetében egyaránt alkalmas az Áfa tv.-ben szabályozott jogok gyakorlásának és kötelezettségek teljesítésének ellenőrzésére.39 29. Az áfa regisztráltak az előző pontban hivatkozott kötelezettségüket az Áfa tv. speciális rendelkezése hiányában az Art.-ban40 szabályozott módon teljesítik. 30. A jogszabályban előírt bizonylatot, könyvet, nyilvántartást - ideértve a gépi adathordozón rögzített adatokat is - úgy kell kiállítani, illetve vezetni, hogy az az adó alapjának, az adó összegének, a mentességnek, a kedvezménynek, a költségvetési támogatás alapjának és összegének, továbbá ezek megfizetésének, illetve igénybevételének megállapítására, ellenőrzésére alkalmas legyen41.
33
Ket. 30. § f) pont Ket. 22. § (2) bekezdés 35 Art. 16. § (1) bekezdés 36 Letölthető a NAV hivatalos weboldaláról (http://nav.gov.hu) 37 Áfa tv. 179. § (1) bekezdés 38 Áfa tv. 179. § (2) bekezdés 39 Áfa tv. 180. § (1) bekezdés 40 Art. 44. § (1)-(2) bekezdései 41 Art. 44. § (1) bekezdés 34
6 31. A könyveket, nyilvántartásokat - ha jogszabály másként nem rendelkezik - úgy kell vezetni, hogy a) a bennük foglalt feljegyzések az Art.-ban, illetve a számvitel bizonylati rendjére vonatkozó és egyéb jogszabályokban előírt bizonylatokon alapuljanak, b) adónként és költségvetési támogatásonként folyamatosan, kihagyás nélkül tartalmazzák az adót, illetve költségvetési támogatást meghatározó adatokat és azok bizonylati hivatkozásait, c) azokból kitűnjék az adott időszakra vonatkozó bevallott adó, illetve támogatás alapja, d) az adó megfizetésének, a költségvetési támogatás igénybevételének, valamint az alapul szolgáló bizonylatoknak az ellenőrzését lehetővé tegyék. 42 32. Az áfa regisztráltak az Áfa tv., valamint az Art. hivatkozott rendelkezéseiben előírt nyilvántartás-vezetési és bizonylat megőrzési kötelezettségüknek például az alábbi nyilvántartások vezetésével, illetve bizonylatok megőrzésével tesznek eleget (ellenőrzés során az alábbi nyilvántartások vezetését vizsgálja az adóhatóság): a) b) c) d)
e) f) g) h) i)
áfa analitika; kibocsátott számlák; a kibocsátott számlák kiállításának alapjául szolgáló szerződés; adómentes értékesítés során da) Közösségen belüli értékesítés esetén43 az értékesített termék igazoltan belföldön kívülre, de a Közösség területére kerülését igazoló okirat. Ilyenek különösen: átadás-átvételi jegyzőkönyv, CMR fuvarokmány és az átvételt igazoló okirati bizonyíték, vevő átvételi nyilatkozata, raktári átvételi elismervény, minden más olyan igazolás, amelyből az eset összes körülményeit is figyelembe véve arra lehet következtetni, hogy a termék kikerült más tagállamba; db) Közösség területén kívülre történő értékesítés esetén44 a kiléptető vámhivatal által záradékolt egységes vámokmány 3. számú példánya, elektronikus kiviteli vámeljárás alkalmazása esetén a kiléptetés tényét igazoló elektronikus üzenet, az árunyilatkozat papír alapon történő benyújtása esetén a kiviteli vámhivatal igazolása a kiléptetés tényének megtörténtéről; adólevonási jogot megalapozó számlák; a beszerzésekre vonatkozó átadás-átvételi bizonylatok; adólevonási jogot megalapozó, számlák kiállításának alapjául szolgáló szerződés, egyéb mögöttes dokumentumok; készletnyilvántartás; termékimport esetén vámhatározat, továbbá az import áfa megfizetését igazoló bizonylat.
33. Abban az esetben, ha egy adott termék, vagy szolgáltatás beszerzése vagy értékesítése nem független felek között történik és az adott termék, vagy szolgáltatás beszerzési ára és eladási ára aránytalanul magasabb/alacsonyabb a független felek között alkalmazott árnál, célszerű erről a tényről az ügyletben részt vevő magyar adóalany illetékessége szerinti adóhatóság, valamint az ügyletben részt vevő belföldön nem letelepedett adóalany illetősége szerinti adóhatóság tájékoztatása a szükséges ellenőrzés lefolytathatósága érdekében.
42
Art. 44. § (2) bekezdés Áfa tv. 89. § (1) bekezdés 44 Áfa tv. 98. § (1) és (2) bekezdés 43
7 34. Amennyiben a revízió megítélése szerint az áfa regisztrált által rendelkezésre bocsátott bizonylatok, könyvek, nyilvántartások nem felelnek meg a vonatkozó jogszabályi rendelkezéseknek, ezáltal nem alkalmasak arra, hogy azok alapján az adó alapját, az adó összegét, a mentességeket, a kedvezményeket, a költségvetési támogatás alapját és összegét, továbbá ezek megfizetésének, igénybevételének, valamint elszámolásának megállapítását biztosítsák, mulasztási bírság kiszabása mellett az eljáró adóhatóság megkeresi az áfa regisztrált letelepedése szerinti tagállam adóhatóságát az áfa regisztrált tevékenységének és kapcsolódó adókötelezettségeinek ellenőrzése céljából. 35. A NAV szankcionálási tevékenysége során adóhatósági szankcióként mulasztási bírságot is kiszabhat az áfa regisztrált terhére, amennyiben adókötelezettségeit nem, vagy nem a jogszabályi előírásoknak megfelelően, avagy hiányosan teljesíti.45 Az adóhatóság által a bírságok megállapítása és kiszabása során alkalmazott - általános, valamint az egyes cselekményeknél, mulasztásoknál irányadó - elveket a NAV által kiadott mindenkor hatályos Bírságolási útmutató tartalmazza.46 5. Záró rendelkezések 36.
Jelen útmutató a kiadmányozás napját követő 5. munkanaptól alkalmazható.
37. Jelen útmutató érvényességének kezdetétől a 2012. február 9. napján kiadmányozott, a Magyarországon gazdasági céllal nem letelepedett, de az áfatörvény hatálya alá tartozó adóalanyoknál a kiutalás előtti áfa ellenőrzések elvégzésének elősegítéséről szóló 3008/2012. számú Útmutató rendelkezései nem alkalmazhatóak, helyette a folyamatban lévő ügyek vonatkozásában is a jelen útmutatóban foglaltakat kell alkalmazni. Budapest, 2013. február 14.
45
Az Art. 170. § - 172. §-ai általános érvénnyel szabályozzák az állami adóhatóság által alkalmazható bírság fajtáit, a bírságkiszabás feltételeit és mértékét 46 A Nemzeti Adó- és Vámhivatal által kiadott 3015/2012. számú útmutató az állami adóhatóság bírságolási gyakorlatáról. Letölthető a NAV hivatalos weboldaláról (http://nav. gov.hu).
