Základní změny Zákona o DPH (zákon 235/2004 Sb. v platném znění) účinné od 1.1.2012 Po zdlouhavém legislativním procesu byly v roce 2011 schváleny novely zákona 235/2004Sb. č.47/2011 Sb.-nabyl účinnosti od 1.4.2011, č. 370/2011 Sb.-účinnost od 1.1.2012, č. 375/2011Sb.-účinnost od 1.4.2012 a sněmovní tisk č. 451 ( viz § 93a, odst. 1), účinnost od 1.1.2013.. Některá další ustanovení postupně nabudou účinnosti až v roce 2015. Myslím si, že již v průběhu roku 2012 bude zákon o DPH novelizován. Přehled změn § 4 odst. 3 písm. d),e) – pojem technické zhodnocení Do pojmu dlouhodobý majetek se pro účely Zákona o DPH dostal i pojem technické zhodnocení, které se plně odvolává na příslušná ustanovení Zákona o daních z příjmů. Toto rozšíření navazuje i na ustanovení písm. e), které hovoří o technickém zhodnocení(TZ) v souvislosti s majetkem vytvořeným vlastní činností. Je otázkou posouzení nakoupeného TZ v případě zařazení majetku pod písm. e. Z důvodové zprávy vyplývá „.....odstraní se možný negativní dopad různých výší koeficientů v letech, kdy se majetek vytváří.“ Z obecných výkladových pravidel lze dovodit, že z hlediska zákona o DPH je technickým zhodnocením jak technické zhodnocení nakoupené, tak i technické zhodnocení vytvořené vlastní činností. V případě nejasností lze použít čl. 18 písm.a Směrnice Rady 2006/112/ES ve znění novel. Přístupovou smlouvou je Česká republika touto směrnicí vázána. § 47 odst. 1 písm. b – změna snížené sazby DPH Od 1.1.2012 se uplatňuje snížená sazba DPH ve výši 14 %. Tento fakt přináší řadu výkladových nejasností, které se týkají přelomu roků 2011 a 2012. Částečně tyto nejasnosti odstraňují přechodná ustanovení-bod 6. - daňový doklad vystavený až v roce 2012 ( do 15 dnů po UZP): uplatní se snížená sazba ve výši 10 % pokud k uskutečnění zdanitelného plnění došlo prokazatelně ještě v roce 2011. - původní snížená sazba 10 % se uplatní i v případech oprav základů daně a daně -§42 a §43 (opravný daňový doklad-§45), popř. oprav daně a výše daně za dlužníky v insolvenčním řízení (§44) - pokud byly plátcem v roce 2011 přijímány úplaty ( zálohy) podléhající původní sazbě 10 % a DPH byla v roce 2011 odvedena a vyúčtování záloh proběhne až v roce 2012 uplatní se pouze u doúčtování již sazba 14 %. Na daňovém dokladu se pak k datu DUZP objeví dvě sazby DPH – u záloh původní 10 % a u konečného doúčtování 14 %. - přechodná ustanovení bohužel neřeší situaci, jak bude zdaněn případný přeplatek záloh vyúčtovaný v roce 2012. Zda tedy bude zdaněn původní sazbou 10 % nebo již novou sazbou 14 %. Názory se mohou lišit, ale zákon tuto situaci neřeší. - dodává-li plátce zdanitelná plnění typu dodání vody, odvádění a čištění, případně zneškodňování odpadních vod, dodání tepla a chladu, je tento plátce oprávněn ( tj. může, ale nemusí) stanovit spotřebu samostatně za období přede dnem účinnosti novely ( do 31.12.2011) – uplatní sazbu 10 % a na část spotřeby po 1.1.2012 uplatní sazbu 14%. Stanovení poměru těchto spotřeb je nutno provést odečtem měřících zařízení nebo na základě propočtu. Lze se domnívat, že takto by mohl postupovat i pronajímatel, pokud jeho dodavatel vodného, stočného, tepla a chladu takto postupuje.
§ 42 – oprava základu a oprava výše daně § 42 řeší práva a povinnosti při opravě základu daně a výše daně. Je doplněn odst. 4, který upřesňuje v případě opravy uplatnit sazbu platnou a přiznat daň ke dni původního zdanitelného plnění. V případě potřeby přepočtu cizí měny se použije původní kurz devizového trhu ČNB. Novela přináší i možnost uplatnit použití kurzu ČNB platného v první pracovní den kalendářního roku, ve kterém vznikl důvod opravy. § 45 – Opravný daňový doklad § 45 odst. 1 Opravný daňový doklad o opravě základu daně a výše daně nebo o opravě výše daně v jiných případech obsahuje a) obchodní firmu nebo jméno a příjmení, popřípadě název, dodatek ke jménu a příjmení nebo názvu, sídlo nebo místo podnikání plátce, který uskutečňuje plnění, b) daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje plnění, c) obchodní firmu nebo jméno a příjmení, popřípadě název, dodatek ke jménu a příjmení nebo názvu, sídlo nebo místo podnikání osoby, pro kterou se uskutečňuje plnění, d) daňové identifikační číslo, pokud je osoba, pro kterou se uskutečňuje plnění, plátcem, e) evidenční číslo původního daňového dokladu, f) evidenční číslo opravného daňového dokladu, g) důvod opravy, h) rozdíl mezi opraveným a původním základem daně, i) rozdíl mezi opravenou a původní daní, j) rozdíl mezi opravenou a původní úplatou. §45 odst. 2 Pokud na opravném daňovém dokladu nejsou uvedena evidenční čísla původních daňových dokladů, musí být na opravném daňovém dokladu uvedeno takové vymezení těchto původních plnění, aby byla jednoznačně určitelná souvislost mezi původním plněním a opraveným plněním. Dále plátce daně uvede souhrnné rozdíly mezi opravenými a původními základy daně a tomu odpovídající částky daně za veškerá opravovaná zdanitelná plnění. Vouchery, poukázky na zboží, služby -
jednoúčelové ( SPV – single purpose vouchers) – prodej obvykle považován za přijetí platby na konkrétní zboží či službu před datem uskutečnění plnění víceúčelové (MPV – multi purpose vouchers) – zboží nebo služba, které budou za voucher odebrány, nejsou při prodeji konkretizovány, proto se přizná daň až při uskutečnění plnění ( oporou může být rozhodnutí SDEU C 419/02 BUPA Hospitals Ltd.)
Nepřímé bonusy – poskytovatel bonusu - § 42 -
Názor GFŘ ( generální finanční ředitelství) – i v tomto případě se aplikuje ust. § 42 odst. 1 písm. b ZDPH. Poskytovatel nepřímého bonusu musí prokázat, že snížením základu daně v důsledku vyplacení bonusu nedochází k narušení neutrality systému DPH, tedy k neoprávněnému snížení základu daně. Je na poskytovateli nepřímého bonusu, aby si vytvořil takový systém evidence a zajistil takové důkazní prostředky, aby toto důkazní břemeno unesl, když se rozodl pro aplikaci takovéhoto druhu prodeje.
Nepřímé bonusy – příjemce bonusu - § 74 - § 74 ZDPH lze s ohledem na obecné vymezení § 42 ZDPH aplikovat i na příjemce nepřímého bonusu ( konečného spotřebitele), pokud je plátcem daně a uplatnil odpočet daně u jím přijatého, nepřímým bonusem dotčeného zdanitelného plnění. Tento příjemce nepřímého bonusu má k dispozici veškeré informace k tomu, aby mohl opravu odpočtu daně provést – má k dispozici jak informaci o tom, že si uplatnil nárok na odpočet daně u přijatého zdanitelného plnění, tak informaci o tom, že si uplatnil a byl uspokojen jeho nárok na nepřímý bonus u téhož zboží. § 58 Zdravotní služby a dodání zdravotního zboží – účinnost od 1.dubna 2012 Nové znění: (1) Zdravotnickými službami se pro účely tohoto zákona rozumí služby zdravotní péče a související služby poskytované oprávněnými subjekty45) pacientům a osobám, jimž je taková péče určena, a hrazené podle zákona o veřejném zdravotním pojištění46). Za zdravotnické služby se nepovažují zdanitelná plnění uskutečňovaná očními optiky. (2) Od daně je osvobozeno dodání zboží, které je spotřebováno v rámci zdravotnických služeb podle odstavce 1. Od daně je osvobozeno dodání lidské krve a jejích složek k přímému klinickému využití, lidských orgánů, tkání nebo mateřského mléka. Od daně je osvobozeno též dodání stomatologických výrobků, které jsou zdravotnickými prostředky podle zvláštních právních předpisů, stomatologickými laboratořemi včetně oprav tohoto zboží. Od daně není osvobozen výdej nebo prodej léčiv, potravin určených pro zvláštní výživu nebo zdravotnických prostředků na lékařský předpis i bez lékařského předpisu. Od daně je také osvobozeno poskytování dopravních služeb nemocným nebo zraněným osobám oprávněnými osobami za použití vozidel zvlášť konstruovaných k tomuto účelu. (3) Od daně je osvobozeno zdravotní pojištění podle zvláštního právního předpisu.46) Služby, které nebudou osvobozeny - prohlídky pro účely administrativního rozhodování - vyšetření krve na přítomnost alkoholu nebo jiných omamných látek - potvrzení pro vydání řidičského průkazu, zbrojního pasu - vyšetření za účelem uznání otcovství - vyšetření coby podklad pro soud ( např. vymáhání škody), pojišťovnu ( uzavření pojistné smlouvy, stanovení rozsahu poškození pro určení výše pojistného plnění) - lázeňské pobyty, které nejsou indikovány lékařem resp. dotčená osoba je neabsolvuje za účelem léčení - většina kosmetických operací § 73, odst. 1 písm e – podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně Neobsahuje-li obecně daňový doklad všechny náležitosti pro prokázání nároku na odpočet, lze nárok prokázat jiným vhodným způsobem. Tato možnost platí i v případě, kdy onou chybějící náležitostí je např. DIČ nebo údaje rozhodné pro výpočet daně. V praxi by to znamená, že DIČ lze prokázat výpisem z registru plátců DPH a chybějící údaj o sazbě by bylo možno doplnit přímo plátcem, pro něhož se uskutečnilo plnění apod.
§ 75 odst. 4 – způsob výpočtu odpočtu v poměrné výši Odpočet DPH v poměrné výši se všeobecně týká situací, kdy plátce DPH použije přijaté zdanitelné plnění jak pro účely uskutečňování svých ekonomických činností ( pro podnikání) a současně pro účely, které s ekonomickou situací nesouvisejí ( soukromá spotřeba). Pokud není možné stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití zdanitelného plnění pro podnikání a pro soukromou potřebu, stanoví se tento podíl kvalifikovaným odhadem. Od 1.1.2012 platí nové znění § 75, odst. 4 o tzv. korekci odpočtu daně po skončení kalendářního roku. Po skončení kalendářního roku, ve kterém po uskutečnění zdanitelného plnění plátce byl oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně a tento nárok uplatnil, plátce do hodnoty poměrného koeficientu zohlední skutečný podíl použití tohoto zdanitelného plnění pro své ekonomické činnosti v příslušném roce. Tato korekce se nově provede za poslední zdaňovací období roku uplatnění odpočtu, nikoliv roku, kdy došlo k DUZP. § 77 – Vyrovnání odpočtu daně Vyrovnání odpočtu se používá v případech, kdy plátce uplatnil nárok na odpočet v tzv. krácené výši, tj. v situacích kdy přijaté zdanitelné plnění používá v rámci svých ekonomických činností, u kterých na výstupu uplatňuje DPH, tak pro ty své činnosti, u kterých uplatňuje osvobození od daně. Novela upřesňuje , že vyrovnání odpočtu daně podléhá původní odpočet uplatněný u obchodního majetku před jeho použitím. Nové znění § 77 odst 2 (2) Použitím pro jiné účely se rozumí případy, kdy plátce uplatnil původní odpočet daně v a) plné výši a následně tento majetek použije pro účely, pro které má nárok na odpočet daně v krácené výši nebo nárok na odpočet daně nemá, nebo b) krácené výši a následně tento majetek použije pro účely, pro které nárok na odpočet daně nemá, nebo pro účely, pro které má nárok na odpočet daně v plné výši. Toto ustanovení tedy řeší situace změn použití obchodního majetku v průběhu času, kdy plátce postupoval způsobem, který se dále ukázal s ohledem na nové skutečnosti jako nepřesný, ale nikoliv chybný. §78, § 78a, §78d – Úprava odpočtu daně Tato ustanovení se vztahují na úpravu odpočtů DPH u pořízeného dlouhodobého majetku v případech, kdy následně dojde ke změně rozsahu použití tohoto majetku. Lhůty - opravné období je desetileté u staveb, bytů, nebytových prostor a pozemků. Vztahuje se i na technické zhodnocení. - opravné období je pětileté u ostatního hmotného majetku. Úprava odpočtu se provede pouze v případě, že rozdíl mezi ukazateli nároku na odpočet je větší než 10 procentních bodů § 78d – řeší případy, kdy v období po které má docházet k úpravě odpočtu daně dojde k prodeji majetku. V případě odpočtu daně uplatněného u technického zhodnocení pořízeného přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona při úpravě odpočtu daně postupuje podle §78 odst. 3 a §78 a odst. 1 zákona 235/2004 Sb. ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona ( bod 9. přechodných ustanovení).
§ 103 – zvláštní ustanovení o zajištění úhrady na nesplatnou nebo dosud nestanovenou daň Hrozí-li nebezpečí z prodlení, je zajišťovací příkaz účinný a vykonatelný okamžikem jeho vydání. Správce daně současně s vydáním zajišťovacího příkazu učiní pokus vyrozumět vhodným způsobem daňový subjekt o vydání zajišťovacího příkazu a sepíše o tom úřední záznam. Z důvodové zprávy: vydáním je třeba ve smyslu § 101 odst. 2 daňového řádu rozumět okamžik, kdy byl učiněn úkon k doručení zajišťovacího příkazu. Za účelem zajištění informovanosti daňového subjektu, vůči němuž se zajišťovací příkaz stane vykonatelný ještě před jeho oznámením, se zavádí podmínka, podle níž musí správce daně současně s vydáním zajišťovacího příkazu vyvinout patřičné úsilí k tomu, aby vyrozuměl daňový subjekt o existenci zajišťovacího příkazu. Využití telekomunikačních prostředků – telefon, email, fax atd., za podmínky, že příslušné kontaktní údaje jsou součástí registračního spisu. Správce daně o tomto postupu musí sepsat úřední záznam, který je součástí spisu daňového subjektu. § 109 – ručení za nezaplacenou daň Institut ručení za nezaplacenou DPH se na příjemce nyní nově vztahuje i v případě, pokud (2) Příjemce zdanitelného plnění ručí také za nezaplacenou daň z tohoto plnění, pokud je úplata za toto plnění a) bez ekonomického opodstatnění zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny25), nebo b) poskytnuta zcela nebo zčásti bezhotovostním převodem na účet vedený poskytovatelem platebních služeb mimo tuzemsko. Z dikce novely zákona o DPH tak lze dovodit, že v podstatě nastává „automatické ručení“ příjemce zdanitelného plnění, pokud dojde k některé z vyjmenovaných situací. REŽIM PŘENESENÉ DAŇOVÉ POVINNOSTI VE STAVEBNICTVÍ Text § 92 e již přinesla novela zákona o DPH platná k 1.4.2011. U tohoto ustanovení byla odložena účinnost od 1.1.2012 Při poskytnutí stavebních prací, které podle sdělení Českého statistického úřadu o zavedení Klasifikace produkce (CZ-CPA) uveřejněného ve Sbírce zákonů odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA 41 až 43 platnému od 1. ledna 2008, plátci použije plátce režim přenesení daňové povinnosti. CZ-CPA - 41.0 Budovy a jejich výstavba - 42.1 Silnice a železnice a jejich výstavba - 42.2 Inženýrské sítě a jejich výstavba - 42.91 Vodní díla a jejich výstavba - 42.99.12 Stavby pro sport a rekreaci - 43.11 Demoliční práce - 43.12 Příprava staveniště - 43.21 Elektroinstalační práce - 43.22 Instalatérské, topenářské a plynařské práce - 43.31 Omítkářské práce - 43.32 Truhlářské práce - 43.33.1 Obkladačské práce - 43.33.2 Tapetování a ostatní obkládání stěn a pokládání podlahových krytin - 43.34.1 Malířské a natěračské práce
- 43.34.2 Sklenářské práce - 43.91 Pokrývačské práce - 43.99.2 Lešenářské práce Pro přesnou specifikaci prací je nutno stáhnout kompletní seznam z webových stránek ministerstva financí ČR, který přesně určuje, které práce jsou zařazené a které nezařazené. Základní pravidla - vždy se jedná o vztah mezi plátci DPH ( problém veřejnoprávní subjekty) - vždy zdaňuje plátce – příjemce plnění - plátce – poskytovatel vystaví daňový doklad podle § 26 s náležitostmi podle § 28/2/a) až k) – tj. včetně sazby - příjemce doplní výši daně, za kterou odpovídá - poskytovatel vede evidenci, kterou povinně přikládá k daňovému přiznání ( DIČ příjemce, DUZP, ZD, rozsah a předmět plnění) - příjemce vede evidenci, kterou povinně přikládá k DP ( DIČ poskytovatele, DUZP, ZD, rozsah a předmět plnění) - evidenci v předepsaném formátu a struktuře odevzdává dodavatel s daňovým přiznáním) - daň se přiznává k DUZP ( zálohy se nezdaňují - pokud plátce uskutečňuje ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona zdanitelné plnění ( 1.1.2012), u kterého je povinen použít režim přenesení daňové povinnosti podle § 92e zákona 235/2004 Sb. v platném znění a vznikla mu přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona přiznat daň ke dni přijetí úplaty, stanoví u tohoto zdanitelného plnění základ daně z rozdílu mezi základem daně podle § 36 odst.1 a souhrnem základů daně podle § 36 odst 2 (bod 10 přechodných ustanovení) Není řešen přeplatek záloh, dobropisy, změna režimu, dodání zboží s montáží. Náležitosti daňového dokladu dle § 28 odst. 2 písm a až k zákona o DPH (2) Běžný daňový doklad musí obsahovat platí pro poskytovatele plnění a) obchodní firmu nebo jméno a příjmení, popřípadě název, dodatek ke jménu a příjmení nebo názvu, sídlo nebo místo podnikání plátce, který uskutečňuje plnění, b) daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje plnění, c) obchodní firmu nebo jméno a příjmení, popřípadě název, dodatek ke jménu a příjmení nebo názvu, sídlo nebo místo podnikání osoby, pro kterou se uskutečňuje plnění, d) daňové identifikační číslo, pokud je osoba, pro kterou se uskutečňuje plnění, plátcem, e) evidenční číslo daňového dokladu, f) rozsah a předmět plnění, g) datum vystavení daňového dokladu, h) datum uskutečnění plnění nebo datum přijetí úplaty, a to ten den, který nastane dříve, pokud se liší od data vystavení daňového dokladu, i) jednotkovou cenu bez daně, a dále slevu, pokud není obsažena v jednotkové ceně, j) základ daně, k) sazbu daně nebo sdělení, že se jedná o plnění osvobozené od daně, a odkaz na příslušné ustanovení tohoto zákona, Příjemce plnění doplní na daňovém dokladu výši daně podle § 28 odst. 2 písm l za kterou odpovídá daň přizná a zaplatí provede zápis do své evidence pro daňové účely
Vedení evidence pro daňové účely Vzhledem k tomu, že jde o režim s pravidly zdanění odlišnými od obecného fungování stávajícího systému DPH, je dodavateli i odběrateli v této souvislosti uložena povinnost vést evidenci pro daňové účely odděleně, ve které budou uvádět DIČ obchodního partnera, datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně, rozsah a předmět plnění. Výpis z předmětné evidence je plátce povinen podat ve lhůtě pro podání daňového přiznání, a to ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně Pokynem GFŘ-D-4 účinným od 1.4.2011 je stanovena povinnost podávat tento výpis elektronicky Kód plnění u stavebních a montážních prací je č 4 Pro kód plnění č. 4 se nebude vyplňovat rozsah plnění Pro detailní informace je nutno z webových stránek ministerstva financí stáhnout „ Informaci GFŘ a MF k režimu přenesené daňové povinnosti na DPH ve stavebnictví §92 e zákona o DPH ze dne 9.11.2011. Zpracoval: Ing. Lubomír Kocman daňový poradce ev.č. 2634 V Brně dne 4.1.2012
