Könyvvizsgálói felelősség Összeállította: Horváth Józsefné Okl. könyvvizsgáló
Hibák, csalások, hamisítások
2014.03.31.
2
Könyvvizsgálói felelősség hiba/ csalás - A könyvvizsgálati standard a könyvvizsgáló csalással összefüggő felelősségével foglalkozik a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálata során.
2014.03.31.
3
Könyvvizsgálói felelősség hiba/ csalás A csalás jellemzői: Hibás állítások a pénzügyi kimutatásokban - hibából, - csalásból származhatnak
2014.03.31.
4
Könyvvizsgálói felelősség hiba / csalás A hiba és a csalás közötti különbség, hogy a kérdéses cselekedet, melynek eredménye a hibás állítás szándékos vagy nem szándékos.
2014.03.31.
5
mi köze a könyvvizsgálónak a csalásokhoz miért fontos a csalás a könyvvizsgálónak mit tehet a könyvvizsgáló mi a könyvvizsgáló felelőssége
2014.03.31.
6
A könyvvizsgálati standardok szempontjából a könyvvizsgáló azokkal a csalásokkal foglalkozik, amelyek lényeges hibás állításhoz vezetnek a pénzügyi kimutatásokban. A szándékos hibás állítások két típusa: - a beszámoló készítése során elkövetett csalásból eredő hibás állítások és - az eszközök elsikkasztásából származó hibás állítások. 2014.03.31.
7
A csalás magában foglalja a csalás elkövetésére irányuló ösztönzést vagy nyomást, az elkövetésre adódó felismert lehetőséget és a tett igazolását. Például: Csalási ösztönzés vagy nyomás állhat fenn akkor, amikor a vezetés a gazdálkodó egységen kívüli vagy belüli nyomás alatt van, hogy elérje a várt nyereséget vagy pénzügyi eredményt, Az egyéneket ösztönözheti a sikkasztásra, ha olyan pénzt fordít magán célra, mely nem az övé. A csalás elkövetésének felismert lehetősége akkor állhat fenn, amikor az egyén úgy véli, a belső kontroll felülírható, mert az adott személy bizalmi pozícióban van
2014.03.31.
8
A csalási szándékú pénzügyi beszámolás magában foglal szándékos hibás állításokat, beleértve összegeknek, vagy közzétételeknek a pénzügyi kimutatásokból való kihagyásait, amelyeknek célja a pénzügyi kimutatások felhasználóinak félrevezetése.
2014.03.31.
9
Csalást a vezetés a kontrollok felülírásával olyan technikák alkalmazásával követhet el, mint például: fiktív naplótételek rögzítése, különösen a számviteli időszak végéhez közeli időpontban, számlaegyenlegek becslésére alkalmazott feltételezések nem megfelelő helyesbítése és számlaegyenlegek becslésére alkalmazott megítélések nem megfelelő megváltoztatása a beszámolási időszakban felmerült események és ügyletek pénzügyi kimutatásokban szereplő megjelenítésének elhagyása, előre hozása vagy késleltetése olyan tények leplezése vagy közzé nem tétele, amelyek hatással lehetnek a pénzügyi kimutatásokban rögzített összegekre
2014.03.31.
10
Fontos kérdés: - milyen a tulajdonosok hozzáállása, motiváltsága - leköltségeli az eredményt, - megnöveli az eredményt
2014.03.31.
11
Egy amerikai felmérés tapasztalatai Minél nagyobb hatalommal bír valaki a vállalkozásban, annál nagyobb kárt tud okozni. A munkahelyen elkövetett csalások: - 54 %-ában a beosztottak, - 34 %-ában a középvezetők, - 12 %-ában felsővezetők, tulajdonosok 2014.03.31.
12
A felsővezetők és a tulajdonosok - a középvezetőknél 6-szor, - az alkalmazottaknál 14-szer nagyobb kárt okoznak
2014.03.31.
13
Egyenes arányosság van a cégnél eltöltött idő valamint az okozott kár nagysága között - a 60 évnél idősebbek átlagosan 29-szer nagyobb kár okoztak, mint a 26 éven aluliak, de ők 3-szor annyi esetben. 2014.03.31.
14
Közérdek, közpénzek felhasználásának védelme: - Gátlástalanság (Rokefeller effektus) - Korrupció
2014.03.31.
15
Könyvvizsgálat-csalás könyvvizsgálat: bizonyosságot nyújtó szolgáltatás. a felhasználó olvasata: a beszámoló megbízható és valós képet ad = nem csalás, nem ámítás a könyvvizsgáló értelmezése: nem abszolút bizonyosság a tevékenység természetéből fakadó korlátozottság 2014.03.31.
16
Könyvvizsgálat-csalás Milyen kételyei vannak a könyvvizsgálónak? 1./ mennyire megbízhatóak az előző év adatai: - nyitó adatok, - előző évitől kiugró változások, - megfelelő-e a számviteli politika
2014.03.31.
17
Könyvvizsgálat-csalás 2./ Mennyire megbízhatóak a számviteli rendszerek - könyvelési program - számlázási program, - készlet nyilvántartás, - tárgyi eszköz nyilvántartás, - bér- és munkaügyi program 2014.03.31.
18
Könyvvizsgálat-csalás 3./ Megfelelő-e az értékelés? - beszerzéskor, - saját előállításkor, - értékcsökkenésnél, - értékhelyesbítésnél, - visszaírásnál - készleteknél 2014.03.31.
19
Könyvvizsgálat-csalás 4./ Megfelelően értelmezi-e a vállalkozás az adótörvényeket - fordított áfa, - export, - illeték, - béren kívüli vagy nem - HIPA 2014.03.31.
20
Enron előtt
könyvvizsgálók sikerrel védték ki az elvárásokat csalás vizsgálata nem volt kötelező csalás esetén nem viseltek felelősséget
2014.03.31.
21
Enron és Arthur Andersen csalás ügyfél által csalás könyvvizsgáló által passzív segédlet könyvvizsgáló által nem veszi észre a csalást szándékosan, gondatlanságból, véletlenül aktív segédlet könyvvizsgáló által tanácsadóként - jogellenes konstrukció kidolgozása könyvvizsgálóként - jogszerűnek minősítése 2014.03.31.
22
Könyvvizsgáló felelőssége a könyvvizsgálat célja: az éves beszámoló ... a vállalkozó ... helyzetéről megbízható és valós képet ad (vagy nem) szakvéleményt formálni a beszámolóról
2014.03.31.
23
Könyvvizsgáló felelőssége 240. témaszámú standard A könyvvizsgálónak a csalás mérlegelésére vonatkozó felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál csalás fogalma
(Standard 6. pontja)
– szándékosan elkövetett cselekedet – méltánytalan vagy illegális előny szerzése céljából – alkalmazott megtévesztés 2014.03.31.
24
Könyvvizsgáló felelőssége 240. témaszámú standard A könyvvizsgálónak a csalás mérlegelésére vonatkozó felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál jogilag nem minősíteni (Standard 6. pontja) "a könyvvizsgáló jogilag nem minősíti azt, hogy ténylegesen csalás történt-e"
2014.03.31.
25
Emberi tényezők emberek alkotják a (jog)szabályokat emberek alkalmazzák a (jog)szabályokat emberek termelnek és szolgáltatnak emberek vezetik a cégeket emberek vállalnak munkát emberek értékesítenek emberek vásárolnak emberek könyvelnek emberek vizsgálják a könyveket emberek döntenek és cselekszenek (szervezetek nevében is) emberek kezelik a szervezetek kockázatait emberek a legveszélyesebb kockázati tényezők emberek hibáz(hat)nak - véletlenül emberek csal(hat)nak – szándékosan 2014.03.31.
26
Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat miért nem veszi észre? könyvvizsgálat alapja: vezetés nyilatkozatai (540. standard) minden rendben minden a vezetés felelőssége
könyvvizsgáló szolgáltatása: bizonyosság (a beszámoló megbízható és valós képet ad) amit a könyvvizsgáló keres: az állítás (ugye) igaz amit a csaláskivizsgáló keres: az állítás (lehet) hamis 2014.03.31.
27
Teendők - csalás észlelésekor – Ügyfélinformációk: bizalmas kezelése – Mikor kell jelezni - gyanú, bizonyíték – Kinek kell jelezni - megbízó – Kinek kell jelezni még - megbízón kívül – jogszabályi előírások
2014.03.31.
28
adat, információ csak megkeresésre adható ki kivétel: – bizonyos pénz és tőkepiaci tevékenységek – pénzmosás megelőzése
2014.03.31.
29
Szabálysértés esetén nyilvánosságra hozatali kötelezettség nincs előírva Bűncselekmény esetén feljelentési kötelezettség: államellenes bűncselekmény
2014.03.31.
30
mit tehet a könyvvizsgáló elvárható gondossággal: dokumentálás másik szemüveget használ emberi tényezőt kell figyelembe venni érdekérvényesítés – Kamara – Könyvvizsgálói Közfelügyelet – jogalkotás befolyásolása – jogszabály véleményezése 2014.03.31.
31
Csalás megelőzésével és feltárásával kapcsolatos felelősség A csalás megelőzése és feltárása elsődlegesen a gazdálkodó egység irányításával megbízott személyek és a vezetés felelőssége. Magában foglalja a becsületesség és etikus viselkedés kultúrájának létrehozása iránti elkötelezettséget.
2014.03.31.
32
Csalás megelőzésével és feltárásával kapcsolatos felelősség A könyvvizsgáló felelőssége A könyvvizsgáló felelős azért, hogy kellő bizonyosságot szerezzen arra vonatkozóan, hogy egészében véve a pénzügyi kimutatások nem tartalmaznak akár csalásból, akár hibából eredő lényeges hibás állítást. 2014.03.31.
33
A könyvvizsgálat eredendő korlátai miatt fennáll annak az elkerülhetetlen kockázata, hogy lehet, hogy a pénzügyi kimutatásokban szereplő néhány lényeges hibás állítást nem tárnak fel, még akkor sem, ha a könyvvizsgálatot megfelelően tervezték meg és hajtották végre a nemzeti vagy nemzetközi könyvvizsgálati standardokkal összhangban.
2014.03.31.
34
A könyvvizsgálónak a csalás feltárására irányuló képessége olyan tényezőktől függ, mint az elkövető ügyessége, a manipuláció gyakorisága és mértéke, az összejátszás mértéke, az egyes manipulált összegek relatív nagysága és az érintett személyek beosztási szintje. A könyvvizsgáló képes lehet beazonosítani a csalás elkövetésére adódó lehetőségeket, nehéz meghatároznia, hogy a megítélést igénylő területeken (pl. számviteli becslések) fennálló hibás állítások csalásból vagy hibából erednek-e.
2014.03.31.
35
Nagyobb annak a kockázata, hogy a könyvvizsgáló nem tárja fel a vezetés által elkövetett csalásból származó lényeges hibás állítást, mint annak, hogy nem tárja fel a munkavállaló által elkövetett csalást, mivel a vezetés gyakran olyan helyzetben van, hogy képes közvetlenül vagy közvetve manipulálni a számviteli nyilvántartásokat, csalási szándékú pénzügyi információt mutatni be, vagy felülírni más, a munkavállalók által elkövetett hasonló csalások megelőzésére kialakított kontroll eljárásokat. 2014.03.31.
36
Mi foglalkoztatja mindezek után a könyvvizsgálót? Mekkora a felelősségre vonás mértéke - tulajdonos oldaláról - a hatóságok oldaláról (NAV, rendőrség, ÁSZ, cégbíróság, önkormányzat) - hitelező részéről (bank, vállalkozó, állam) - minőség-ellenőrzés (kamara, közfelügyelet) 2014.03.31.
37
Könyvvizsgálói közfelügyelet 2013. július 1-én hatályba lépett módosítása értelmében a könyvvizsgálói közfelügyeleti feladatok ellátásáért a közfelügyeleti hatóság felelős. Lefolytatja a minőségellenőrzést azoknál a kamarai tag könyvvizsgálóknál, könyvvizsgáló cégeknél, amelyek közérdeklődésre számot tartó gazdálkodókra vonatkozóan végeznek jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenységet (Kkt. 149. § (2) bekezdés), 2014.03.31.
38
2014. március 15. napján lépett hatályba az új Polgári Törvénykönyv (2013. évi V. törvény), amely jelentős tartalmi változásokkal bír.
2014.03.31.
39
Vezető tisztségviselői felelősség új szabályai Az új szabály alapján a társaság által egy harmadik félnek okozott kárért már nem csupán a társaság lesz perelhető, hanem vezető tisztségviselői is. Amennyiben megállapíthatóvá válik, hogy a kárt a vezető tisztségviselők okozták a külső feleknek, a kárt szenvedettek nem csupán a társaság, hanem a vezető tisztségviselők magánvagyona ellen is végrehajtást indíthatnak.
2014.03.31.
40
A JOGI SZEMÉLYEK KÖZÖS SZABÁLYAI AZ ÚJ PTK.-BAN: Felelősség – - A jogi személy felelőssége (Ptk. 3:2. § /1/ bek.): – a jogi személy önálló jogalany > bizonyos mértékben – szükségképp függetlenül ~ alapítóitól, illetve ~ tagjaitól – ennek eredménye a jogi személy önálló vagyoni felelőssége – főszabály > a jogi személy kötelezettségeiért saját – vagyonával köteles helytállni ~ a jogi személy tagjai és alapítói ~ a jogi személy tartozásaiért nem felelnek – a jogi személy önálló felelőssége alól a Ptk. egy általános – kivételt tesz > felelősségátvitel 2014.03.31.
41
A felelősségátvitel intézménye -A
felelősségátvitel intézménye > a társasági jogból absztrahálva a – Ptk. minden jogi személyre kiterjesztve került a Ptk.-ba – ha a jogi személy tagja vagy alapítója a korlátolt felelőségével visszaélt és emiatt ~ a jogi személy jogutód nélküli megszűnéskor ~ kielégítetlenül maradt hitelezői követelések maradtak fenn (felszámolás) e tartozásokért az alapító (tag) köteles helytállni [Ptk. 3:2. § (2) bekezdés]. – > a felelősségátvitelnek életszerűen csak az üzleti vállalkozások körében van helye, non-profit szektorban erre aligha kerülhet sor.
2014.03.31.
42
A.) Áttekintés – A Ptk. a jogi személy belső szervezetével kapcsolatban négy szervtípust nevesít: a) tagi, (alapító)i döntéshozatalt (> II.6) b) ügyvezetést a vezető tisztségviselők által (>II.7) c) felügyelőbizottságot az ügyvezetés ellenőrzésére (> II.8) d) az ún. állandó könyvvizsgálót a pénzügyi ellenőrzésre (> II.9) – a létesítő okirat egyéb ún. fakultatív szerveket (pl. tanácsadó testület) is létrehozhat > ez nem érintheti a törvényes szervek hatáskörét és felelősségét
2014.03.31.
43
B.) Belső szervezeti egységek önálló jogalanyisága - A jogi személy belülről szervezetileg tagolódhat > pl. gazdasági társaságoknak telephelyei, fiókjai, egyesületeknek szakosztályai, területi szervei stb. lehetnek a belső szervezeti egységek önállóságának mértékét ~ a jogi személy központi szervei ~ általában a szervezeti és működési szabályzatban szabályozzák ha pedig erre az adott jogi személy típusnál a törvény lehetőséget ad ~ a jogi személy létesítő okirata ~ az adott belső szervezeti egységet (egységeket) jogi személlyé is nyilváníthatja > ún. belső, származtatott jogi személység > eddigi jogunkban ilyen törvényi felhatalmazás az egyesületeknél, az alapítványoknál és a költségvetési szerveknél volt.
2014.03.31.
44
Vezetői tisztségviselők - A Ptk. 3:21. § az ügyvezetőket (a társasági jogból átvéve) általános jelleggel vezető tisztségviselőknek minősíti az eddigi gyakorlattól eltérően ~ az egyesület elnökségének vagy ~ az alapítvány kuratóriumának tagjai is vezető tisztségviselőknek minősülnek. - A jogi személynek vagy egy vagy több vezető tisztségviselője lehet (pl. a kft.-nél) az is lehetséges, hogy az ügyvezetést vezető tisztségviselőkből álló testület (pl. rt. igazgatóság) gyakorolja.
2014.03.31.
45
Felelősség - A vezető tisztségviselő felelőssége: alapvetően új szabály, hogy ha a vezető tisztségviselő ügyvezető tevékenységével a jogi személynek kárt okoz, a szerződésszegéssel okozott károkért való felelősség szabályai szerint felel a jogi személlyel szemben (3:24. §). ~ a szerződésszegéssel okozott károkért való felelősség az új Ptk.- ban a szerződéskötéskor előrelátható kárra vonatozik ~ ezt azonban elég nehéz a vezető tisztségviselőre vonatkoztatni 2014.03.31.
46
Felelősség/2 a 6:541. § feloldja azt az alapszabályt, hogy a jogi személy felel a harmadik személyek felé, ha tagjai, alkalmazottai kárt okoznak nekik : kimondja ~ a harmadik személyeknek a vezető tisztségviselői tevékenység keretében okozott károkért ~ a vezető tisztségviselő a jogi személlyel együtt egyetemlegesen felel - súlyos felelősségi „fenyegetés” - főleg a non-profit szervezetek ügyvezető testületeiben való ingyenes részvételt körében fog visszatartó hatást gyakorolni.
2014.03.31.
47
Az újt Ptk. az „állandó” könyvvizsgálót – a jogi személyek általános szervévé teszi – azaz kiemeli a társasági jogból – a könyvvizsgáló intézményesítéséről a létesítő okiratban kell az alapítóknak rendelkeznie (3:38. §)
2014.03.31.
48
A JOGI SZEMÉLYEK KÖZÖS SZABÁLYAI AZ ÚJ PTK.-BAN II.9 Az állandó könyvvizsgáló B.) A könyvvizsgáló feladatai, hármas kötöttsége - A könyvvizsgáló alapfeladata és jogai: – az éves beszámoló auditálása > a jogszabályok és a valódiság szempontjából való felülvizsgálata – a könyvvizsgáló előtt sincs üzleti titok, minden iratba betekinthet, ha törvénysértés történt, a könyvvizsgáló ~ először a jogi személy döntéshozó szerveinél köteles kezdeményezni a törvényes állapot helyreállítását ~ ha ez nem történik meg, a törvényességi felügyeletet ellátó bírósághoz kell fordulnia. - A könyvvizsgáló tehát hármas kötöttségben tevékenykedik: a) vállalkozó, aki megbízási szerződés alapján díjazás fejében tevékenykedik b) a társaság szerve c) közérdekvédelmi feladatot is ellátó szerv. 2014.03.31.
49
- Az új Ptk., a 3:35–3:37. § a személyegyesítő jogi személyeknél, elsősorban a gazdasági társaságoknál bevált megoldást általánosítva általános jelleggel lehetővé teszi a jogi személy szervei határozatainak bírósági felülvizsgálatát - a jogi személy tagjai, alapítói, vezető tisztségviselői és felügyelőbizottsági tagjai számára egyaránt - keresettel a jogi személy döntéshozó legfőbb szervének és ügyvezető szervének határozatát lehet megtámadni. 2014.03.31.
50
Köszönöm megtisztelő figyelmüket!
2014.03.31.
51
