Handleiding voor het toepassen van de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening bij woningcorporaties verslagjaar 2015
maart 2016
Inhoud
Pag.
1.
Inleiding
3
2.
Algemeen kader
4
3.
De functionele indeling toegepast
6
3.1. Eisen die gelden voor toepassing van de functionele indeling
6
3.2. Functionele indeling is niet het doel, maar een middel om inzicht te krijgen
7
3.3. Van categoriaal naar functioneel - een stappenplan
7
3.3.1. Uitwerking stap 1: onderscheid direct en niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten
8
3.3.2. Uitwerking stap 2: direct toerekenbare opbrengsten en kosten toewijzen aan de activiteiten (functies)
8
3.3.3. Uitwerking stap 3: opstellen verdeelstaat voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten
10
3.4. Meten is weten?
12
3.5. Best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken van de opbrengsten- en kostenverdeling
13
3.6. De 80/20-regel als best practice
14
3.7. Beperk het gebruik van de activiteiten Overige activiteiten en Overige organisatiekosten 14 4.
5.
Functionele indeling nader bezien: uitsplitsing per activiteit
16
4.1. Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille
16
4.2. Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling
19
4.3. Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille
20
4.4. Waardeveranderingen vastgoedportefeuille
21
4.5. Netto resultaat overige activiteiten
22
4.6. Overige organisatiekosten
23
4.7. Leefbaarheid
24
4.8. Financiële baten en lasten
24
4.9. Overige categorieën in de functionele indeling
24
Do’s en don’ts
25
Bijlage 1: Toepassing van de modellen voor de balans en de resultatenrekening
27
Bijlage 2: Model winst-en-verliesrekening - functioneel model (RJ 645)
31
Bijlage 3: Kostenverdeelstaat - relatie categoriaal versus functioneel
32
2
1. Inleiding Woningcorporaties kunnen hun winst-en-verliesrekening in de jaarrekening presenteren volgens de categoriale of de functionele indeling. De Richtlijn voor de Jaarverslaggeving 645 inzake de Toegelaten instellingen volkshuisvestiging (hierna: RJ645) biedt woningcorporaties hier een keuzemogelijkheid. De Autoriteit Woningcorporaties (hierna: Aw) sluit in de gegevensopvraging met ingang van het verslagjaar 2014 aan op de functionele indeling. Met ingang van verslagjaar 2016 is het verplicht ook in de jaarrekening de functionele indeling te hanteren. Voor verslagjaar 2013 hebben corporaties voor het eerst in de verantwoordingsinformatie dVi de winst- en verliesrekening moeten verantwoorden op basis van het functionele model. Hiertoe is een handleiding uitgegeven. De ervaringen op basis hiervan zijn gebruikt voor een actualisatie en een verdere aanscherping en verduidelijking voor verslagjaar 2014 en 2015. De wijzigingen voor verslagjaar 2015 zijn beperkt. Uit analyse van de jaarcijfers 2014 bleek dat de verkoop uit voorraad (onverkochte nieuwbouw op balans) wisselend werd verwerkt. In de handleiding is nu expliciet opgenomen dat dit type verkopen dient te worden opgenomen onder verkocht vastgoed in ontwikkeling: Ook is expliciet opgenomen hoe beheerwoningen verwerkt worden. In essentie houdt de functionele indeling in dat de opbrengsten en kosten van de verschillende activiteiten die woningcorporaties uitvoeren, gesplitst worden per activiteit. De functionele indeling geeft hierdoor meer inzicht in de opbouw van het jaarresultaat van een corporatie en in welke mate de verschillende activiteiten hebben bijgedragen aan dit resultaat. Ook wordt expliciet de omvang getoond van de niet-primaire activiteiten van een corporatie, zijnde de niet aan de vastgoedportefeuille toe te rekenen opbrengsten en kosten. Aangezien veel corporaties naast verhuuractiviteiten, tevens activiteiten verrichten op het gebied van ontwikkeling van vastgoed en verkoop van delen van de vastgoedportefeuille, past de functionele indeling in principe beter bij de aard van een corporatie (artikel 2:377 BW2 Titel9) dan de categoriale indeling. Uit de jaarrekeningen 2012 van woningcorporaties bleek echter dat slechts een klein deel de winst-enverliesrekening op basis van de functionele indeling reeds inrichtte. Vanuit de praktijk bleek behoefte aan uitbreiding van richtlijnen omtrent de toepassing van de functionele indeling. Deze handleiding heeft tot doel om binnen hetgeen reeds voorhanden is in de regelgeving (RJ645) en de daarbij uitgebrachte Handreiking voor toepassing van de RJ645, nader richting te geven aan de toepassing van de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening. Hierbij is aansluiting gezocht bij de praktijkervaringen van woningcorporaties. De werkmethoden die in de praktijk toegepast kunnen worden, zijn aangeduid met best practices, voorzien van do’s en don’ts.
3
2. Algemeen kader In de RJ645 zijn twee modellen voor de winst-en-verliesrekening opgenomen, namelijk het categoriale model en het functionele model. Deze modellen zijn afgeleid van de jaarrekeningmodellen in het besluit modellen jaarrekening. In het categoriale model wordt de opbouw van de opbrengsten en kosten, zonder onderscheid naar de bedrijfsactiviteiten, weergegeven. In het functionele model worden de opbrengsten en kosten, die samen het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen vormen, uitgesplitst naar de verschillende te onderkennen bedrijfsactiviteiten, namelijk:
netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille,
netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling,
netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille,
waardeveranderingen vastgoedportefeuille,
netto resultaat overige activiteiten,
overige organisatie kosten,
leefbaarheid;
financiële baten en lasten.
Het verschil tussen beide modellen is de wijze van presentatie van het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen. Na het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen volgen net als in de categoriale indeling de categorieën belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening, resultaat deelnemingen, buitengewone baten, buitengewone lasten en belastingen buitengewoon resultaat, resulterend in het uiteindelijke resultaat na belastingen. Voor een nadere detaillering van het functionele model zoals opgenomen in de RJ645 verwijzen wij naar bijlage 2. De modellen hebben dus geen invloed op de resultaatbepaling; de hoogte van het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening en daarmee ook het resultaat na belastingen is gelijk in beide modellen. De keuze voor een model dient op basis van wettelijke bepalingen te worden gebaseerd op het model dat het beste past bij de aard van de bedrijfsactiviteiten (art. 2:377 BW). In de handreiking toepassing RJ645 (bijlage 1) wordt voor corporaties de voorkeur uitgesproken voor de toepassing van de functionele indeling. “Als handreiking wordt aangegeven dat het functionele model van de winsten-verliesrekening over het algemeen het beste past bij een corporatie, die naast de verhuuractiviteiten van de vastgoedportefeuille, ook significante activiteiten ontplooit op het terrein van de ontwikkeling van vastgoed en de verkoop van delen van de vastgoedportefeuille.” De Aw, samen met WSW en ministerie, schrijft met ingang van de dVi uitvraag 2013 de functionele indeling voor. In de jaarrekening kan nog worden gekozen voor de categoriale indeling. Deze handleiding is primair geschreven voor corporaties die in de jaarrekening het categorale model hanteren en voor de dVi volgens het functionele model dienen aan te leveren. Aanbevolen wordt de handleiding ook te hanteren indien in de jaarrekening reeds voor het functionele model is gekozen. Mocht de situatie zich voordoen dat, bij hantering van het functionele model in de jaarrekening, de
4
jaarrekening op onderdelen strijdig is met deze handleiding, dan is het toegestaan om de jaarrekening aan te houden. Opmerking bij toepassing functionele indeling in de jaarrekening Als de functionele indeling in de jaarrekening wordt toegepast, moet in de toelichting additionele informatie worden verstrekt over een aantal categoriale kostensoorten, waaronder het totaalbedrag van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte lonen en salarissen (RJ270.504). Hierbij dient het totaal van de personeelskosten afzonderlijk in de toelichting van de jaarrekening te worden vermeld en wel als volgt:
Lonen en salarissen
Pensioenlasten
Overige sociale lasten
Totaal personeelskosten.
Voorts dient het totaalbedrag van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte afschrijvingen in de toelichting van de jaarrekening te worden vermeld (RJ270.504).
5
3. De functionele indeling toegepast 3.1.
Eisen die gelden voor toepassing van de functionele indeling
Voordat deze handleiding nader in gaat op de manier waarop een functionele indeling gemaakt kan worden, is het goed om stil te staan bij de eisen die aan de winst-en-verliesrekening en daarmee de functionele indeling gesteld worden. In artikel 2:362 lid 3 BW is hiervoor bepaald dat de winst-enverliesrekening met de toelichting getrouw, duidelijk en stelselmatig de grootte van het resultaat van het boekjaar en zijn afleiding uit de posten van baten en lasten dient weer te geven: Getrouw Een belangrijke eis is dat de functionele indeling van de winst-en-verliesrekening getrouw inzicht moet geven in de kosten en opbrengsten per activiteit. In de praktijk houdt deze eis in dat de functionele indeling gebaseerd moet zijn op de werkelijke opbrengsten en kosten en dat de toerekening naar de verschillende activiteiten ook gebaseerd moet zijn op de werkelijkheid. Om de werkelijkheid te benaderen, is het essentieel om dit goed te kunnen meten. Voor de ene corporatie zal dit eenvoudiger zijn dan de andere, er kan bijvoorbeeld sprake zijn van omvangrijke en complexe transacties versus beperkte en eenvoudige transacties, een gering aantal bedrijfsactiviteiten versus een groot aantal bedrijfsactiviteiten, een complexe organisatie versus een eenvoudige organisatiestructuur, et cetera. Van cruciaal belang is dat de keuzes die gemaakt worden bij de toerekening adequaat onderbouwd worden (met bewijstukken). Dit laatste is van belang om ook achteraf vast te kunnen stellen dat de kostenverdeling conform de werkelijkheid is. De opbouw moet dus verifieerbaar zijn. Daarnaast geldt als voorwaarde dat beïnvloeding door subjectieve factoren zoveel als mogelijk vermeden moet worden. Bij het bepalen van verdeelsleutels kan het noodzakelijk zijn om inschattingen te maken welke verdeelsleutel het meest getrouwe inzicht geeft in de toedeling naar activiteiten. Dergelijke inschattingen zijn niet altijd volledig objectief te bepalen en zijn mede afhankelijk van individuele en mogelijk subjectieve inschattingen. Dit risico kan beperkt worden door schattingen zoveel mogelijk te onderbouwen met onderliggende bewijsstukken en metingen. Duidelijk Duidelijkheid stelt eisen aan onder meer de begrijpelijkheid en relevantie van de winst-en-verliesrekening gepresenteerd volgens de functionele indeling en de hieraan ten grondslag liggende toerekening van kosten en opbrengsten. Er kan strijdigheid ontstaan tussen de eis van begrijpelijkheid en relevantie. Voorkomen moet worden dat de toerekening van kosten en opbrengsten dusdanig ingewikkeld wordt dat deze moeilijk te begrijpen is.
6
Stelselmatig Bij het presenteren van de winst-en-verliesrekening volgens de functionele indeling dient een bestendige gedragslijn te worden gehanteerd. Een eenmaal gekozen toerekeningsmethodiek dient te worden gehandhaafd, tenzij er omstandigheden (gegronde redenen) zijn waardoor afgeweken moet worden van de bestendige gedragslijn, dit dient dan wel toereikend gemotiveerd te worden. Ten behoeve van de controleerbaarheid van de toepassing van de functionele indeling is ook een gedegen onderbouwing van de methodiek essentieel. In de volgende paragrafen wordt nader ingegaan op enkele practices die door de praktijk (vanuit de klankbordgroepleden en de bijeenkomsten met corporaties) zijn aangereikt en die binnen de huidige wet- en regelgeving passen. 3.2.
Functionele indeling is niet het doel, maar een middel om inzicht te krijgen
Het doel van de functionele indeling is niet het opstellen, maar het inzicht geven in de opbrengsten en kosten per activiteit. Zeker als aansluiting kan worden gevonden tussen de sturingsvariabelen binnen de organisatie en de verantwoording hierover via de functionele indeling van de winst-enverliesrekening. Een belangrijk startpunt is om na te gaan hoe de sturingsmechanismes die reeds aanwezig zijn binnen de corporatie zijn ingericht. Wanneer de corporatie in het grootboek kostenplaatsen heeft gecreëerd, bijvoorbeeld per afdeling Verhuur, Verkoop, et cetera, dan is het zinvol om hier vanuit te gaan en te evalueren of verdere detaillering noodzakelijk is om tot de functionele indeling te komen van de winsten-verliesrekening in RJ645 (zie bijlage 2). Het inzicht dat de functionele indeling biedt, kan hierbij ook doorvertaald worden naar de managementrapportages, zoals de tussentijdse ontwikkeling van de verkoopactiviteiten uit bestaand bezit. 3.3.
Van categoriaal naar functioneel - een stappenplan
In deze paragraaf wordt de transitie van een categoriale indeling naar een functionele indeling in een stappenplan toegelicht. De drie basisstappen die bij de transitie worden gezet, zijn als volgt: Stap 1: Maak per post en waar nodig per grootboekrekening (in de categoriale indeling) een onderscheid tussen directe toerekenbare opbrengsten en kosten en niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten. Stap 2: Wijs de direct toerekenbare opbrengsten en kosten toe aan de van toepassing zijnde categorie binnen de functionele indeling. Stap 3: Stel voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten een verdeelstaat op en verdeel de opbrengsten en kosten over de diverse activiteiten binnen de functionele indeling. In het vervolg van deze paragraaf worden deze stappen nader uitgewerkt. Het is aan te raden om de gemaakte keuzes te documenteren en de relatie tussen de categoriale en functionele indeling bij
7
eerste toepassing inzichtelijk te houden. Een verdeelstaat/relatietabel, zoals opgenomen in bijlage 3, kan daartoe een handig hulpmiddel zijn. Belangrijk om in gedachten te houden, is dat het resultaat volgens de winst-en-verliesrekening op basis van de functionele indeling hetzelfde is als die op basis van de categoriale indeling. De verschillen zitten alléén in de presentatie. De transitie naar een functionele indeling heeft derhalve niet tot gevolg dat transacties/boekingen die via de balans lopen, door toepassing van de functionele indeling via de winst-en-verliesrekening gaan lopen. De uitkomst (zoals het bedrijfsresultaat) zou dus niet mogen afwijken. 3.3.1. Uitwerking stap 1: onderscheid direct en niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten Stap 1: Maak per post (in de categoriale indeling) een onderscheid tussen directe toerekenbare opbrengsten en kosten en niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten. Het centrale uitgangspunt van de functionele indeling is de verdeling naar activiteiten. Om een goede toerekening te maken, is het noodzakelijk om (op basis van het grootboek) een onderscheid te maken tussen de direct aan de activiteiten en niet direct aan de activiteiten toe te rekenen opbrengsten en kosten. Opbrengsten die direct zijn toe te wijzen, zijn bijvoorbeeld de huren, de opbrengsten servicecontracten en de verkoopopbrengsten. Kosten die direct toe te wijzen zijn aan de activiteiten zijn bijvoorbeeld de kosten van servicecontracten, de overheidsbijdragen, de onderhoudskosten en de boekwaarde van verkocht vastgoed. Voor het direct kunnen toerekenen van opbrengsten en kosten is het essentieel dat sprake is van zuivere grootboekrekeningen. Dat wil zeggen dat kosten en opbrengsten niet door elkaar op dezelfde grootboekrekening geboekt zijn daar waar die gesplitst weergegeven moeten worden in de functionele indeling (bijvoorbeeld kosten en opbrengsten servicecontracten), danwel dat er geen kosten en opbrengsten op een grootboekrekening worden geboekt die bij verschillende activiteiten horen. Indien een grootboekrekening een gemengd karakter heeft, kan deze daardoor niet in zijn geheel toegerekend worden aan een activiteit. Het is in deze situatie noodzakelijk om de grootboekrekening eerst uit te splitsen. Best practice: Analyseer de grootboekrekeningen op het zuivere karakter van de rekeningen en leg vast welke grootboekrekeningen direct toerekenbaar zijn. Bij voorkeur intracomptabel op grootboekniveau door labelling naar bepaalde kostenplaatsen/activiteiten. In de praktijk wordt dit in echter niet altijd als praktisch ervaren en ligt de splitsing extracomptabel vast, aangezien het grootboek- en boekingssysteem (nog) niet aangepast. Het verdient echter aanbeveling deze stap wel te gaan zetten, zeker met het oog op verplichte toepassing in de jaarrekening vanaf verslagjaar 2016. 3.3.2. Uitwerking stap 2: direct toerekenbare opbrengsten en kosten toewijzen aan de activiteiten (functies) Stap 2: Wijs de direct toerekenbare opbrengsten en kosten toe aan de van toepassing zijnde categorie binnen de functionele indeling. Op basis van de initiële splitsing kunnen de directe opbrengsten en kosten worden toegewezen aan de nieuwe plek binnen de functionele indeling.
8
Ter illustratie volgt onderstaand een overzicht van de bedrijfsactiviteiten volgens de winst-en-verliesrekening op basis van de functionele indeling, aangevuld met voorbeelden van jaarrekeningposten (en de hieraan gerelateerde grootboekrekeningen) uit het categoriale model die direct toerekenbaar zijn aan deze activiteiten:
Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille: voorbeelden van direct toerekenbare posten zijn de huuropbrengsten, de opbrengsten van servicecontracten, de verhuurdersheffing en de overheidsbijdragen. Voor de toerekening aan deze activiteit kan aansluiting worden gezocht bij de toerekening zoals toegepast bij het berekenen van de bedrijfswaarde voor het vastgoed in exploitatie.
Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling: een voorbeeld van een post die direct toerekenbaar is omvat de projectopbrengsten uit verkoop activa in ontwikkeling. Deze opbrengsten zijn opgenomen in de categoriale post netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille. Het is hierbij van belang om deze jaarrekeningpost uit te splitsen naar het deel dat betrekking heeft op verkocht vastgoed in ontwikkeling (onderhanden projecten) en het deel dat betrekking heeft op de verkoopopbrengst dat betrekking heeft op bestaand bezit (dat wordt onder de volgende activiteit opgenomen). De grootboekrekeningen die zuiver de opbrengsten en kosten bevatten inzake verkocht vastgoed in ontwikkeling kunnen direct toegerekend worden. Ook verkoop van grondposities dient onder deze activiteit te worden opgenomen.
Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille: zie de vorige activiteit, de jaarrekeningpost netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille kan aan deze activiteit toegerekend worden voor het onderdeel dat betrekking heeft op verkopen uit bestaand bezit. Uiteraard alleen voor zover de hieraan gerelateerde grootboekrekeningen zuiver de opbrengsten en kosten bevatten van de verkopen uit bestaand bezit (zie stap 1). Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te waarderen op basis van RJ 212 (bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve bij verkoop van vastgoedobjecten hieronder te worden opgenomen. Voor wat betreft de presentatie gaan corporaties hier in de praktijk op verschillende manieren mee om. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door verkopen te worden opgenomen onder deze activiteit.
Waardeveranderingen vastgoedportefeuille: Direct toerekenbaar is de categoriale post Overige waardeveranderingen van (im)materiële vaste activa en vastgoedportefeuille.
Netto resultaat overige activiteiten: hieraan zijn op basis van de categoriale indeling van de winsten-verliesrekening geen posten direct toe te rekenen. Mogelijk zijn de opbrengsten verband houdend met de overige activiteiten wel afzonderlijk herleidbaar uit de categoriale post overige opbrengsten en direct aan de categorie overige activiteiten toerekenbaar. Hiertoe dient de betreffende grootboekrekeningen zuiver te zijn (zie stap 1). Als voorbeeld kunnen de opbrengsten en kosten van een Warmte- en Koudopslaginstallatie (WKO), beheer voor derden en VvE-beheer worden genoemd, als ook eventuele opbrengsten zendmasten en erfpachtopbrengsten. Eventueel ontvangen saneringsbijdrage dient ook hieronder te worden opgenomen. Dit zijn vaak activiteiten die niet op zichzelf beschouwd door de eigen organisatie voor de eigen
9
vastgoedexploitatie uitgevoerd (hoeven te) worden. Deze activiteiten worden soms ook ondergebracht in een aparte BV.
Overige organisatiekosten: vanuit de categoriale indeling moet een uitsplitsing gemaakt worden naar de organisatiekosten toerekenbaar aan de verschillende activiteiten en de organisatiekosten die niet direct toerekenbaar zijn aan de activiteiten. De opbrengsten en kosten die niet toerekenbaar zijn (ook niet na toerekening van indirecte kosten), worden opgenomen onder Overige organisatiekosten. Voorbeelden hiervan zijn (een deel van) de (salaris)kosten van het management en de raad van commissarissen. Dit deel wordt dan meer gezien als apparaatskosten en is bijvoorbeeld het gevolg van de gekozen aansturing (centraal/decentraal) c.q. is niet direct noodzakelijk voor de uitvoering van de activiteiten.
Leefbaarheid: deze kosten kunnen direct worden overgenomen uit de gelijknamige jaarrekeningpost in de categoriale indeling, tenzij hierin ook kosten zitten die noodzakelijk zijn voor de verhuurexploitatie. Mocht dit het geval zijn, dan dienen deze kosten via een verdeelssleutel aan de verhuurexploitatie toegerekend te worden.
Saldo financiële baten en lasten: deze opbrengsten en kosten kunnen overgenomen worden uit de gelijknamige jaarrekeningpost, met uitzondering van de aan vastgoed in ontwikkeling toegerekende financieringskosten. Indien de grootboekrekeningen zuiver zijn (zie stap 1), dan is direct toerekenen mogelijk.
3.3.3. Uitwerking stap 3: opstellen verdeelstaat voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten Stap 3: Stel voor de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten een verdeelstaat op en verdeel de opbrengsten en kosten over de diverse activiteiten binnen de functionele indeling. Nadat de directe toerekenbare opbrengsten en kosten zijn toegerekend, blijft de lastigste categorie over, te weten de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten. Voor deze opbrengsten en kosten zal een manier gevonden moeten worden om deze toe te rekenen aan de activiteiten. Een belangrijke vraag bij deze stap is: Welk nauwkeurigheidsniveau is noodzakelijk om te voldoen aan de eisen van getrouwheid, duidelijkheid en stelselmatigheid en welke administratieve lasten van de methodiek brengt dit met zich mee? Naarmate een hogere nauwkeurigheid bereikt en gewenst wordt, zullen ook de administratieve lasten hoger zijn, uiteraard afhankelijk van de huidige uitgangssituatie van kostenallocatie en de inrichting en reproduceerbaarheid via de systemen. Het is van belang om vooraf een gewenst optimum te bepalen tussen de gewenste nauwkeurigheid en de administratieve lasten en dit af te stemmen met de verantwoordelijken voor de jaarrekening, de raad van commissarissen en de externe accountant. Best practice: Veel tijd kan verloren gaan met verdelingen op detailniveau, terwijl die uiteindelijk nauwelijks nauwkeuriger/beter inzicht geven. Probeer zoveel mogelijk aan te sluiten bij reeds toegepaste toerekeningen zoals kostenplaatsen of bedrijfswaardeberekeningen. Uitgangspunt daarbij is om zo min mogelijk op de 'overige' regels onder te brengen. Bij uitzondering kunnen kosten voorkomen die niet toerekenbaar zijn. Omvangrijke (ongedekte) kosten op 'overige' posten zullen in het toezicht van de Aw worden gebruikt als signaal voor mogelijke verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen.
10
Het op voorhand bewust toerekenen (ook categoraal) kan achteraf veel tijd schelen. Uit analyse blijkt bijvoorbeeld dat een aantal corporaties categoraal niet alle uren van personeel hadden geactiveerd, welke zij bij de verdeling van de personeelskosten bij de functionele indeling niet meer konden plaatsen. Als minimumeis voor de opbrengsten- en kostenverdeling geldt dat de winst-en-verliesrekening op basis van deze verdeling een getrouw beeld weergeeft op basis van de jaarrekening materialiteit en inzicht geeft in de juiste en getrouwe toedeling naar activiteiten. Dit houdt in dat de kosten- en opbrengstenverdeling verifieerbaar is en adequaat is onderbouwd met bewijsstukken.
De twee belangrijkste vragen bij de toerekening van de niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten zijn: 1. Welke methode wordt gehanteerd voor het toedelen van opbrengsten en kosten? 2. Welke verdeelsleutels worden gehanteerd voor het verdelen van opbrengsten en kosten? De theorie biedt een aantal methoden van toedelen, bijvoorbeeld de opslagmethode en de kostenplaatsmethode. De opslagmethode Bij de opslagmethode worden de directe kosten of een deel van de directe kosten van een activiteit verhoogd met een bepaald opslagpercentage ter dekking van de indirecte kosten. Kostenplaatsmethode Bij de kostenplaatsmethode worden indirecte kosten toegerekend aan kostenplaatsen. Op basis van een kostprijstarief worden deze vervolgens toegerekend aan de activiteiten. Best practice: de meeste corporaties boeken al naar kostenplaats en dan ligt de kostenplaatsmethode het meest voor de hand. In bijlage 3 is een voorbeeld opgenomen.
11
Na de keuze van de verdeelmethode zal moeten worden besloten welke verdeelsleutels gehanteerd dienen te worden. Ook hier kunnen meerdere sleutels gekozen worden. Bijvoorbeeld een verdeling op basis van:
aantallen verhuureenheden;
vierkante meters;
fte’s;
omzet;
urenregistraties.
Het is belangrijk dat eenduidige grondslagen voor de verdeelsleutels worden gekozen, waarbij de brongegevens op eenvoudige wijze zijn te verkrijgen, te toetsen en die ook niet veelvuldig wijzigen (gedurende het boekjaar). Het betekent overigens niet dat voor alle te verdelen posten dezelfde verdeelsleutel toegepast moet worden. Het hanteren van één verdeelsleutel is qua toerekening eenvoudiger, maar het leidt mogelijk tot onnauwkeurige of zelfs onjuiste toerekeningen. Overweeg per post de te kiezen verdeelsleutel. Best practice: het aantal fte’s wordt in de praktijk als meest logisch ervaren om de kosten van lonen en salarissen te verdelen naar de verschillende activiteiten. Hierbij wordt per fte bepaald voor welke activiteit deze is ingezet. Dit leidt uiteraard tot de vraag hoe de tijdsbesteding inzichtelijk gemaakt kan worden. Urenregistratie kan hiertoe een middel zijn. Ook de functie waartoe de fte behoort, kan een goede indicatie zijn. Een alternatieve manier is door (achteraf) inschattingen te maken van de tijdsbestedingen van de betreffende medewerkers. Dit kan aan de hand van interviews van de betreffende medewerkers, over een bepaalde periode de tijdsbesteding te registreren of op basis van arbeidsovereenkomsten in combinatie met functieomschrijvingen. Essentieel is dat de verdeling achteraf verifieerbaar en onderbouwd is en periodiek wordt herijkt. 3.4.
Meten is weten?
Zoals voor meer zaken geldt ook bij woningcorporaties het gezegde: Meten is weten. De vraag hierbij is met welke diepgang dit gebeurt, met andere woorden: welk nauwkeurigheidsniveau is haalbaar en wenselijk? Met betrekking tot de indirecte posten hoeven nauwkeurigere verdeelsleutels niet per definitie ook tot zuiverdere uitkomsten te leiden. Een voorbeeld is het schrijven van uren van medewerkers per activiteit. Dit leidt in principe tot nauwkeurigere uitkomsten dan het maken van een verdeling op basis van het aantal fte’s, maar niet per definitie tot een betere c.q. andere uitkomst. Beide zijn aanvaardbare methodes. Ook inschattingen op basis van het aantal fte’s kunnen toereikend zijn wanneer functieomschrijvingen en kostenplaatsen van de betrokken medewerkers al een goede indicatie geven. Best practice: Als het noodzakelijk is voor het inzicht dan is het “meten” van de kosten per activiteit een essentiële stap. Als dit niet noodzakelijk is, bijvoorbeeld omdat de inrichting van de organisatie niet complex is en de kosten per activiteit reeds voldoende inzichtelijk zijn, kan ook volstaan worden met een eenvoudiger en pragmatischer methode. Bijvoorbeeld door de verdeling in te richten op basis van een eenmalige meting, deze verdeling voortaan te hanteren en bijvoorbeeld jaarlijks te evalueren.
12
3.5.
Best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken van de opbrengsten- en kostenverdeling
De onderbouwing van de gekozen methodiek dient voldoende houvast te geven om de invloed van subjectieve inschattingen te beperken. Een bestendige gedragslijn in het toegepaste (verdeel)systeem is hierbij een belangrijke voorwaarde, net als een jaarlijkse herijking van de opbrengsten- en kostenverdeling. Een solide onderbouwing van de methodiek is dus cruciaal om vast te kunnen stellen dat de winst-en-verliesrekening op basis van de functionele indeling een getrouw beeld en het vereiste inzicht geeft. Onderstaand volgen enkele best practices rond het onderbouwen en verifieerbaar maken van de opbrengsten- en kostenverdeling. Best practices: 1. Direct aan activiteiten herleidbare opbrengsten en kosten: de onderbouwing hiervan moet voldoende verifieerbaar zijn, oftewel hier moeten bewijsstukken van zijn. Bijvoorbeeld: ter onderbouwing van de kosten van de fte’s die uitsluitend voor één activiteit ingezet worden, kunnen bewijsstukken gehanteerd worden, zoals de arbeidsovereenkomsten, de salariskosten en de functieomschrijvingen. 2. Niet direct toerekenbare opbrengsten en kosten: pas een verdeelsystematiek toe die de realiteit zoveel mogelijk benadert. Indien dit met “meten” gerealiseerd kan worden, dan heeft dat de voorkeur. Indien het meten onaanvaardbaar veel tijd kost of wanneer dit achteraf niet meer mogelijk is (zoals tijdsregistratie), dan is het minimaal noodzakelijk om de schattingen te onderbouwen met relevante bewijsstukken. Bijvoorbeeld: voor medewerkers die voor meerdere activiteiten ingezet worden, kunnen inschattingen over de tijdsbesteding onderbouwd worden met interviewverslagen of (steekproefsgewijze) metingen naderhand over een beperkt tijdsbestek. 3. Schattingen: evalueer periodiek de in de verdeelsystematiek gehanteerde schattingen. Aanvaardbaar is de schattingen jaarlijks te evalueren en eens in de drie jaar te herijken met een meting, zoals een tijdsregistratie. De periodieke evaluatie houdt in dat vastgesteld wordt dat het betreffende uitgangspunt, ook in de actuele situatie, nog passend is en zoveel mogelijk de realiteit benadert. Dit kan bereikt worden door eens in de drie jaar een steekproef uit te voeren door activiteiten alsnog te meten. Als er omstandigheden zijn waardoor te verwachten is dat de verdeelsystematiek niet meer passend is (bijvoorbeeld een reorganisatie), dan is het aan te raden de schatting al eerder te evalueren op basis van metingen. Kortom: voor alle schattingen in de verdeelsystematiek moet een actuele en verifieerbare onderbouwing ten grondslag liggen die minimaal eens in de drie jaar is geëvalueerd op basis van metingen. 4. Stem vooraf met de externe accountant of de geplande onderbouwing voldoet aan de daaraan te stellen eisen. 5. In de situatie dat de functionele indeling extracomptabel gemaakt wordt, is het aan te bevelen om bijvoorbeeld via een brugstaat aansluiting te laten zien tussen de categoriale indeling en de functionele indeling, zodat aantoonbaar is dat er geen kosten en opbrengsten onverhoopt niet opgenomen zijn in de functionele indeling. 6. Indien in de jaarrekening het functionele model is gehanteerd, neem in de toelichting bij de jaarrekening een uiteenzetting op over de gehanteerde verdeelsystematiek.
13
3.6.
De 80/20-regel als best practice
Best practice: Als vuistregel wordt in de praktijk vaak de “80/20”-regel gehanteerd. De regel houdt in dat in veel gevallen een klein deel van de input (20%) zorgt voor een groot deel van de output (80%). Dit houdt in dat er geen gelijkmatige verhouding bestaat tussen de inspanning en het resultaat. Bij de toerekening van opbrengsten en kosten naar de activiteiten geldt over het algemeen dat de meerderheid (80%) van de posten direct toegerekend kan worden. De moeilijkheid zit in de minderheid (20%). In deze minderheid weegt de inspanning soms niet op tegen de invloed van de verdeling. Als de inschatting aanwezig is dat een verdeelsleutel geen of nauwelijks effect heeft op de uiteindelijke uitkomst, dan is het de vraag of een gedetailleerde verdeling noodzakelijk en zinvol is. Afhankelijk van de omvang van de indirecte kosten zal de mate van gedetailleerdheid uiteraard verschillen. Bij kleinere omvang zal een wat grovere toedeling op basis van bijvoorbeeld aantal fte voldoende kunnen zijn. Best practice: de meeste corporaties gebruiken het aantal fte’s als belangrijkste verdeelsleutel, omdat deze kosten als representatief gezien worden voor de omvang van de activiteiten en omdat deze kosten een substantieel deel van de totale kosten vormen van de corporatie. Alleen voor de posten waar het aantal fte’s als verdeelsleutel niet passend is, worden aanvullende verdeelsleutels bepaald. Het aantal verdeelsleutels beperkt zich vaak wel tot het strikt noodzakelijke. Een veelvoud aan verdeelsleutels leidt niet per definitie tot betere uitkomsten, maar maakt de toerekening wel complexer, moeilijker toetsbaar en (mogelijk) foutgevoeliger. 3.7.
Beperk het gebruik van de activiteiten Overige activiteiten en Overige organisatiekosten
Zoals nader uitgewerkt in hoofdstuk 4 omvat de activiteit Overige activiteiten de opbrengsten en kosten die niet te relateren zijn aan de primaire activiteiten (i.c. het exploiteren, het ontwikkelen of verkopen van vastgoed). De overige activiteiten worden bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat overige activiteiten. Onder Overige organisatiekosten worden verstaan de overige kosten die niet zijn te classificeren op basis van de overige categorieën in de functionele indeling. De functies overige activiteiten en overige organisatiekosten zijn bedoeld als categorieën die gebruikt kunnen worden voor uitzonderingen. Activiteiten die duidelijk afwijken van de reguliere functies 1 worden gepresenteerd onder de overige activiteiten, zoals beheer (VvE) voor derden en kosten en opbrengsten van VoV-activiteiten. Het is dus niet de bedoeling dat deze functies gebruikt worden als verzamelcategorie voor opbrengsten en kosten die niet direct aan de reguliere functies toerekenbaar zijn. Het uitgangspunt is derhalve dat deze functies uitsluitend voor echte uitzonderingen gebruikt
1 De reguliere functies betreffen: netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille, nettoresultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling, netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille, waardeveranderingen vastgoedportefeuille, leefbaarheid en saldo financiële baten en lasten.
14
dienen te worden. Bij toepassing van het functionele model in de jaarrekening is het gezien dit uitzonderingskarakter passend specifieke aandacht te besteden aan de toelichting op deze posten. Dit voorkomt dat de vergelijkbaarheid tussen jaarrekeningen onderling afneemt én geeft het een zuiverder beeld van de totale opbrengsten en kosten die gemaakt worden om activiteiten uit te voeren.
15
4. Functionele indeling nader bezien: uitsplitsing per activiteit In dit hoofdstuk volgt in aanvulling op het vorige hoofdstuk een nadere beschrijving van de binnen de winst-en-verliesrekening begrepen activiteiten en de jaarrekeningposten die hier deel van uitmaken. 4.1.
Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille
De direct aan de vastgoedexploitatie te relateren opbrengsten en kosten worden bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat exploitatie vastgoed portefeuille. Het model volgens de huidige RJ645 biedt geen onderscheid tussen DAEB en niet-DAEB activiteiten. Het model is als volgt: 20xx
20xx-1
Huuropbrengsten Opbrengsten servicecontracten Lasten servicecontracten Overheidsbijdragen Lasten verhuur en beheeractiviteiten Lasten onderhoudsactiviteiten Overige directe operationele lasten exploitatie bezit Afschrijvingen vastgoed in exploitatie Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille Huuropbrengsten Hier worden de huuropbrengsten opgenomen welke uit de exploitatie van het vastgoed worden gegenereerd. Dit zijn zowel de huuropbrengsten uit de exploitatie van het sociaal vastgoed als het commercieel vastgoed. Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie onder het categoriale model (daar geclassificeerd onder de ‘Bedrijfsopbrengsten’). Opbrengsten servicecontracten Hier worden de opbrengsten opgenomen welke worden gegenereerd uit de (op de huurexploitatie) afgesloten servicecontracten. Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie onder het categoriale model (daar geclassificeerd onder de Bedrijfsopbrengsten’. Lasten servicecontracten Hier worden de kosten opgenomen welke worden gegenereerd uit de (op de huurexploitatie) afgesloten servicecontracten. In het categoriale model worden deze gepresenteerd onder de subcategorie Bedrijfskosten. In het functionele model worden deze opgenomen onder de subcategorie Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille, direct onder de Opbrengsten Servicecontracten. Op deze wijze is direct zichtbaar of er een eventuele marge wordt behaald op de met de huurders afgesloten servicecontracten.
16
Overheidsbijdragen Hier worden de overheidssubsidies en andere vormen van overheidsbijdragen gepresenteerd. Inhoudelijk bestaat er op dit punt geen verschil met de presentatie onder het categoriale model (daar geclassificeerd onder de Bedrijfsopbrengsten). Binnen een woningcorporatie bevat de post overheidsbijdragen bijvoorbeeld de vrijval uit de egalisatierekening rijksbijdragen en de overige overheidsbijdragen. De overheidsbijdragen hebben betrekking op specifieke regelingen die verband houden met de exploitatie van de vastgoedportefeuille door een woningcorporatie. Lasten verhuur en beheeractiviteiten Dit is een categorie die niet voorkomt in het categoriale model. Onder deze categorie worden bij toepassing van het functionele model de directe en indirecte kosten verantwoord welke rechtstreeks zijn te relateren aan de verhuur- en beheeractiviteiten. Hierbij kan worden gedacht aan:
lonen en salarissen voor personeel dat primair bezig is met de exploitatie van het vastgoed (bijvoorbeeld huurconsulenten/opzichters);
kosten klanten contact center;
verhuurdersheffing.
Deze opsomming is niet limitatief. Een en ander zal afhankelijk zijn van de specifieke activiteiten van de corporatie. Best practice: bij ruimte voor toelichting hierin een uiteenzetting opnemen welke kosten in deze post zijn opgenomen. De lasten verhuur en beheeractiviteiten bevatten zowel directe verhuur- en beheerskosten als indirecte kosten. De indirecte kosten zullen veelal met behulp van een verdeelstaat worden toegerekend aan de categorie Kosten verhuur en beheeractiviteiten. Een voorbeeld is opgenomen in bijlage 3. Lasten onderhoudsactiviteiten Hier worden de onderhoudskosten gepresenteerd welke zijn gerelateerd aan het vastgoed in exploitatie. In het categoriale model zouden deze kosten gepresenteerd zijn onder de subcategorie bedrijfskosten. De Lasten onderhoudsactiviteiten worden in het functionele model verantwoord onder de subcategorie Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille. Dit impliceert dat enkel onderhoudskosten worden verantwoord welke zijn gerelateerd aan het vastgoed in exploitatie. Overige directe operationele lasten exploitatie bezit Binnen de hoofdactiviteit Exploiteren van bezit is een aantal subactiviteiten te onderscheiden die dienstbaar zijn aan de hoofdactiviteit, namelijk:
verhuren;
beheren;
onderhouden.
De kosten die samenhangen met het verhuren, beheren en onderhouden van het bezit zijn binnen de functionele indeling gegroepeerd binnen afzonderlijke subcategorieën. Zie daartoe ook de
17
toelichtingen bij de onderdelen Lasten verhuur en beheeractiviteiten en Lasten onderhoudsactiviteiten binnen dit hoofdstuk. Naast deze (veelal) direct aan de subactiviteiten te relateren kosten brengt het vastgoed in exploitatie ook andere kosten met zich mee die niet direct te relateren zijn aan de subactiviteiten verhuren, beheren en onderhouden. Dit zijn echter wel kosten die worden veroorzaakt door het feit dat de corporatie vastgoed heeft. Voorbeelden (niet limitatief) hiervan zijn:
onroerende zaakbelasting;
saneringsheffing
verzekeringskosten.
Afschrijvingen vastgoed in exploitatie Hier worden de afschrijvingen op het vastgoed in exploitatie verantwoord. In het categoriale model is sprake van een categorie Afschrijvingen (im)materiële vaste activa en vastgoedportefeuille welke is opgenomen onder de Bedrijfskosten. Onder deze categorie worden bij toepassing van de categoriale indeling alle afschrijvingen verantwoord. Dus zowel de afschrijvingen op immateriële vaste activa, als de afschrijvingen op de materiële vaste activa en de afschrijvingen op de vastgoedbeleggingen. Zoals de naam al impliceert, worden onder de categorie Afschrijvingen vastgoed in exploitatie, bij toepassing van het functionele model enkel de afschrijvingen verantwoord op het vastgoed in exploitatie. Dit kan dus zijn: 1. Sociaal vastgoed in exploitatie 2. Commercieel vastgoed in exploitatie. De afschrijvingen van het sociale vastgoed in exploitatie en het commerciële vastgoed in exploitatie (bij toepassing historische kostprijs model) worden dus onder deze categorie verantwoord. Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te waarderen op basis van RJ 212 (bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve hieronder te worden opgenomen. Een deel van de herwaarderingsreserve wordt gerealiseerd naarmate de levensduur van het actief verstrijkt. Het over te boeken bedrag komt overeen met het verschil tussen de afschrijving gebaseerd op de geherwaardeerde boekwaarde en de afschrijving gebaseerd op de oorspronkelijke kostprijs van het actief. Voor wat betreft de presentatie gaan corporaties hier in de praktijk op verschillende manieren mee om. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door afschrijvingen te worden opgenomen onder deze activiteit. NB: op grond van de vigerende verslaggevingsregels (RJ 212.415) is het toegestaan om in de jaarrekening deze vrijval direct te verwerken in het eigen vermogen. De Aw heeft een sterke voorkeur om dit via de winst- en verliesrekening inzichtelijk te maken. Mocht de corporatie echter in haar jaarrekening gekozen hebben voor directe mutatie in het eigen vermogen, dan is het toegestaan dit ook als zodanig in de dVi te verwerken.
18
Voorbeeld: Ultimo 2014 is de bedrijfswaarde van een woning € 125.000,- waarvan € 50.000,- ongerealiseerde herwaardering. De restant levensduur van deze woning is 25 jaar. Afschrijving 2015 o.b.v. bedrijfswaarde is € 125.000,- gedeeld door 25 jaar is € 5.000,-. Hiervan is € 50.000,- gedeeld door 25 jaar is € 2.000,- realisatie van de herwaardering. Het deel gerealiseerde herwaarderingsreserve van € 2.000,- wordt ook via de afschrijving gepresenteerd.
Naast de afschrijvingen op vastgoed in exploitatie is er doorgaans ook sprake van afschrijvingen op overige activa (niet zijnde vastgoed in exploitatie). Te denken valt aan afschrijvingen op: 1. Immateriële vaste activa (bijvoorbeeld software) 2. Materiële vaste activa ten dienste van de exploitatie (bijvoorbeeld eigen kantoorpand) Best practice: afschrijvingen op overige activa (niet zijnde vastgoed in exploitatie) worden op basis van de feitelijke situatie opgenomen in een verdeelstaat en toegerekend aan de verschillende activiteiten. 4.2.
Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling
De direct aan de in ontwikkeling zijnde verkoopobjecten te relateren opbrengsten en kosten worden bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling. Uit analyse van de jaarcijfers 2014 bleek dat de verkoop uit voorraad (onverkochte nieuwbouw) wisselend werd verwerkt. Ook dit type verkoop wordt opgenomen opgenomen onder verkocht vastgoed in ontwikkeling. Het model is als volgt: 20xx
20xx-1
Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling Toegerekende organisatiekosten Toegerekende financieringskosten Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling Hier worden de opbrengsten uit de verkoopprojecten verantwoord. Dit betreft dus de omzet welke wordt gerealiseerd op onderhanden projecten in opdracht van derden. De omzet op verkoopprojecten dient te worden verantwoord conform de bepalingen in RJ221. Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling Hier worden de kosten verantwoord welke betrekking hebben op de verkoopprojecten in ontwikkeling (vervaardigingsprijs). Dit betreffen de aan derden uitbestede kosten (bijvoorbeeld kosten aannemer). Voor de verwerking van projectopbrengsten en projectkosten is bepalend of het resultaat van een onderhanden project op betrouwbare wijze kan worden ingeschat. Als dat het geval is, verwerkt de 19
corporatie de projectopbrengsten en projectkosten naar rato van de verrichte prestaties per balansdatum (RJ221.301). Dit is de ‘percentage of completion’ methode. Als dat niet het geval is, dan wordt de ‘zero profit’ methode toegepast, waarbij er tussentijds geen winstneming plaatsvindt. Toegerekende organisatiekosten Hier worden de indirecte kosten, lonen en salarissen en overige organisatiekosten opgenomen welke zijn toe te rekenen aan de verkoopprojecten in ontwikkeling. Ook deze kosten dienen naar rato van de verrichte prestaties in de winst-en-verliesrekening te worden verwerkt. Voorbeelden van kosten die worden verantwoord zijn:
lonen en salarissen projectontwikkeling (bijvoorbeeld van de projectleider);
lonen en salarissen verkoopafdeling (bijvoorbeeld van de verkoopadviseur);
overige indirecte kosten (bijvoorbeeld de afschrijving op het verkoopinformatiesysteem).
Toegerekende financieringskosten Hier worden de financieringskosten verantwoord welke zijn te relateren aan de verkoopprojecten in ontwikkeling. Hierbij dient aansluiting gezocht te worden bij de toerekening die reeds in de categoriale indeling plaatsvindt. Bijvoorbeeld bij projecten met een verlies. Zo is het niet toegestaan om aan verlieslatende projecten financieringskosten toe te rekenen. Dit geldt ook voor de functionele indeling. 4.3.
Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille
De opbrengsten en kosten van direct uit de voorraad en uit bestaand bezit verkochte objecten worden bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille. Indien de corporatie gekozen heeft om sociaal vastgoed te waarderen op basis van RJ 212 (bedrijfswaarde) dient ook de realisatie van de herwaarderingsreserve bij verkoop van vastgoedobjecten hieronder te worden opgenomen. Het model is als volgt: 20xx
20xx-1
Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille Toegerekende organisatiekosten Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille Hier wordt de verkoopopbrengst verantwoord die wordt gerealiseerd op verkopen uit bestaand bezit en verkopen uit voorraad. De externe verkoopkosten dienen daarbij gesaldeerd te worden met de verkoopopbrengst vastgoedportefeuille. Toegerekende organisatiekosten Hier worden de indirecte kosten, lonen en salarissen en overige organisatiekosten opgenomen welke
20
zijn toe te rekenen aan de in het boekjaar verkochte objecten. Voorbeelden van kosten die worden verantwoord, zijn:
lonen en salarissen verkoopafdeling (bijvoorbeeld de verkoopadviseur);
overige indirecte kosten (bijvoorbeeld de afschrijving op het verkoopinformatiesysteem).
Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille De boekwaarde van de verkochte eenheden dient per verkoopdatum te worden verwerkt in de winsten-verliesrekening. Bij verkoop uit voorraad betreft dit de voorraadwaarde op het moment van verkoop. Bij verkoop uit bestaand bezit betreft dit:
de historische kostprijs (boekwaarde), bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen historische kostprijs;
de bedrijfswaarde, bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen bedrijfswaarde op basis van RJ212;
de marktwaarde, bij waardering van vastgoed in exploitatie tegen marktwaarde op basis van RJ213.
4.4.
Waardeveranderingen vastgoedportefeuille
Naast de Overige waardeveranderingen worden in de categorie Waardeveranderingen vastgoedportefeuille ook de Niet-gerealiseerde waardeveranderingen verantwoord. Het model is als volgt: 20xx
20xx-1
Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop Waardeveranderingen vastgoedportefeuille Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille De overige waardeveranderingen worden gevormd door de waardevermindering die is ontstaan door gedurende het verslagjaar nieuw aangegane juridische en feitelijke verplichtingen met betrekking tot investeringen in nieuwbouw, woningverbetering en herstructurering. In de sector wordt dit aangeduid als een onrendabele top. Naast waardeverminderingen kunnen er ook terugnames van waardeverminderingen voorkomen. Dit is het geval wanneer de bepaling van de waardevermindering op basis van actuelere/recentere uitgangspunten lager uitvalt dan in voorgaand jaar. Het is daarbij niet de bedoeling dat waardemutaties die geen relatie hebben met investeringen in het bestaande bezit worden opgenomen op deze regel.
21
Ook op marktwaarde waarderende corporaties dienen het gehele effect van nieuw aangegane juridische en feitelijke verplichtingen (zowel een eventueel onrendabel op basis van markthuur als het extra onrendabel als gevolg van het bij verhuur niet hanteren van de markthuur maar een lagere huur), op te nemen onder overige waardeveranderingen. Zowel de waardeverminderingen (kosten) als de terugnames van in voorgaande jaren genomen waardeverminderingen (opbrengsten) worden onder deze activiteit in de winst-en-verliesrekening verantwoord. Ook worden de waardeveranderingen als gevolg van projecten die niet zijn doorgegaan, opgenomen onder deze activiteit. In uitzonderlijke gevallen kan er ook sprake zijn van vrijval van een herwaarderingsreserve als gevolg van sloop. Voor verwerking in de dVi dient de gerealiseerde herwaarderingsreserve door deze sloop te worden verwerkt onder deze activiteit. Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille De jaarlijkse mutatie van de actuele waarde van de vastgoedobjecten in exploitatie (exclusief het effect van onrendabele investeringen) welke gewaardeerd zijn als vastgoedbelegging (RJ213) worden in de winst-en-verliesrekening verantwoord onder Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille. Niet gerealiseerde waardeverandering vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden De jaarlijkse mutatie van de actuele waarde van de woningen verkocht onder voorwaarden wordt in de winst-en-verliesrekening verantwoord onder Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden. Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille betreffen winsten of mogelijke verliezen, die ontstaan door een wijziging in de waarde van de vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop in het verslagjaar. 4.5.
Netto resultaat overige activiteiten
De opbrengsten en kosten die niet zijn te relateren aan overige activiteiten worden bij toepassing van de functionele indeling gepresenteerd in een subcategorie Netto resultaat overige activiteiten. Met overige activiteiten worden de niet-primaire activiteiten bedoeld. Met andere woorden, niet gerelateerd aan het exploiteren, het ontwikkelen, of verkopen van vastgoed. Voorbeelden van overige activiteiten zijn de bijdragen en kosten voor de warmte- en koudeopslaginstallatie (WKO), het beheer (van VvE’s) voor derden, kosten en opbrengsten van VoV-activiteiten,de opbrengsten en kosten van overige dienstverlening en incidentele opbrengsten. Het model is als volgt: 20xx
20xx-1
Opbrengsten overige activiteiten Kosten overige activiteiten Netto resultaat overige activiteiten
22
Opbrengsten overige activiteiten De opbrengsten uit de niet-primaire activiteiten worden verantwoord onder de categorie Opbrengsten overige activiteiten. Beheer voor derden, waarbij dit bezit niet in de balans is opgenomen, wordt ook onder deze post opgenomen. Het gaat hier om de ontvangen huren en andere ontvangsten. Kosten overige activiteiten De kosten uit de niet-primaire activiteiten worden verantwoord onder de categorie Kosten overige activiteiten. Beheer voor derden, waarbij dit bezit niet in de balans is opgenomen, wordt ook onder deze post opgenomen. Het gaat hier om de gemaakte kosten inclusief de afdrachtverplichting aan de juridische eigenaar. Doorgaans zal de categorie overige activiteiten beperkt van omvang zijn in relatie tot de overige categorieën binnen de functionele indeling. Een nadere uiteenzetting waaruit deze activiteiten bestaan in de toelichting, vergroot het inzicht in deze post. 4.6.
Overige organisatiekosten
De overige organisatiekosten welke niet zijn te classificeren op basis van de overige categorieën in de functionele indeling worden opgenomen in de subcategorie overige organisatiekosten. Uitgangspunt dient te zijn dat alle directe en indirecte kosten zoveel als mogelijk worden toegerekend aan de bedrijfsactiviteiten. Doorgaans zal de categorie overige organisatiekosten beperkt van omvang zijn in relatie tot de overige categorieën binnen de functionele indeling. Een nadere uiteenzetting waaruit deze activiteiten bestaan in de toelichting, vergroot het inzicht in deze post. Uitgangspunt daarbij is om zo min mogelijk op de overige regels onder te brengen. Bij uitzondering kunnen kosten voorkomen die niet toerekenbaar zijn. Omvangrijke (ongedekte) kosten op overige posten zullen in het toezicht van de Aw worden gebruikt als signaal voor mogelijke verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen. Het op voorhand bewust toerekenen (ook categoraal) kan achteraf veel tijd schelen. Uit analyse blijkt bijvoorbeeld dat een aantal corporaties categoraal niet alle uren van personeel hadden geactiveerd, welke zij bij de verdeling van de personeelskosten bij de functionele indeling niet meer konden plaatsen. Ook het opnemen van bijvoorbeeld (een groot deel van) de salariskosten van het management en de RvC onder deze regel is in beginsel niet wenselijk. Deze kosten dienen zo veel mogelijk te worden toegerekend aan de overige activiteiten alvorens een eventueel beperkt restant onder deze regel kan worden opgenomen. Kosten van personeel belast met treasury dient wel opgenomen te worden op deze regel. Omvangrijke bedragen c.q. kosten op overige posten worden overigens in het toezicht van de Aw betrokken bij signalering van mogelijke verspilling van maatschappelijk gebonden vermogen.
23
4.7.
Leefbaarheid
De kosten welke zijn te relateren aan leefbaarheid, en welke niet noodzakelijk zijn voor de verhuurexploitatie, worden in de functionele indeling opgenomen in de categorie Leefbaarheid. 4.8.
Financiële baten en lasten
Onder de subcategorie financiële baten en lasten worden posten opgenomen die overeen stemmen met de categoriale indeling. Inhoudelijk zijn er geen verschillen op dit punt. Het model is als volgt: Waardeveranderingen van financiële vaste activa en van effecten
20xx
20xx-1
Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van effecten Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten Rentelasten en soortgelijke kosten Saldo financiële baten en lasten
4.9.
Overige categorieën in de functionele indeling
Het verschil tussen de categoriale en functionele indeling is de wijze van presentatie van het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen. Na het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen volgen in het functionele model net als in het categoriale model onderstaande categorieën, resulterend in het uiteindelijke resultaat na belastingen:
belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening;
resultaat deelnemingen;
buitengewone baten;
buitengewone lasten;
belastingen buitengewoon resultaat.
Voor een nadere detaillering van het functionele model zoals opgenomen in de RJ645 verwijzen wij naar bijlage 2. De modellen hebben dus geen invloed op de resultaatbepaling; de hoogte van het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening en daarmee ook het resultaat na belastingen is gelijk in beide modellen.
24
5. Do’s en don’ts Vanuit de interviews met klankbordgroepleden is bij de toepassing van de functionele indeling een aantal do’s en don’ts naar voren gekomen. Hieronder volgen de belangrijkste:
Zoek vooraf afstemming met de externe accountant met betrekking tot de voorgenomen verdeling en de wijze van onderbouwing.
Kijk kritisch naar de indirecte kosten waar mogelijk een deel als directe kosten aan een activiteit kan worden toegerekend.
Hanteer een overzichtelijke en eenvoudige systematiek van doorbelastingen. Vermijd bijvoorbeeld een systematiek waarbij verschillende afdelingen onderling naar elkaar kosten doorbelasten.
Kies eenduidige grondslagen voor de verdeelsleutels, waarbij de brongegevens op eenvoudige wijze zijn te verkrijgen en niet veelvuldig wijzigen (gedurende het boekjaar).
Hanteer de 80/20-regel, voor zover dit het getrouw beeld niet in de weg staat.
Hanteer één stelsel, dus leg verantwoording af over de functies waarop je als organisatie ook intern stuurt.
Maak onderscheid tussen kasstromen en waardemutaties. Voor het bepalen waar de opbrengsten en kosten vandaan komen c.q. aan gerelateerd moeten worden, wordt vaak gekeken naar de kasstromen. Deze zijn dan ook vaak bepalend voor de inrichting van de functionele indeling en de interne sturingsvariabelen.
Begin tijdig met de opzet van de kostenverdeelstaat (logica, activiteitentoerekening, analyse uitkomsten).
Inrichting en verdeelsleutels moeten logisch zijn op basis van de betreffende organisatie (en inrichting daarvan).
Zorg dat de uitgangspunten navolgbaar, transparant en duidelijk zijn en leg deze vast. Zorg voor een consistente lijn hierin. Dit maakt de verschillende jaren ook beter vergelijkbaar en het geeft de gebruiker meer inzicht.
Maak gebruik van een extracomptabele brugstaat in het eerste jaar van toepassing van de functionele indeling om zodoende de juiste inrichting ervan te kunnen beoordelen. Pas de inrichting van de financiële administratie pas aan na de definitieve vaststelling van de inrichting van de functionele indeling en de daaraan gekoppelde grootboekrekeningen.
Draai het eerste jaar een winst-en-verliesrekening volgens gebruikelijke indeling (doorgaans categoriaal) om daarmee de aansluiting naar het uiteindelijk te verantwoorden resultaat aan te tonen. Het resultaat in de functionele indeling moet uiteindelijk hetzelfde zijn als in de categoriale indeling.
Bij toepassing van de functionele indeling in de jaarrekening: neem de categoriale indeling in de toelichting op.
Maak per boekjaar een brugstaat voor zowel het categoriale als het functionele model.
Splits resultaten altijd in kosten en opbrengsten in het grootboek. Kortom: geen gemengde rekeningen.
Maak mogelijke wijzigingen in de vergelijkende cijfers zichtbaar (toelichting stelselwijziging).
25
Leg duidelijk en volledig vast hoe de indirecte kosten zijn verdeeld over de diverse activiteiten en waarom voor de toegepaste verdeelsleutels gekozen is.
Maak visueel duidelijk in de winst-en-verliesrekening welke bedragen opgeteld dan wel afgetrokken worden. In het functionele model staan kosten en opbrengsten immers door elkaar.
26
Bijlage 1: Toepassing van de modellen voor de balans en de resultatenrekening Modellen balans en winst-en-verliesrekening RJ645 In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de modellen van verslaggeving van Toegelaten Instellingen. Hierbij worden de volgende definities gehanteerd:
Oude modellen: de modellen zoals deze zijn opgenomen in Bijlage 1 van Richtlijn 645 Toegelaten instellingen volkshuisvesting (aangepast 2005).
Nieuwe modellen: de modellen zoals deze zijn opgenomen in Bijlage Modellen voor de jaarrekening van Richtlijn 645 Toegelaten instellingen volkshuisvesting (herzien 2011).
Opgemerkt wordt dat de nieuwe modellen een combinatie zijn van de ontwikkelde modellen voor waardering op historische kostprijs en actuele waarde, zowel voor de waardering van de vastgoedportefeuille uitgaande van de Richtlijn RJ212, als ook voor de waardering van de vastgoedportefeuille, uitgaande van de waardering op RJ213. De diversiteit van verschillen als gevolgen hiervan op de ontwikkelde samengevoegde modellen, komt het meeste tot uiting in de verschillen in de posten van de winst-en-verliesrekening. Derhalve zal in deze handleiding met name worden ingegaan op de modellen voor de winst-en-verliesrekening. Model balans Het model voor de balans wordt uiteengezet in de handleiding toepassing RJ645. Aangezien deze handleiding ingaat op toepassing van het functionele model voor de winst-en-verliesrekening is het betreffende onderdeel uit de handleiding in deze handleiding achterwege gebleven. Model van de winst-en-verliesrekening Na een aantal generieke opmerkingen zal in deze paragraaf een aantal specifieke opmerkingen worden gemaakt, als nadere guidance en/of als handleiding bij het toepassen van deze modellen bij het opstellen van de jaarrekening van Toegelaten Instellingen. De modellen Voor de indeling van de winst-en-verliesrekening zijn twee alternatieven mogelijk: de functionele inrichting en de categoriale indeling. Op basis van wettelijke bepalingen dient de keuze van het model van de winst-en-verliesrekening en de hierin gedefinieerde indeling, te worden gebaseerd op het model dat het beste past bij de aard van het bedrijf (art. 2:377 BW en MvT bij het BMJ). Als onderdeel van deze handleiding wordt aanbevolen de overwegingen voor de keuze van de indeling van de winsten-verliesrekening, in de toelichting nader uit te werken.
27
In het functionele model wordt het ‘resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen’ uitgesplitst naar een functionele indeling. Hierbij worden de opbrengsten en kosten weergegeven naar de verschillende bedrijfsfuncties:
exploitatie vastgoed;
resultaat vastgoed ontwikkeling;
resultaat verkoop vastgoedportefeuille;
waardeverandering vastgoedportefeuille;
netto resultaat overige activiteiten;
overige organisatie kosten;
leefbaarheid;
financiële baten en lasten.
Indien in overeenstemming met de aard van het bedrijf de categoriale indeling de voorkeur heeft, dan wordt het categoriale model voor de winst-en-verliesrekening als uitgangspunt gekozen voor de jaarverslaggeving. Hierbij worden de kosten weergegeven per kostensoort (huuropbrengsten, lonen en salarissen, sociale lasten, afschrijvingen, et cetera) en niet toegerekend aan de eventueel verschillende bedrijfsactiviteiten. Opgemerkt wordt dat in de oude RJ richtlijn de modellen uitsluitend een categoraal model voor de resultatenrekening kenden. Het functionele model van de winst-en-verliesrekening geeft inzicht in de opbouw van het jaarresultaat van een woningcorporatie, waarbij het jaarresultaat naar de verschillen activiteiten van de corporatie wordt uitgesplitst en de omvang van de niet aan de vastgoedportefeuille toe te rekenen opbrengsten en kosten, separaat worden weergegeven als overhead. Als handleiding wordt derhalve aangegeven dat het functionele model van de winst-en-verliesrekening over het algemeen het beste past bij een corporatie, die naast de verhuuractiviteiten van de vastgoedportefeuille, ook significante activiteiten ontplooit op het terrein van de ontwikkeling van vastgoed en de verkoop van delen van de vastgoedportefeuille. De in het functionele model onderscheiden posten van de exploitatie van de vastgoedportefeuille, sluiten aan op de posten, zoals deze worden gebruikt in de bepaling van de marktwaarde van vastgoedbeleggingen op basis van een DCF-berekening, uitgaande van bepalingen van RJ213. Als handleiding wordt in dit kader derhalve aangegeven dat het functionele model het meest geschikt wordt geacht bij waardering van de vastgoedportefeuille op marktwaarde, volgens de uitgangspunten zoals verwoord in RJ213. Als handleiding wordt daarnaast aangegeven dat de keuze van het model van de winst-enverliesrekening in het jaarverslag nader dient te worden toegelicht aan de hand van de aard en de omvang van de verschillende activiteiten van de corporatie. Opmerkingen bij de functionele indeling Als de functionele indeling wordt toegepast, moet in de toelichting additionele informatie worden
28
verstrekt over de categoriale kostensoorten, waaronder het totaalbedrag van de in de winst-enverliesrekening verwerkte lonen en salarissen (RJ270.504). Hierbij dient het totaal van de personeelskosten afzonderlijk in de toelichting te worden vermeld en wel als volgt:
lonen en salarissen;
pensioenkosten;
overige sociale lasten;
totaal personeelskosten.
Voorts dient het totaalbedrag van de in de winst-en-verliesrekening verwerkte afschrijvingen in de toelichting te worden vermeld (RJ270.504). Als handleiding wordt tevens geadviseerd de opbouw van de overhead nader te specificeren naar de verschillende activiteiten en/of afdelingen, waaraan deze overhead is toe te rekenen, zoals de afdeling communicatie, P&O, facilitaire zaken, financieel & control. Bij toepassen van het functionele model dienen de te onderscheiden opbrengsten en kosten aan de verschillende te onderscheiden activiteiten te worden toegerekend. Afhankelijk van de inrichting van de Planning & Controlsystematiek en de inrichting van het grootboek van de toegelaten instelling, kan hierbij een kostenverdeelstaat worden gehanteerd. Aan de hand van deze kostenverdeelstaat kan de toerekening inzichtelijk worden gemaakt en kan eveneens de consistente toepassing van deze toerekening door de jaren heen worden beoordeeld. Overhead welke niet aan de directe activiteiten, door middel van een opslag op de kosten van deze activiteiten, wordt toegerekend, wordt per saldo verantwoord onder de overige organisatie kosten. Opmerkingen bij de categoriale indeling Als de post overige bedrijfskosten in het categoriale model omvangrijk is ten opzichte van de andere kostenposten, dan moet in de toelichting deze post nader uiteen worden gezet, zo nodig met een nadere specificatie (RJ270.503). Als handleiding wordt hierbij een bedrag gehanteerd, dat overeenkomt met een minimum van 10% van elk van de andere in het categorale model onderscheiden posten. Benamingen en volgorde De benamingen van de posten van de winst-en-verliesrekening in zowel het categoriale, als ook in het functionele model mogen worden gewijzigd, echter alleen in benamingen die in het gegeven geval op ten minste even duidelijke wijze de inhoud van de post of telling aanduiden (art. 5 lid 2 BMJ). Wanneer de naam die een post op de winst-en-verliesrekening heeft, wordt vervangen door een benaming die inhoudelijk afwijkt van de vervangen naam, moet deze benaming in de toelichting worden verklaard. De begrippen EBIT (Earnings Before Interest and Tax) en EBIT(D)A (Earnings Before Interest, Tax, (Depreciation) and Amortisation) worden vaak gebruikt in de jaarverslaggeving. Veelal worden deze begrippen in de toelichting op de winst-en-verliesrekening, in het jaarverslag, in kerncijfers en/of
29
meerjarenoverzichten gebruikt. In een aantal gevallen worden deze begrippen tot uitdrukking gebracht in de winst-en-verliesrekening zelf. In RJ 270.509 wordt gewezen op de onverenigbaarheid van de begrippen EBIT en EBIT(D)A met het BMJ, aangezien de hantering van EBIT en/of EBIT(D)A er in veel gevallen toe leidt dat de volgorde van de posten in de winst-en-verliesrekening moet worden gewijzigd, wat in strijd is met de vereisten van art. 6 lid 1 BMJ. Een dergelijke presentatie kan dus alleen plaatsvinden in de toelichting op de jaarrekening of in het jaarverslag. De volgorde van de posten in de modellen van de winst-en-verliesrekening mogen niet worden veranderd (art. 6 lid 1 BMJ). Dit betekent dat het weergeven van begrippen als EBIT(D)A in de winsten-verliesrekening zelf niet is toegestaan, omdat daarmee de dwingend voorgeschreven volgorde niet kan worden gehandhaafd (RJ 270.509). Er mag wel een uitsplitsing van de betreffende posten worden toegevoegd in de toelichting. Als handleiding wordt aangegeven in de toelichting bij de winst-enverliesrekening van de corporatie de omvang van de EBIT(D)A nader toe te lichten. Toegestaan is een ononderbroken reeks van posten uit de winst-en-verliesrekening geheel of ten dele op te nemen in de toelichting op de winst-en-verliesrekening, waarbij dan het totaal van die reeks in de winst-en-verliesrekening wordt opgenomen (art. 8 lid 2 BMJ). Bijvoorbeeld:
het saldo van de financiële baten en lasten;
het totaal van de bedrijfskosten.
Daarbij dient de voorgeschreven volgorde van de posten te worden gehandhaafd. In de toelichting op de winst-en-verliesrekening moet dan ook het totaal van de desbetreffende posten blijken en in overeenstemming zijn met de desbetreffende post in de winst-en-verliesrekening.
30
Bijlage 2: Model winst-en-verliesrekening – functioneel model (RJ 645) Ref.
20x0
20x0-1
Huuropbrengsten Opbrengsten servicecontracten Lasten servicecontracten Overheidsbijdragen Lasten verhuur en beheeractiviteiten Lasten onderhoudsactiviteiten Overige directe operationele lasten exploitatie bezit Afschrijvingen vastgoed in exploitatie Netto resultaat exploitatie vastgoedportefeuille Omzet verkocht vastgoed in ontwikkeling Uitgaven verkocht vastgoed in ontwikkeling Toegerekende organisatiekosten Toegerekende financieringskosten Netto resultaat verkocht vastgoed in ontwikkeling Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille Toegerekende organisatiekosten Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille Netto gerealiseerd resultaat verkoop vastgoedportefeuille Overige waardeveranderingen vastgoedportefeuille Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille verkocht onder voorwaarden Niet-gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop Waardeveranderingen vastgoedportefeuille Opbrengsten overige activiteiten Kosten overige activiteiten Netto resultaat overige activiteiten Overige organisatiekosten Leefbaarheid Waardeveranderingen van financiele vaste activa en van effecten Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van effecten Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten Rentelasten en soortgelijke kosten Saldo financiele baten en lasten Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen Belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening Resultaat deelnemingen Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening na belastingen Buitengewone baten Buitengewone lasten Belastingen buitengewoon resultaat Buitengewoon resultaat na belastingen Resultaat na belastingen
31
Bijlage 3: Kostenverdeelstaat – relatie categoriaal versus functioneel
Kostenverdeelstaat woco (RJ645)
Totaal
Niet direct toerekenbaar
Overhead
Geactiveerde Exploitatie produktie vastgoedeigen bedrijf portefeuille (Sociaal)
Verdeelsleutels in % Exploitatie Verkocht Verkoop vastgoedvastgoed in vastgoedportefeuille ontwikkeling portefeuille (Commercieel)
Direct toerekenbaar Overige activiteiten
Categoriale indeling
Exploitatie vastgoedportefeuille
Totaal Bedrijfsopbrengsten: Huuropbrengsten Opbrengsten servicecontracten Overheidsbijdragen Verkoopopbrengst vastgoedportefeuille Toegerekende organisatiekosten Boekwaarde verkochte vastgoedportefeuille Netto verkoopresultaat vastgoedportefeuille Overige waardeveranderingen immateriële vaste activa en vastgoedportefeuille Wijzigingen in onderhanden werk Geactiveerde produktie eigen bedrijf Overige opbrengsten Totaal bedrijfsopbrengsten
............ ............ ............ ............ Y ............ ............ ............ ............ T ............ ............
Bedrijfslasten: Afschrijvingen (im)materiele vaste activa en vastgoedportefeuille Overige waardeveranderingen immateriele vaste activa en vastgoedportefeuille Erfpacht Lonen en salarissen Sociale lasten Pensioenlasten Kosten uitbesteed werk Onderhoudslasten Leefbaarheid Lasten servicecontracten Overige bedrijfslasten Totaal bedrijfslasten
............ ............ ............ ............ ............ ............ ............ ............
Verkoop vastgoedportefeuille
Waardeveranderingen vastgoedportefeuille
Overige activiteiten
Overige organisatiekosten
Leefbaarheid
Financiële baten en lasten
Belastingen / resultaat deelnemingen
Buitengewone baten en lasten
Resultaat na belastingen
Commercieel
............ ............ ............ ............
............ ............ ............ ............
............ ............ ............ ............
............
............
............
............
............ ............ ............
............
A1%
A2%
A3%
A4%
A5%
............
............
............
............
A6%
............
............
............
B7% B7% B7%
............ ............ ............ ............
............ ............ ............ ............
............ ............ ............ ............
............
............
............
............ ............ ............
............ ............ ............
............ ............ ............
............
U
V
W
............ ............
............
............ ............
............ ............ ............
B1% B1% B1%
B2% B2% B2%
B3% B3% B3%
B4% B4% B4%
B5% B5% B5%
B6% B6% B6%
............ ............ ............
............ ............ ............
............ ............
............ ............ ............
............ ............
D1% Overhead
D2%
Toerekening indirecte kosten (functioneel) Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille VOV Niet gerealiseerde waardeveranderingen vastgoedportefeuille bestemd voor verkoop (Niet-gerealiseerde) waardeveranderingen vastgoedportefeuille
Sociaal
Verkocht vastgoed in ontwikkeling
D3%
D4%
D5%
D6%
D7%
O1% U
O2% V
O3% W
O4% Y
O5% Z
U+V
............
Y
............ ............ ............
............
Z ............ ............ ............
............
Financiële baten en lasten: Waardeveranderingen van financiele vaste activa en van effecten Opbrengst van vorderingen die tot de vaste activa behoren en van effecten Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten Rentelasten en soortgelijke kosten Saldo financiele baten en lasten
............ ............ ............ ............ ............
Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen
............
Belastingen resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening Resultaat deelnemingen
............ ............
Resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening na belastingen
............
Buitengewone baten Buitengewone lasten Belastingen buitengewoon resultaat
............ ............ ............
Buitengewoon resultaat na belastingen
............
Resultaat na belastingen
............
E1% T
............ ............ ............ ............
E2% F
F
............ ............
............ ............ ............
Functionele indeling
............
Toelichting verdeelsleutels: A)
De afschrijvingen op de vastgoedportefeuille zijn direct toegerekend aan de 'Exploitatie vastgoedportefeuille'. De overige asfchrijvingen (t.d.v. de exploitatie) zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten: .................. [bijvoorbeeld vloeroppervlak kantoorruimte e.d.]
B)
De personeelslasten zijn op grond van tijdschrijven direct toegerekend aan de verschillende activiteiten. De niet direct toerekenbare personeelslasten zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten: ..................
C)
Een deel van de kosten van leefbaarheid is op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de 'Exploitatie vastgoedportefeuille'. ..................
D)
De overige bedrijfslasten zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten: ..................
E)
De financieringskosten zijn als volgt toegerekend aan 'Geactiveerde produktie eigen bedrijf' en 'Verkocht vastgoed in ontwikkeling': ..................
O)
De totale overhead kosten zijn op grond van de volgende verdeelsleutel toegerekend aan de verschillende activiteiten: ..................
32
............
............
............
............
............
............
............
............
............
............
............
............
