Btw-aspecten voucherprojecten

Btw-aspecten voucherprojecten Inhoud

Inleiding .............................................................................................................. 1 1. Feiten en uitgangspunten ................................................................................... 1 2. Relevante principes omzetbelasting ..................................................................... 2 3. Uiteenzetting btw-aspecten voucherprojecten ....................................................... 3 Uitvoering van projecten: handelingen gericht op verbruik? ..................................... 3 (Tussen)conclusie: geen handeling gericht op verbruik ........................................... 4 Kan wijze waarop vergoeding betaald wordt conclusie teniet doen? .......................... 4 Eindconclusie: geen btw-heffing ........................................................................... 6 4. Reflectie op ontstane zorg .................................................................................. 6 Slotopmerkingen ................................................................................................... 7

PGOsupport, versie maart 2014

Btw-aspecten voucherprojecten, door mr. Philip Boerman, specialist btw, maart 2014

Inleiding Dit memo geeft antwoord op de vraag of er btw-plicht bestaat bij voucherprojecten. Het is op verzoek van PGOsupport geschreven door mr. Philip Boerman van Hoogesteger en Boerman, specialisten in btw en overdrachtsbelasting. Aanleiding is de zorg over mogelijke negatieve effecten (21% btw-heffing) bij de betalingen van de zogenaamde penvoerder aan andere pg-organisaties. De indeling van dit memo is als volgt: 1. Feiten en uitgangspunten van voucherprojecten 2. Relevante principes omzetbelasting 3. Uiteenzetting btw-aspecten voucherprojecten 4. Reflectie op ontstane zorg 5. Suggesties bij bestaande standaardovereenkomsten

1. Feiten en uitgangspunten De feiten en uitgangspunten van voucherprojecten baseren wij met name op de brief van het Ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport aan de Tweede Kamer van 25 mei 2011, alsmede het op 1 juli 2011 vastgestelde beleidskader (MC-U-3074133) voor subsidiëring van patiënten en gehandicaptenorganisaties. A. Aandoenings- of beperkingsgerichte patiënten- of gehandicaptenorganisaties (hierna: pg-organisaties) komt onder voorwaarden aanspraak toe op een in het beleidskader als subsidiestroom 2 gedefinieerde subsidie. B. Iedere geregistreerde (en voor instellingssubsidie in aanmerking komende) pgorganisatie ontvangt per kalenderjaar één voucher. C. Een voucher correspondeert met een waarde van € 18.000 (per 2013). D. Een voucher behelst geen zelfstandig recht op subsidieverstrekking en is ook niet te kwalificeren als een voor geld inwisselbare waardebon. E. Een voucher heeft als betekenis dat dit een organisatie het recht verschaft samenwerking te zoeken met zes andere pg-organisaties in het kader waarvan de zeven pg-organisaties voor de gezamenlijke waarde van hun vouchers, zijnde € 126.000 (per 2013) een project kunnen initiëren. Ieder van de zeven organisaties heeft in de samenwerking en het overleg een gelijke stem. F. Wanneer de zeven pg-organisaties overeenstemming hebben bereikt over het aan te vragen project, wordt door een pg-organisatie (iedere pg-organisatie is daartoe gerechtigd, zie punt a) een subsidieaanvraag ingediend, waarbij de samenwerkende pg-organisaties hun vouchers feitelijk geven ten behoeve van het project.


1

G. Als de aanvraag wordt gehonoreerd, stelt het Ministerie het bedrag van € 126.000 ter beschikking voor het project aan de subsidieaanvrager. De subsidieaanvrager (hierna: ‘penvoerder’) draagt de formele verantwoordelijkheid voor de uitvoering. De vouchergevers zijn (uiteraard) op de inhoud van het proces betrokken en zijn weliswaar niet in formele zin, maar wel in materiële zin de begunstigden van de subsidie. H. Deze subsidiestroom 2 is bedoeld voor het bundelen van krachten om partijen op het uitvoeringsniveau van de zorg en maatschappelijke participatie effectiever te beïnvloeden. Het gaat daarbij om beïnvloeding vanuit het cliëntenperspectief. I.

Projecten zijn gericht op het bijdragen aan betere zorg, ondersteuning of maatschappelijke participatie van doelgroepen (achterban) van de betreffende vouchergevers. Hierbij geldt dat het niet mag en kan gaan om een betere zorg, ondersteuning of maatschappelijke participatie van een specifiek individueel lid van de achterban.

J. Welk belang van de achterban van de zeven organisaties wordt behartigd dient (uiteraard) expliciet gemaakt te worden bij de projectaanvraag.

2. Relevante principes omzetbelasting De omzetbelasting is een algemene verbruiksbelasting op goederen en diensten. De omzetbelasting heeft als oogmerk uitsluitend particuliere consumptie te belasten. Dit betekent echter niet dat alleen omzetbelasting wordt geheven bij transacties met particulieren. Het algemene karakter van de omzetbelasting brengt namelijk mee dat omzetbelasting geheven wordt in alle schakels van het economische verkeer en derhalve evenzeer bij transacties tussen ondernemers als met particulieren. Omdat evenwel niet het oogmerk is om ondernemers te treffen met deze belastingheffing, komt aan ondernemers die zelf op hun beurt weer belaste prestaties leveren het recht toe om de aan hen in rekening gebrachte btw van de verschuldigde omzetbelasting af te trekken, dan wel (per saldo) terug te vragen van de Belastingdienst. Daarmee wordt effectief bereikt dat omzetbelasting drukt aan het einde van de keten. De heffing van omzetbelasting gaat over de voor de levering van goederen of diensten bedongen en in rekening gebrachte vergoeding. Het normale tarief is daarbij 21%. Voor een juist begrip is het vervolgens noodzakelijk vast te stellen wanneer sprake is van voor heffing van omzetbelasting vatbare leveringen van goederen of diensten tegen vergoeding. Anders dan uit deze aanduiding kan worden afgeleid, volstaat voor onderworpenheid aan omzetbelasting niet het simpele feit dat dingen gedaan worden en dat daarvoor een vergoeding wordt ontvangen. Er dient aan nog één derde voorwaarde te worden voldaan, namelijk het zogenaamde verbruikscriterium. Een goederenlevering of dienstverrichting dient gericht te zijn op verbruik bij een individualiseerbare afnemer en de vergoeding dient in rechtstreeks verband tot die handeling te worden ontvangen. Handelingen waarvoor een concrete vergoeding wordt ontvangen leiden dus pas tot heffing wanneer een concrete (‘individualiseerbare’) verbruiker kan worden aangewezen. In veel gevallen valt dit volledig samen met het economisch gegeven van de handeling.


2

Een bedrijf dat bijvoorbeeld opdracht geeft tot het geven van advies ten aanzien van de omzetbelasting zal ook zelf de verbruiker zijn van dat advies. Echter, bij gesubsidieerde projecten ligt dat aanmerkelijk minder helder. Er dient dan vastgesteld te worden of de subsidieverstrekker of een andere aanwijsbare derde de verbruiker is van het project. Voor de duidelijkheid merken wij in dat verband op dat het enkele feit dat de subsidieverstrekker bereid is om subsidie te geven nog geen gerechtvaardigd vermoeden van verbruik geeft. Immers, juist subsidies dienen in den regel initiatieven en activiteiten die in het algemeen nut zijn; het verstrekken van subsidies geschiedt op de prerogatieven van de overheid en de overheid dient, als geen ander, het algemeen nut. Dit laatste wil overigens weer niet zeggen dat de overheid nooit verbruiker is. Dat is de overheid vaak wel degelijk en voor een zeer gevarieerd aantal zaken; van de levering van kantoormeubilair voor het gemeentehuis tot het inwinnen van specifiek juridisch advies voor een beleidskwestie. Het eenmalig of slechts incidenteel verrichten van prestaties in bovenbedoelde zin leidt overigens niet tot belastingplicht voor de omzetbelasting. Daarvoor is namelijk vereist dat regelmatig/duurzaam prestaties in deze zin worden verricht.

3. Uiteenzetting btw-aspecten voucherprojecten In paragraaf 1 zijn de voor de doeleinden van dit memo relevante karakteristieken uiteengezet van de ‘subsidiestroom 2’. Het meest in het oog springende aspect is daarbij de voucher. De voucher als zodanig geeft geen recht op een subsidie uit de ‘subsidiestroom 2’. Dat recht hebben alle pg organisaties in beginsel reeds zelf. Echter dat recht op subsidie heeft geen enkele betekenis zonder (1) samenwerking van zeven organisaties en (2) de inzet van vouchers door die organisaties. Deze systematiek maakt dat we alleen maar van een project kunnen spreken in het perspectief van zeven samenwerkende partijen, maar ook dat de financiële paragraaf er per definitie één is van drie schakels en (ten minste) acht partijen (overheid, de zeven samenwerkende pg-organisaties inclusief of exclusief ‘penvoerder’). Voor de omzetbelastingaspecten dienen we echter niet bij de vrij complexe financiële paragraaf te beginnen. Zoals in paragraaf 2 bleek gaat omzetbelasting over de leveringen van goederen en dienstverrichtingen. Dat zijn prestaties op te vatten als handelingen gericht op verbruik bij individualiseerbare afnemers. Naar onze mening dient het onderzoek naar de btw-aspecten daar te beginnen.

Uitvoering van projecten: handelingen gericht op verbruik? In dat verband is van wezenlijk belang om te kijken naar de volgorde waarin het traject gaat. Iedere pg-organisatie behartigt reeds de belangen van een bepaalde doelgroep en richt zich vanuit het perspectief van deze doelgroep (cliëntenperspectief) derhalve op betere zorg, ondersteuning of maatschappelijke participatie van die doelgroep. Daar doet de subsidiemogelijkheid niets aan af of aan toe. De pg-organisaties doen dit reeds. En deze algemene doelstelling krijgt ook concreet verwezenlijking door middel van projecten waarbij feitelijk ingezoomd wordt op een deel van dit veelomvattende


3

algemene belang dat met de doelstelling wordt gediend. De vraag is evenwel hoe de verwezenlijking van deze doelstelling en meer specifiek de daarvoor tot stand te brengen projecten gefinancierd kunnen worden. Bepaalde projecten brengen dermate veel kosten met zich mee dat de pg-organisaties die niet vanuit eigen middelen kunnen bekostigen. Omdat de overheid blijkens het beleidskader evenwel het nut van het tot stand brengen van betere zorg, ondersteuning of maatschappelijke participatie vanuit cliëntenperspectief ziet, is de overheid bereid om daarvoor financiële middelen beschikbaar te stellen. Het is, kennelijk, beleid van de overheid om ook aandacht te hebben voor een bepaald tegenwicht vanuit cliëntenperspectief. Het is daarbij beleid om de pg-organisaties te stimuleren om samen te werken omdat enerzijds sprake is van een bepaalde overlap en anderzijds juist de samenwerking tot aanvulling en versterking van de doelstellingen kan leiden. Deze twee beleidsdoelstellingen (namelijk de wens om dit type projecten financieel te ondersteunen, alsmede de pg-organisaties te stimuleren tot samenwerking) hebben geleid tot de vondst van de ‘voucher-systematiek’ als uiteengezet in paragraaf 1. Nadat vervolgens pg-organisaties ieder met de inzet van de eigen voucher in samenwerking een projectplan hebben opgesteld en tot een gezamenlijke projectaanvraag zijn gekomen waarin nauwkeurig ieders inzet is beschreven, volgt de projectaanvraag waarbij één pg-organisatie zich overeenkomstig de spelregels van het Ministerie opwerpt als formele subsidieaanvrager voor het gezamenlijke project. Daarna volgt de subsidietoekenning, de uitvoering van het project en de financiële afwikkeling ervan door het Ministerie via de subsidieaanvrager/penvoerder. Uit de hierboven beschreven volgorde kan het volgende afgeleid worden: Met de uitvoering van een gesubsidieerd project doet een pg-organisatie niets wezenlijk verschillend van wat overeenkomt met de doelstelling. De overheid richt zich op stimulering van de uitvoering van die doelstelling (verbeteren zorg etc. vanuit cliëntenperspectief) én op de stimulering van samenwerking tussen de pg-organisaties. Doelstelling van zowel de pg-organisaties als de overheid is een verbeterde zorg en dat is in het belang van de cliënten. De cliënten zijn als zodanig echter niet te kwalificeren als ‘individualiseerbare afnemers’ omdat het om een (grote) groep van niet bepaalde individuen gaat. Volgens de subsidievoorwaarden mag en kan een project ook nimmer gericht zijn op een individueel lid (zie paragraaf 1, onder i).

(Tussen)conclusie: geen handeling gericht op verbruik De onvermijdelijke (tussen)conclusie is dan ook dat de pg-organisaties met de uitvoering van de projecten geen handelingen verrichten gericht op verbruik bij een individualiseerbare verbruiker.

Kan wijze waarop vergoeding betaald wordt conclusie teniet doen? Pas na deze (tussen)conclusie komt de vraag op of de wijze waarop de overheid de vergoeding distribueert nog invloed heeft of kan hebben op deze conclusie. Naar onze mening moet het antwoord op de deze vraag met kracht ontkennend luiden; alleen al vanwege het simpele feit dat kennelijk al niet voldaan wordt aan een wezenlijke cumulatie voorwaarde voor btw-heffing, namelijk een handeling gericht op verbruik. Of


4

en de wijze waarop er in verband met deze handeling een vergoeding wordt ontvangen is daarmee irrelevant. Een tegenwerping kan zijn dat juist die financiële afwikkeling ertoe kan leiden dat de pgorganisaties geacht moeten worden diensten te leveren aan de penvoerder waarvan de penvoerder de verbruiker is omdat die formeel verantwoordelijk is voor het project. Deze tegenwerping snijdt echter geen hout, om de volgende redenen. In de eerste plaats wordt in die tegenwerping feitelijk de btw-systematiek miskent. Btwheffing doet zich namelijk voor daar waar de ene partij zich verbindt jegens een andere partij tot het verrichten van handelingen, gericht op verbruik en tegen vergoeding. Hiervoor stelden we vast dat van handelingen gericht op verbruik geen sprake is. Wezenlijker is echter dat er met de penvoerder (zijnde een pg-organisatie) geen verbintenis ontstaat waaronder een pg-organisatie zijn handelingen jegens die penvoerder verricht. Als er al sprake is van een rechtsverhouding met de pg-organisatie die als ‘primus inter pares’ (als eerste onder zijns gelijken) is aangewezen1, dan wijzigt die rechtsverhouding niets aan het feit dat gezamenlijk een project in het algemeen nut tot stand gebracht wordt. In de tweede plaats volgt de aanwijzing van een penvoerder op met de aan de voucher gekoppelde rechten tot stand gebrachte overeenstemming tussen zeven pg-organisaties over het gezamenlijk uit te voeren project. Dat is de volgorde waarop we hierboven de aandacht vestigden. Deze aanwijzing van een penvoerder vormt daarmee een laatste uitwerking van het gezamenlijk optrekken, welk gezamenlijk optrekken nu juist door het Ministerie wordt vereist. Het is volstrekt tegenstrijdig aan die gezamenlijkheid om vervolgens aan te nemen dat het penvoerderschap met zich meebrengt dat de andere pg-organisaties daarmee hun projectbijdragen leveren aan de penvoerder. Zij leveren hun bijdrage rechtstreeks en samen met de penvoerder in het algemeen belang. Voorzover er van onderlinge prestaties gesproken moet worden, zijn die juist andersom. Het is immers de penvoerder die met zijn tussenkomst een handeling verricht jegens de andere pg-organisaties, maar voor die tussenkomst ontvangt de penvoerder geen vergoeding. Die rol vervult hij onbezoldigd. In de derde plaats is opvallend dat juist het Ministerie zich in het beleidskader diverse malen bedient van het begrip ‘formeel’ waar het gaat om de penvoerder. Het Ministerie verklaart dit woordgebruik zelf expliciet tegen de achtergrond van (1) de juridische beperkingen aan het begrip ‘subsidie’, waarvoor geldt dat een penvoerder als private partij niet zelf subsidieverstrekker kan zijn en (2) het feit dat praktisch en administratief bewerkelijk en tijdrovend is om alle betrokken pg-organisaties te subsidiëren onder subsidiestroom 2. De vouchersystematiek vormt een praktische oplossing voor beide zaken en dat geeft reden om een onderscheid te maken tussen de formele en de feitelijke of materiële werkelijkheid. Die feitelijke en materiële werkelijkheid is blijkens het beleidskader evident dat het Ministerie op deze wijze pg-organisaties in staat wil stellen projecten uit te voeren in het belang van verbetering van de zorg vanuit cliëntenperspectief en daarmee heeft het Ministerie alle pg-organisaties op het oog; ze

1

En denkbaar is: tegen wil en dank. De vraag is of een pg-organisatie ‘trek’ heeft in deze rol die de nodige extra administratieve inspanningen met zich meebrengt. Misschien wordt er wel om geloot wie het slachtoffer is…


5

krijgen immers allemaal een voucher. Voor de heffing van omzetbelasting is evenwel niet de formele, maar feitelijke of materiële werkelijkheid leidend (waar nodig: ‘substance over form’). Wij benadrukken daarbij overigen dat naar ons oordeel ook de formele werkelijkheid niet inhoudt dat de betrokken pg-organisaties handelingen verrichten jegens de penvoerder. Dat brengt de formele rechtsverhouding namelijk helemaal niet mee. Die belichaamt feitelijk slechts een verplichting van de penvoerder jegens de andere pg-organisaties om in eigen naam voor hun gezamenlijke project de subsidieafwikkeling met de overheid tot stand te brengen. Aldus stellen wij vast dat ook de vouchermethodiek en de daarmee samenhangende positie van een penvoerder geen verandering brengt in de conclusie.

Eindconclusie: geen btw-heffing De eindconclusie is derhalve dat de pg-organisaties geen aan btw onderworpen handelingen verrichten bij de uitvoering van een project in het algemeen belang. Het ontbreekt dan aan individualiseerbare afnemers. Noch de overheid, noch de penvoerder kunnen geacht worden verbruiker te zijn van een dienst van de pg-organisaties in het kader van een project.

4. Reflectie op ontstane zorg Naar wij begrijpen is er de nodige zorg ontstaan over de onbelastbaarheid van de projectbijdragen door pg-organisaties, juist vanwege de vouchersystematiek en de daarvoor vereiste tussenkomst van een penvoerder. Hierboven hebben wij reeds aangegeven dat naar onze overtuiging deze zorg op zichzelf ongegrond is omdat de vouchersystematiek en de daarmee samenhangende tussenkomst van een penvoerder niet leidt tot een prestatie aan de penvoerder. Echter, die tussenkomst brengt echter wel een bepaalde rechtsverhouding met zich mee van de pg organisaties tot de penvoerder. Wij hebben de indruk dat thans de zorg omtrent btw-heffing tot uitdrukking komt in een worsteling om die rechtsverhouding zodanig te definiëren dat het risico op btw-heffing zoveel mogelijk wordt vermeden. De ervaring heeft inmiddels echter geleerd dat dit complicaties op een ander vlak geeft. Met het oog op het vermijden van btw-heffing is bijvoorbeeld gesuggereerd om het begrip ‘doorsubsidiëren’ te gebruiken, maar gebruik van dat begrip heeft het Ministerie afgewezen. Het kan en mag volgens het Ministerie geen doorsubsidiëring zijn omdat dit zou veronderstellen dat een private partij subsidie verstrekt, terwijl dit exclusief aan de overheid is. Als echter de zorg die de grondslag vormt voor deze worsteling wegvalt, is een worsteling niet meer nodig. In essentie is dat hetgeen ons voor ogen staat. Naar onze mening bewijst niemand de btw-aspecten een dienst door de rechtsposities van de pgorganisaties en de penvoerder op een specifieke en zelfs andersluidende manier te definiëren. Naar het ons voorkomt is de rechtsverhouding en de betekenis van de verhoudingen reeds adequaat gedefinieerd door het Ministerie in het beleidskader. Als partijen de wens of noodzaak gevoelen om een contract met de penvoerder te sluiten, dan dient dit contract bij voorkeur juist de bedoelingen van het beleidskarakter volledig te omvatten en kan daar ook zonder enige beperking naar verwezen worden. Het is


6

immers dit beleidskader dat ons hierboven tot de conclusie bracht dat de uitwerking daarvan niet leidt tot btw-heffing.

Slotopmerkingen In dit memo is het standpunt beschreven van Hoogesteger & Boerman, specialisten in btw, over de btw-aspecten die samenhangen met de vouchersystematiek bij pgorganisaties. Volledige zekerheid over de btw-aspecten is uiteraard een zaak van de Belastingdienst of, bij blijvende onenigheid daarover, van de belastingrechter.


7

Btw-aspecten voucherprojecten

Recommend Documents