Základní zásady správy daní

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra práva

Základní zásady správy daní Bakalářská práce

Autor:

Olga Šubertová Právní administrativa v podnikatelské sféře

Odborný konzultant:

Praha

JUDr. Martin Steininger

Březen, 2015

Prohlášení

Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci zpracovala samostatně a v seznamu uvedla veškerou použitou literaturu. Svým podpisem stvrzuji, že odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámena se skutečností, že se práce bude archivovat v knihovně BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací.

V Teplicích dne 30.4.2015

Olga Šubertová

Poděkování Děkuji vedoucímu bakalářské práce JUDr. Martinu Steiningerovi za užitečné rady, díky kterým jsem mohla tuto práci vypracovat a za jeho pozornost, kterou mi věnoval.

Anotace Tato bakalářská práce popisuje a analyzuje základní zásady správy daní teoreticky a v praxi aplikací judikatury. Tyto zásady popsuji na základě zákonů a to zejména zákonu č. 280/2009 Sb., daňového řádu.

Klíčová slova Daň, daňový řád, daňový subjekt, správce daně, osoba zúčastněná na správě daní, základní zásady správy daní, daňové procesní právo

Annotation This thesis describes and analyses basic principles of tax administration and the subsequent application of the Act as presented by the tax administrator. These principles are described on the basis of laws, especially Act no. 280/2009 Coll., The Tax Code.

Key words Tax, taxation code, taxation entity, person participating in tax administration, principles of tax administration, tax procedural law

Obsah Úvod ........................................................................................................................................... 8 Správa daní a její právní rámec ..................................................................................... 10

1 1.1

Správa daní obecně .................................................................................................... 10

1.2

Právní rámec správy daní ........................................................................................... 10 Správci daně a daňové subjekty..................................................................................... 12

2 2.1

Správci daně ............................................................................................................... 12

2.1.1

Orgány finanční správy .............................................................................................. 12

2.2

Daňový subjekt .......................................................................................................... 15 Daňový řád a základní zásady správy daní .................................................................... 17

3 3.1

Daňový řád ................................................................................................................. 17

3.2

Základní zásady správy daní ...................................................................................... 18

3.2.1

Základní zásady obecně ............................................................................................. 18

3.2.2

Zásada zákonnosti ...................................................................................................... 19

3.2.3

Zásada zákazu zneužití pravomoci ............................................................................ 20

3.2.4

Zásada přiměřenosti ................................................................................................... 22

3.2.5

Zásada rovnosti účastníků řízení................................................................................ 24

3.2.6

Zásada součinnosti ..................................................................................................... 29

3.2.7

Zásada poučovací ....................................................................................................... 30

3.2.8

Zásada vstřícnosti a slušnosti ..................................................................................... 33

3.2.9

Zásada rychlosti řízení ............................................................................................... 35

3.2.10

Zásada hospodárnosti a procesní ekonomie ............................................................... 38

3.2.11

Zásada volného hodnocení důkazů ............................................................................ 39

3.2.12

Zásada legitimního očekávání ................................................................................... 41

3.2.13

Zásada materiální pravdy ........................................................................................... 43

3.2.14

Zásada neveřejnosti a mlčenlivosti ............................................................................ 44

3.2.15

Zásada oficiality a zásada vyhledávací ...................................................................... 45 6

3.2.16 4

Zásada shromažďování údajů .................................................................................... 46 Zhodnocení současné právní úpravy a její vliv na praxi finančních úřadů ................... 49

Závěr ......................................................................................................................................... 50 Seznam použité literatury ......................................................................................................... 51 Seznam příloh ........................................................................................................................... 55

7

Úvod Bakalářská práce na téma Základní zásady správy daní se zabývá analýzou jak samotných zásad při procesu správy daní, ale i analýzou prostředí, ve kterém tento proces vzniká. Pro napsání této bakalářské práce jsem si vzhledem k tématu a cíli zvolila analýzu. Cílem této práce je popsat a analyzovat Základní zásady správy daní teoreticky a v praxi a zhodnotit současnou právní úpravu. V první kapitole se věnuji stručnému obecnému popisu, co to zásady při správě daní jsou a vzhledem k tomu, že se nachází ve všech částích procesu správy daní, tak tento proces rozděluji do tří etap. Ještě se krátce zmiňuji o právním okolí tohoto tématu, které upravuje procesní právo daňové. Druhá kapitola zabývá vymezením pojmů daňový subjekt a správce daně. V kapitole správce daně je popsána soustava Finanční správy ČR, která je vymezena v zákoně č. 456/2011 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon vešel v platnost 1. 1. 2013, takže se jedná o poměrně novou úpravu. Předposlední kapitola, kapitola třetí, stručně popisuje daňový řád, zákon č. 280/2009 Sb., o který se bude opírat zbytek mé práce a to analýza samotných základ, které najdeme v daňovém procesu. Těchto zásad je celkem 15 a každá z nich tvoří samostatnou kapitolu. V rámci nového daňového řádu prošly tyto zásady i malými změnami včetně existence zásady nové. Při popisu zásad jsem se snažila má tvrzení ujistit judikaturou – nálezy Ústavního soudu a rozsudky Nejvyššího správního soudu. Kapitola čtvrtá stručně zhodnocuje právní úpravu těchto zásad a v praktickém příkladě ukazuje, že při jakémkoliv jednání se správcem daně je možno najít mnoho těchto zásad. Dalo by se říci, že daně vznikly s prvním státem, samozřejmě v úplně jiné podobě. V minulosti, na začátku vzniku pojmu daně, byly daně vybírány formou naturální a špatně organizovanou. Tyto daně také plynuly do rozpočtu státu, tehdy spíše do rozpočtu panovníka. Ve středověku se daně vybíraly především od chudých poddaných, čímž se chudoba ještě prohlubovala a až s počátkem novověku se staly daně pravidelným a organizovaným příjmem státu, v této době již začala fungovat dovozová cla. K první tzv. daňové soustavě došlo v 19. století, kdy se začaly formulovat první zásady a daně přímé a nepřímé. Historie daňové problematiky je velice rozsáhlá a bohatá, formulovala se po staletí až do dnešní podoby. V této práci se zaměřím na jednu část této problematiky, a to jsou právě ty zásady, 8

které prošly dlouhou formulací z původních zásad, především zásady všeobecnosti, která vznikla v 19. století a která přecházela privilegia šlechty, která do té doby platila.

9

1 Správa daní a její právní rámec 1.1 Správa daní obecně Pojem správa daně je dle zákona definována takto: ,,Správa daně je postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady.“1 Předmětem správy daní je daň, která je definována jako povinná, nedobrovolná, vynutitelná a zákonem uložená platba, která je nevratná a je příjmem veřejného rozpočtu státu. Správa daní jako taková zahrnuje postupy správce daně a realizaci práv a povinností osob zúčastněných na této správě. Správa daní je rozdělena mezi správní orgány s výjimkou daní spotřebních, energetických a dalších daní, které spravují orgány celní správy. Správu daní jako proces můžeme rozlišit do 3 velkých etap a to registrace, vyměření a inkasní etapa: 1. registrace daňových subjektů 

vyhledávací činnost

2. vyměření samotné daně 

přijímání přiznání k daním



vlastní vyměření a popřípadě doměření daně

3. inkasní správa 

evidence daní a daňových subjektů



přijímání a evidence plateb



vymáhání daňových dluhů



daňová exekuce

1.2 Právní rámec správy daní Daňový řád, zákon č. 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů, nahradil zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. ,,Při výkladu problematiky správy daní a daňového řízení je třeba alespoň okrajově se zmínit o právních normách, které tyto instituty upravují. Jde o právní úpravy, které spadají pod rámec daňového práva procesního.“ 2 Prameny daňového práva se rozumí: 1

§ 1 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů BAKEŠ, M., M. KARFÍKOVÁ, P. KOTÁB a H. MARKOVÁ, a kol.,2012. Finanční právo.Vyd. 6. Praha: C.H. Beck, s. 255 2

10

I. II.

Ústavní zákony Mezinárodní smlouvy

III.

Právní předpisy Evropské unie

IV.

Zákony

V. VI. VII.

Vyhlášky Interní instrukce Judikatura

Daňově právní vztahy můžeme rozdělit na dva druhy a to hmotné a procesní vztahy, které na ty hmotné navazují a tvoří jeden celek. ,,Procesní daňové právo je souhrn právních norem upravující správu daní a daňové vztahy tak, aby byly naplněny cíle správy daní. Tyto právní normy řeší problematiku daňového exekučního řízení a daňového řízení. Daňovým řízením rozumíme právními předpisy stanovený postup účastníků řízení k zajištění realizace práv a závazků vyplývajících daňovým subjektům z daňových vztahů“.3 Tento postup je upraven v daňovém řádu, zákon č. 280/2009 Sb.

3

BAKEŠ, M., M. KARFÍKOVÁ, P. KOTÁB a H. MARKOVÁ, a kol., 2012. Finanční právo.Vyd. 6. Praha: C.H. Beck, s. 255

11

2 Správci daně a daňové subjekty 2.1 Správci daně Správce daně je každý správní orgán, který je součástí soustavy Finanční správy v ČR. Tyto orgány vykonávají své pravomoci prostřednictvím úředních osob, čili zaměstnanců, nebo osob oprávněných k výkonu této pravomoci či na základě zákona. Daňový řád definuje správce daně takto: ,,Správcem daně je správní orgán nebo jiný státní orgán (dále jen "orgán veřejné moci") v rozsahu, v jakém mu je zákonem nebo na základě zákona svěřena působnost v oblasti správy daní.“4 ,,Správním orgánem se pro účely tohoto zákona rozumí orgán moci výkonné, orgán územního samosprávného celku, jiný orgán a právnická nebo fyzická osoba, pokud vykonává působnost v oblasti veřejné správy.“5 Správci daně jsou tedy orgány finanční správy a orgány celní správy. V této práci se budeme dále věnovat orgány správy finanční.

2.1.1 Orgány finanční správy Od roku 2013 se setkáváme s novou soustavou orgánů Finanční správy České republiky podle zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě ČR, ve znění pozdějších předpisů, která nahrazuje soustavu dle zákona č. 531/1990 Sb. O územních finančních orgánech. Dle předešlé úpravy tvořilo soustavu finančních orgánů 199 finančních úřadů, 8 finančních ředitelství a Ministerstvo financí. Dle zákona o Finanční správě ČR funguje tzv. třístupňová soustava orgánů. Na nejvyšším stupni stojí Generální finanční ředitelství, na prostředním stojí odvolací finanční ředitelství a na stupni nejnižším sto 14 finančních úřadů a Specializovaný finanční úřad. 2.1.1.1 Generální finanční ředitelství Generální finanční ředitelství vzniklo dnem 1.1.2011 a má sídlo v Praze tak, že se odtrhl od Ministerstva financí jeho vnitřní útvar s názvem Ústřední finanční a daňové ředitelství. Organizační struktura GFŘ : 1. Generální ředitel (Ing. Martin Janeček)

4 5

§ 10 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 10 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

12

2. Zástupce generálního ředitele (Ing. Jan Ronovský) 3. Odbor podpory řízení (ředitel odboru Ing. Josef Kuklík) 4. Odbor interního auditu a vnitřní kontroly (ředitel odboru Ing. Petr Krӧmer) 5. Odbor komunikace (ředitelka odboru Ing. Petra Petlachová) 6. Odbor řízení rizik při správě daní (ředitel odboru Ing. Zbyšek Malý) 7. Odbor nefiskálních agend (ředitelkou odboru Ing. Bc. Zuzana Strnadová) 8. Sekce metodiky a výkonu daní (ředitel sekce Ing. Jiří Fojtík) 9. Sekce informatiky (ředitel sekce Ing. Ladislav Urbánek) 10. Sekce ekonomiky (ředitel sekce Ing. Jiří Grűnseisen) 11. Sekce personální (ředitelka sekce Ing. Lada Taxová, MBA)6 Generální finanční ředitelství má celorepublikovou působnost a jeho role je zejména řídící a metodická.

2.1.1.2 Odvolací finanční ředitelství Odvolací finanční ředitelství zcela nahradilo předchozích 8 finančních ředitelství do roku 2013. Také je orgánem s celorepublikovou působností a jeho sídlo je v Brně. Odvolací finanční ředitelství je orgánem nejblíže nadřízeným finančním úřadům.

Zabývá

se problematikou odvolacího řízení. Dle zákonu č. 456/2011 Sb. odvolací finanční ředitelství: a) ,,vykonává působnost správního orgánu nejblíže nadřízeného finančním úřadům, b) provádí řízení o správních deliktech, c) vykonává z pověření ministerstva působnost dílčího kontaktního orgánu nebo kontaktního útvaru při vymáhání některých finančních pohledávek, d) vykonává z pověření ministerstva působnost kontaktního orgánu při provádění mezinárodní spolupráce při správě daní, e) vede evidence a registry nezbytné pro výkon působnosti orgánů finanční správy“.7

6 7

Finanční správa /www.financnisprava.cz/ § 7 zákona č. 456/2011 Sb., ve znění pozdějších předpisů

13

2.1.1.3 Finanční úřady Jsou prvostupňovým orgánem. Dle zákonu o Finanční správě České republiky bylo zřízeno 14 finančních úřadu, které mají sídlo v určitém krajském městě, podle kterého nesou svůj název. Na příklad uvedeme Finanční úřad pro Ústecký kraj. Každý krajský finanční úřad má pod sebou tzv. územní pracoviště. Například u Finančního úřadu pro Ústecký kraj jsou to územní pracoviště Bílina, Děčín, Kadaň, Chomutov, Libochovice, Litoměřice, Litvínov, Louny, Most, Podbořany, Roudnice nad Labem, Rumburk, Teplice, Ústí nad Labem a Žatec. V současné době tvoří soustavu finančních úřadů tyto úřady: 

FÚ pro hlavní město Prahu



FÚ pro Středočeský kraj



FÚ pro Jihočeský kraj



FÚ pro Plzeňský kraj



FÚ pro Karlovarský kraj



FÚ pro Ústecký kraj



FÚ pro Liberecký kraj



FÚ pro Královéhradecký kraj



FÚ pro Pardubický kraj



FÚ pro kraj Vysočina



FÚ pro Jihomoravský kraj



FÚ pro Olomoucký kraj



FÚ pro Moravskoslezský kraj



FÚ pro Zlínský kraj

,,Obecně platí, že jakýkoli orgán Finanční správy České Republiky může zřizovat svá územní pracoviště a to pomocí organizačního řádu Finanční správy České republiky. Nicméně pokud jde o finanční úřady, musejí být jejich územní pracoviště, která se nenacházejí v jejich sídle, stanovena vyhláškou Ministerstva financí. Takovou vyhláškou je vyhláška č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích“.8

8

BAKEŠ, M., M. KARFÍKOVÁ, P. KOTÁB a H. MARKOVÁ, a kol., 2012. Finanční právo.Vyd. 6. Praha: C.H. Beck, s. 46

14

2.1.1.4 Specializovaný finanční úřad Specializovaný finanční úřad má sídlo v Praze a jemu nadřízeným orgánem je též Odvolací finanční ředitelství. Odlišuje se od ostatních finančních úřadů tím, že jemu příslušné subjekty jsou tzv. vybrané subjekty. Dle §11 zákona č. 456/2011 Sb. se vybraným subjektem rozumí: a)

,,právnická osoba založená za účelem podnikání, která dosáhla obratu více než 2 000 000 000 Kč,

b)

banka, pobočka zahraniční banky,

c)

spořitelní a úvěrní družstvo,

d)

pojišťovna, pobočka pojišťovny z jiného členského státu nebo z třetího státu, zajišťovna, pobočka zajišťovny z jiného členského státu nebo z třetího státu,

e)

obhospodařovatel nebo administrátor investičního fondu nebo zahraničního investičního fondu, včetně investičních fondů nebo zahraničních investičních fondů, které obhospodařuje nebo jejichž administraci provádí, nemají-li právní osobnost,

f)

investiční fond nebo zahraniční investiční fond, má-li právní osobnost, depozitář investičního fondu nebo zahraničního investičního fondu a hlavní podpůrce investičního fondu nebo zahraničního investičního fondu,

g)

penzijní společnost včetně všech jí obhospodařovaných fondů a včetně transformovaného fondu, jehož prostřednictvím penzijní společnost provozuje penzijní připojištění,

h)

osoba provozující loterii nebo jinou podobnou hru, a to pro účely výkonu dozoru nad loteriemi a jinými podobnými hrami,

i)

člen skupiny podle zákona o dani z přidané hodnoty, 

je-li alespoň jeden z jejích členů subjektem podle písmen b) až g),



dojde-li alespoň u jednoho jejího člena ke změně podmínek pro určení místní příslušnosti podle odstavce 6, a to až do okamžiku, kdy u posledního z členů této skupiny dojde ke změně podmínek pro určení místní příslušnosti podle odstavce 7“.9

2.2 Daňový subjekt Pojem daňový subjekt je dle zákonu č. 280/2009 Sb. definován takto:

9

§11 zákona 456/2011 Sb., ve znění pozdějších předpisů

15

,,Daňovým subjektem je osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně.“10 

poplatník je daňový subjekt, jehož příjem nebo majetek je podroben dani



plátce je daňový subjekt, který je povinen ze zákona odvést vybranou daň od jiných subjektů, nebo sraženou jiným poplatníkům

Osobou se rozumí fyzická či právnická osoba, nikoliv však část závodu či právnické osoby. Právnická osoba vystupuje vždy jako celek. Daňovým subjektem je osoba, která je povinna strpět, platit nebo odvádět daň.

10

§ 20 odstavec 1 zákona č. 208/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

16

3 Daňový řád a základní zásady správy daní 3.1 Daňový řád Daňový řád je zákon, který upravuje práva a povinnosti daňovým subjektům a třetím osobám a kterým je upraven postup správce daně. Daňový řád, zákon č. 280/2009 Sb., který nabyl účinnosti dne 1. Ledna 2011, je jednodušší a přehlednější verzí jeho předchůdce, zákonu č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Cílem tohoto nového daňového řádu je jednoznačná úprava postupů při procesu správy daně, která podporuje snížení potřebné administrativy a využívání elektronické komunikace mezi subjektem a správcem daně. Přijetím zákona č. 280/2009 Sb., který přinesl mnoho změn, vzešel v platnost i zákon 281/2009 Sb., který mění některé zákony v souvislosti s přijetím nového daňového řádu. ,,Daňový řád zdůrazňuje svůj podpůrný vztah ke zvláštním zákonům tak, že se jeho příslušná ustanovení používají pouze tehdy, pokud zvláštní zákon neobsahuje vlastní právní úpravu pro správu daní, která je odlišná od právní úpravy obsažené v daňovém řádu. Je tak jednoznačně stanoveno obecné postavení daňového řádu vůči ostatním daňovým zákonům, jimiž je třeba rozumět nejen ty právní předpisy, které ve svém názvu nesou slovo ,,daň“, ale veškeré právní normy upravující problematiku peněžitých plnění vymezených v jeho §2.“11 Struktura daňového řádu je následující: 1. část – Úvodní ustanovení Hlava I – Předmět a účel úpravy § 1-4 Hlava II – Základní zásady správy daní § 5-9 2. část – Obecná část o správě daní Hlava I – Správce daně a osoby zúčastněné na správě daní § 10-31 Hlava II – Lhůty § 32-38 Hlava III – Doručování § 39-51 Hlava IV – Ochrana a poskytování informací § 52-59 Hlava V – Dokumentace § 60-69c 11

KRATOCHVÍL, Jaroslav a Aleš Šustr, 2011. Průvodce novým daňovým řádem s příklady, vzory a judikáty. Praha: Linde. s. 20

17

Hlava VI – Řízení a další postupy § 70-107 Hlava VII – Opravné a dozorčí prostředky § 108-124a 3 část – Zvláštní část o správě daní Hlava I – Registrační řízení § 125-131 Hlava II – Řízení o závazném posouzení § 132-133 Hlava III – Daňové řízení § 134 Hlava IV – Nalézací řízení § 135-148 Hlava V – Placení daní § 149-232 Hlava VI – Správa daně vybírané srážkou § 233-237 Hlava VII – Právní nástupnictví a vztah k insolvenci § 238-245 4. část – Následky porušení povinností při správě daní § 246-254 5. část – Ustanovení společná, zmocňovací, přechodná a závěrečná § 255-265 6. část – Účinnost § 26612 V první části Daňový řád upravuje základní zásady správy daní, kterými se budeme v následujících oddílech této práce věnovat.

3.2 Základní zásady správy daní 3.2.1 Základní zásady obecně V procesu správy daní se uplatňují tzv. základní zásady. Jsou to zákonné zásady, které platí pro všechny postupy a úkony spojené se správou daně. Daň můžeme definovat jako platbu, která je povinná, zákonem uložená platba, která plyne do rozpočtu státu a je neúčelová a zejména nenávratná. Proto způsob výběru daní musí být upraven zákonem, což zmiňuje i čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod a to tak, že daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona. Závazky a práva v oblasti daní mohou být ukládána nejen zákony, ale i z mezinárodních smluv, které se stanou součástí našeho právního řádu či z aktů Evropské unie. Tyto podmínky konkrétně upravuje zásada zákonnosti.

12

Zákon č. 280/2009 Sb., Daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

18

Základní zásady správy daní jsou upravené v ustanoveních správního řádu (§ 2-8), některé najdeme v jiných částech zákona. Přehled zásad, kterým se budu věnovat v dalších oddílech:

Zásada

Ustanovení DŘ

Zákonnosti

§5 odst. 1

Zneužití správního uvážení

§5 odst. 2

Ochrany práv a přiměřenosti

§5 odst. 3

Rovnosti účastníků řízení

§6 odst. 1

Součinnosti

§6 odst. 2

Poučovací

§6 odst. 3

Vstřícnosti a slušnosti

§6 odst. 4

Rychlosti řízení

§7 odst. 1

Hospodárnosti a procesní ekonomie

§7 odst. 2

Volného hodnocení důkazů

§8 odst. 1

Legitimního očekávání

§8 odst. 2

Neformálnosti

§8 odst. 3

Neveřejnosti a mlčenlivosti

§9 odst. 1

Oficiality, vyhledávací

§9 odst. 2

Shromažďování údajů

§9 odst. 3

Tabulka č. 1 - Přehled všech zásad při správě daní.

3.2.2 Zásada zákonnosti ,,Zásada zákonnosti vyjadřuje povinnost správce daně postupovat v souladu s právními předpisy, popřípadě mezinárodními smlouvami.“13 Na jedné straně tato zásada chrání zájmy státu, na druhé však zachovává práva a zájmy daňových subjektů. Tato zásada se také nazývá zásadou legality a vztahuje se na všechny subjekty zúčastněné na správě daní. Zákon tuto zásadu popisuje takto: ,,Správce daně postupuje při správě daní v souladu se zákony a jinými právními předpisy (dále jen ,,právní předpis“). Zákonem se pro účely toho zákona rozumí též mezinárodní smlouva, která je součástí právního řádu“.14 Právními předpisy se rozumí: a) ústavní zákony 13 14

Čl. 11 odst.5 Listiny základních práv a svobod § 5 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

19

b) zákony c) zákonná opatření Senátu d) nařízení vlády e) ostatní právní předpisy – vyhlášky ministerstev a ostatních ústředních správních úřadů V § 2 zákona č. 309/1999 o Sbírce zákonů se uvádějí další akty, dle kterých se zásada zákonnosti uplatňuje. ,,Právním předpisem ovšem nejsou různé pokyny, výnosy apod., které pouze vysvětlují některá ustanovení právních norem, ačkoliv jsou tato stanoviska veřejně publikovaná např. ve Finančním zpravodaji. Můžeme zde hovořit o Pokynech řady D, které jsou vydávané Ministerstvem financí České republiky a tato zveřejněná stanoviska slouží k vysvětlení částí právních předpisů či ke sjednocení postupu při řešení jednotlivých případů. Avšak nejsou zveřejňovány ve Sbírce zákonů, a proto je nelze uznat jako právně závazná stanoviska.“

15

Toto tvrzení je podloženo rozsudkem Nejvyššího správního soudu č.j. 7Afs

111/2007 – 82 ze dne 17.12.2009 : „...pokyny řady „D“ nejsou obecně závazným právním předpisem, jednak proto, že znaky právního předpisu vůbec nemají (především nebyly publikovány předepsanou formou ve Sbírce zákonů), a současně proto, že ministerstvo financí nebylo k jejich vydání zmocněno žádným zákonným ustanovením. Pokyny řady „D“ vydává ministerstvo financí za účelem sjednocení výkladu jednotlivých ustanovení daňových zákonů jako interní normativní akty a pro správce daně představují pokyn nadřízeného orgánu. Ve vztazích služební nadřízenosti a podřízenosti obecně platí povinnost řídit se pokyny nadřízeného orgánu, avšak jen jestliže dané pokyny neodporují zákonu. Je nepochybné, že pokyny tohoto typu jsou zpravidla signálem toho, jaká je ve věcech, které upravují, správní praxe správců daně a rovněž platí, jak již Nejvyšší správní soud vícekrát vyslovil, že správní orgány jsou zásadně vázány svojí správní praxí, vytvořila-li se taková praxe a pohybuje-li se v mezích prostoru pro uvážení, který je správnímu orgánu zákonem vymezen.“16

3.2.3 Zásada zákazu zneužití pravomoci Tato zásada byla uvedena až v novém daňovém řádu, zákonu č. 280/2009 Sb. Zásada zákazu zneužití pravomoci vyjadřuje, že správce daně může činit jen to, co mu zákon výslovně 15

PAVELKOVÁ Ivana. Zásady při správě daní a jejich aplikace. Praha. 2014. Bakalářská práce. Bankovní institut vysoká škola Praha, Katedra práva. 16 HORTOVÁ Zuzana, Správa daní podle zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, str. 10

20

dovoluje nebo umožňuje dovolit.17 Dále zákon definuje tuto zásadu takto: ,,Správce daně uplatňuje svou pravomoc pouze k těm účelům, k nimž mu byla zákonem nebo na základě zákona svěřena, a v rozsahu, v jakém mu byla svěřena.“18 Pravomoc bychom mohli definovat, jako souhrn práv příslušející tomu, kdo je oprávněn dbát na dodržování práva. Pravomocemi správce daně jsou dle §11 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů: a) vede daňová řízení b) provádí vyhledávací činnost c) kontroluje plnění povinností osob zúčastněných na správě daní d) vyzívá ke splnění povinností e) zabezpečuje placení daní. Porušení zásady zákazu zneužití pravomoci může mít za následek nicotnost rozhodnutí. K nicotnosti rozhodnutí se zákon vyjadřuje takto: ,,Nicotnost rozhodnutí zjišťuje a prohlašuje z moci úřední, a to kdykoliv, správce daně nejblíže nadřízený správci daně, který rozhodnutí vydal. Jde-li o rozhodnutí, které vydala úřední osoba stojící v čele ústředního správního orgánu, nicotnost rozhodnutí zjišťuje a prohlašuje tato úřední osoba na základě návrhu jí ustanovené komise. Nicotné je rozhodnutí, pokud: a) správce daně nebyl k jeho vydání vůbec věcně příslušný, b) trpí vadami, jež je činí zjevně vnitřně rozporným nebo právně či fakticky neuskutečnitelným, nebo c) je vydáno na základě jiného nicotného rozhodnutí vydaného správcem daně.“19 Zákon může umožnit subjektu správce daně tzv. správní uvážení. Správní uvážení se používá v situacích, kdy zákon nestanoví jednoznačná kritéria v rozhodování. ,,Pravidly pro správní uvážení jsou zákaz sledovat jiný než stanovený účel, objektivnost a nestrannost při rozhodování, rovnost a zákaz diskriminace a proporcionalita mezi negativními dopady rozhodnutí na práva a svobody daňových subjektů a sledovaným účelem.“20 Správní uvážení nelze uplatnit tam, kde jsou pevně stanovená kritéria. Komentář na téma správní uvážení k rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 12. 2013, čj. 5 Afs 84/2012-40 uvedl 17

KRATOCHVÍL, Jaroslav a Aleš Šustr, 2011. Průvodce novým daňovým řádem s příklady, vzory a judikáty. Praha: Linde. str. 21 18 §5 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 19 §105 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 20 Centisio s.r.o., daňové poradenství, dostupné z www.centisio.com

21

JUDr. Karel Havlíček na stránkách webového portálu www.pravniprostor.cz : ,,Soud zde odkazuje na teoretické závěry, které umožňují rozlišit tyto dva nástroje. Hranice je spatřována v tom, že správní uvážení dává správnímu orgánu možnost a povinnost postupovat podle vlastního uvážení, jestliže a nakolik mu zákon poskytuje oprávnění za určitého skutkového stavu rozhodnout různým způsobem (vybrat z několika možných a přípustných řešení to, které je zejména s ohledem na veřejný zájem nejúčelnější), zatímco absolutní volná úvaha je založena na tom, že je správnímu orgánu přiznána úplná možnost volby, zda někomu určité oprávnění udělí či nikoliv. Odhlédneme-li od poněkud tautologické cesty k tomuto poznatku (bylo by možno vytěžit z něj quasidefinici, že "správní uvážení je vlastní uvážení správního orgánu", což samozřejmě příliš objevné není), obsahuje v podstatě srozumitelnou představu, jak oba instituty odlišit. Ta je doplněna konceptem soudního přezkumu: zatímco rozhodnutí založená na prvním typu (správní uvážení) jsou zásadně soudně přezkoumatelná, rozhodnutí založená na zákonem poskytnutém oprávnění k "absolutní volné úvaze", která zásadně předmětem soudního přezkumu nejsou (jako příklad se zde uvádí rozhodnutí ministerstva o prominutí daně). V této souvislosti potom předkládané rozhodnutí obsahuje přehledný snímek interpretačních postupů soudu.“21 Tato zásada také dbá na zákaz zneužití těchto správních uvážení.

3.2.4 Zásada přiměřenosti Zásada přiměřenosti nebo také proporcionality je definována zákonem takto: ,,Správce daně šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob (osob zúčastněných na správě daní) právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní.“22 Tato zásada doporučuje používání prostředků, které co nejméně zatěžuje stranu daňových subjektů, ale tak, aby správce daně mohl dosáhnout svého cíle. Za cíl správy daně se rozumí správné zjištění a stanovení daně a zabezpečení její úhrady.

23

Například v § 175

odst. 2 daňového řádu se uvádí, že při vymáhání má správce daně volit takový způsob, aby výše nákladů na vymáhání nebyla ve zjevném nepoměru k výši nedoplatku. Tato zásada

21

PRÁVNÍ PROSTOR. Judikatura. Pravniprostor.cz [online]. 2014. ISSN 2336-4114 dostupné z http://www.pravniprostor.cz/judikatura/spravni-pravo/interpretace-pravnich-predpisu 22 § 5 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 23 § 1 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

22

se nejvíce využívá, když daňový subjekt žádá o posečkání úhrady, či úhrady ve splátkách nebo žádá o prodloužení lhůty uložené správcem. Zásada přiměřenosti je rovněž aplikována i v rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 15/2010:

„Povinností

správce

daně

je

správně

vymezit

okruh

skutečností,

které je daňový subjekt v daňovém řízení povinen prokázat. Daňový subjekt musí být správcem daně patřičně zpraven o tom, které rozhodné skutečnosti má správce daně za prokázané a které nikoli, na základě jakých důkazů tak usuzuje a jak provedené důkazy hodnotí. Smyslem a účelem důkazního řízení není daňový subjekt „nachytat“ na nejasnostech, jež se v řízení objeví, nýbrž zjistit v potřebné míře rozhodné skutečnosti a případné nejasnosti odstranit, je-li to rozumně možné.“ Zásadou přiměřenosti se dále zabývat Ústavní soud, jeho nález ze dne 16. 10. 2001 sp. zn. PI. ŮS 5/01 zní: ,,Zasahování státu musí respektovat přiměřenou (spravedlivou) rovnováhu mezi požadavkem obecného zájmu společnosti a požadavkem na ochranu základních práv jednotlivce. To znamená, že musí existovat rozumný (opodstatněný) vztah proporcionality mezi použitými prostředky a cíli.“ Dle § 85 daňového řádu je stanoveno, že kontrolu lze na tutéž daň za totéž období lze provést jen za zákonných podmínek. Toto ustanovení tudíž musí být také v souladu se zásadou přiměřenosti, která nedovoluje vrchnostenský a byrokratický přístup. Ustanovení § 85 odst. 5 daňového řádu vymezuje podmínky pro opakovanou daňovou kontrolu: a) „správce daně zjistí nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění správce daně uplatněny v původní daňové kontrole a které zakládají pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti dosud stanovené daně nebo tvrzení daňového subjektu; takto lze daňovou kontrolu opakovat pouze v rozsahu, který odpovídá nově zjištěným skutečnostem nebo důkazům, nebo b) daňový subjekt učiní úkon, kterým mění svá dosavadní tvrzení; takto lze daňovou kontrolu opakovat pouze v rozsahu, který odpovídá změně dosavadního tvrzení daňového subjektu.“24

24

§ 85 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

23

3.2.5 Zásada rovnosti účastníků řízení Tato zásada vyjadřuje, že by správce daně měl postupovat nestranně a nedělat rozdíly mezi subjekty daňového řízení. Zákon tuto zásadu definuje takto: „Osoby zúčastněné na správě daní mají rovná procesní práva a povinnosti.“25 Zásada rovnosti vyjadřuje čl. 1 a 37 Listiny základních práv a svobod, kde se píše o rovnosti všech subjektů daně i třetích osob, při tom nezáleží na tom, zda se jedná o fyzickou či právnickou osobu. Ovšem tato zásada nehovoří o rovnosti mezi osobou správce daně a subjektem daně. Aby v jednání a konání správce daně ve vícero stejných, či podobných případech nebylo rozdílné, můžou rovnost vnášet rozhodnutí správních soudů. ,,Praktickým příkladem zásady rovnosti je ustanovení zakotvené v daňovém řádu v § 77, kde je vymezeno, kdy je úřední osoba z řízení vyloučena pro podjatost. Znamená to tedy, že nejsou vytvořeny podmínky pro správné zjištění a stanovení daně. Při naplnění kritérií ustanovení § 77 daňového řádu dochází k vyloučení pracovníka správce daně, který může fakticky svojí podjatostí ovlivnit daňové řízení. Takovým případem může být účast úřední osoby např. na místním šetření nebo na daňové kontrole v záležitostech vlastních nebo v záležitostech osob blízkých.26 Podjatost úřední osoby lze spatřovat i v případě účasti při rozhodování v téže věci, a v jiném stupni řízení.27 Nelze tedy, aby dodatečný platební výměr napadený opravným prostředkem posuzovala úřední osoba, která se podílela na daňovém řízení, jehož výsledkem byl tento dodatečný platební výměr, i přestože by mezitím změnila svou pozici a byla oprávněna vyřizovat opravné prostředky na úřadu vyššího stupně. V těchto případech bychom se mohli dostat do roviny záměny podjatosti s trestným činem zneužívání pravomoci veřejného činitele.“28 Vyjádření zásady rovnosti se ukazuje například v § 76 zákona 280/2009 Sb. Dle tohoto paragrafu má každý, kdo se účastní procesu správy daně nárok na tlumočníka, jelikož jednajícím jazykem orgánů daňové správy je jazyk český. Viz § 76 zákona 280/2009 Sb.: ,,(1) Při správě daní se jedná a písemnosti se vyhotovují v českém jazyce. (2) Písemnosti vyhotovené v jiném než českém jazyce musí být předloženy v originálním znění, 25

§ 6 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 77 odst. 1 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 27 § 77 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 28 PAVELKOVÁ Ivana. Zásady při správě daní a jejich aplikace. Praha. 2014. Bakalářská práce. Bankovní institut vysoká škola Praha, Katedra práva. 26

24

a současně v překladu do jazyka českého, pokud správce daně neprohlásí, že takový překlad nevyžaduje nebo že požaduje úředně ověřený překlad; takové prohlášení může správce daně učinit

na

své

úřední

desce

i

pro

neurčitý

počet

písemností

v

budoucnu.

(3) Každý, kdo neovládá jazyk, jímž se vede jednání, má právo na tlumočníka zapsaného v seznamu tlumočníků, kterého si obstará na své náklady. (4) Občan České republiky příslušející k národnostní menšině, která tradičně a dlouhodobě žije na území České republiky, má před správcem daně právo činit podání a jednat v jazyce své národnostní menšiny. Nemá-li správce daně úřední osobu znalou jazyka národnostní menšiny, obstará si tento občan tlumočníka zapsaného v seznamu tlumočníků. Náklady na tlumočení a náklady na pořízení překladů v tomto případě nese správce daně. (5) Osobě neslyšící ustanoví správce daně na své náklady tlumočníka znakové řeči podle jiného právního předpisu. Osobě neslyšící, která neovládá znakovou řeč, ustanoví správce daně prostředníka, který je schopen se s ní dorozumět pomocí metody zřetelné artikulace. Osobě hluchoslepé bude ustanoven za stejných podmínek prostředník, který je schopen se s ní dorozumět pomocí řeči pro hluchoslepé.“29 3.2.5.1 Princip dobré správy ,,Pod pojmem „dobrá správa“ lze zařadit skupinu požadavků, které si kladou za cíl zajistit kvalitní a řádné fungování veřejné správy v podmínkách a prostředí moderního demokratického právního státu založeného na úctě a respektu k základním právům a svobodám jednotlivců. Jinak řečeno, má se jednat o takový výkon veřejné správy, který lze označit přídavným jménem vyjadřujícím jeho pozitivní vlastnost – dobrý. Tomuto požadavku je věnována značná pozornost, a to jak na úrovni národní, tak i mezinárodní, kde významnou roli sehrála Rada Evropy.“30 Z Evropského kodexu dobré správní praxe Evropské unie vycházel veřejný ochránce práv a vybral z něj pomyslné desatero principu tzv. dobré správy. Přiblížíme si toto desatero, které sestavil ochránce práv, ombudsman JUDr. Otakar Motejl: 1. Soulad s právem

6. Přiměřenost

2. Nestrannost

7. Efektivnost

29

§ 76 zákona 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů ČESKO. MINISTERSTVO VNITRA. MV:MINISTERSTVO VNITRA [online].MV, ©2015 [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.mvcr.cz/clanek/dobra-sprava-v-dokumentech-rady-evropy.aspx 30

25

3. Včasnost

8. Odpovědnost

4. Předvídatelnost

9. Otevřenost

5. Přesvědčivost

10. Vstřícnost

1. Soulad s právem ,, Úřad postupuje v souladu s právním řádem České republiky jako celkem. Právní předpisy aplikuje v jejich vzájemné souvislosti. Tam, kde je výklad určitého právního ustanovení nejednoznačný, vykládá jej úřad podle jeho smyslu, přičemž respektuje zejména stanoviska nadřízeného úřadu a konstantní judikaturu soudů. Nadřízený úřad na žádost podřízeného úřadu poskytne své jednoznačné a srozumitelné právní stanovisko k řešení určitého právního problému. Nadřízený úřad také sám v důležitých právních otázkách aktivně sjednocuje postup podřízených úřadů vydáváním závazných právních stanovisek.“31

2. Nestrannost Správce daně musí postupovat nestranně, musí použít princip přiměřenosti. V jednání správce daně nesmí dělat jakékoliv rozdíly mezi subjekty daně a nesmí brát v ohled náboženství nebo etnicitu subjektu. Správce daně nesmí být podjatý a při stížnosti subjektu daně na správce musí tuto stížnost posuzovat jiný, v této věci nepodjatý úředník.

3. Včasnost ,,Úřad vyřídí každé podání osoby v rozumném a přiměřeném čase bez zbytečných průtahů. Jestliže si vyřízení vyžádá delší dobu, než je obvyklé, úřad o tom osobu vždy vyrozumí, přičemž uvede důvody prodlevy a předpokládaný termín, kdy bude podání vyřízeno. Pokud může mít rozhodnutí úřadu vliv na výsledek jiného řízení, snaží se úřad rozhodnout ještě před ukončením tohoto souvisejícího řízení. O svém postupu ve věci uvědomí včas úřady, pro které je výsledek jeho řízení důležitý. U řízení zahajovaných z vlastního podnětu zahájí

31

VEŘEJNÝ OCHRÁNCE PRÁV OMBUDSMAN, Stížnosti na úřady, Principy dobré správy [online], [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.ochrance.cz/stiznosti-na-urady/pripady-a-stanoviska-ochrance/principydobre-spravy/

26

úřad řízení bezodkladně, jakmile se dozví o důvodu pro jeho zahájení, a dokončí ho v takovém čase, aby bylo dosaženo jeho účelu.“32

4. Předvídatelnost Princip předvídatelnosti spočívá v tom, že správce daně postupuje v obdobných případech stejně jako v minulosti a používá obdobné postupy. Při změně pravidel správce daně nové postupy včas zveřejní. Významné závěry a poznatky úřad zveřejňuje. Struktura dokumentů úřadů se prakticky nemění z důvodů přehlednosti pro subjekty daně.

5. Přesvědčivost ,,Úředník při řízení poskytuje osobě přiměřené informace o zjištěných skutečnostech a o jejích povinnostech vůči úřadu a informuje ji o postupu úřadu tak, aby osoba plně pochopila účel řízení, orientovala se v jeho průběhu a mohla využívat svá procesní práva. Úředník se snaží podávat přesné informace takovým způsobem, aby nikoho neuvedl v omyl. Při komunikaci s osobou přihlíží k jejím dorozumívacím a intelektuálním schopnostem a snaží se všechny její dotazy řádně zodpovědět. Úřední dokumenty určené osobám jsou psány jednoduchým a jasným jazykem, aby jim osoby snadno porozuměly. Písemné odůvodnění rozhodnutí úřadu je přehledné, srozumitelné a jednoznačné. Úřad poučí osobu o možnosti použití opravných prostředků proti svému rozhodnutí, a to včetně soudního přezkumu. Úřad vždy podnikne účinné kroky k tomu, aby se osoba, jíž se rozhodnutí týká, o něm dozvěděla. Úřad také poctivým způsobem informuje veřejnost o přípravě rozhodnutí obecného dosahu a dá jí možnost vyjádřit se k jeho obsahu.“33 6. Přiměřenost Úřad se snaží volit v řízení takové prostředky, které jsou přiměřené vůči situaci osoby subjektu daně a snaží se posoudit její oprávněné zájmy a mimořádnou situaci. Přičemž se správce daně snaží co nejméně tyto osoby zatěžovat a respektuje práva a zájmy této osoby.

32

VEŘEJNÝ OCHRÁNCE PRÁV OMBUDSMAN, Stížnosti na úřady, Principy dobré správy [online], [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.ochrance.cz/stiznosti-na-urady/pripady-a-stanoviska-ochrance/principydobre-spravy/ 33 VEŘEJNÝ OCHRÁNCE PRÁV OMBUDSMAN, Stížnosti na úřady, Principy dobré správy [online], [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.ochrance.cz/stiznosti-na-urady/pripady-a-stanoviska-ochrance/principydobre-spravy/

27

7. Efektivnost Úřad ve věci jednání se subjektem daně využívá i komunikaci mezi ostatními organizačními složkami úřadu či jinými úřady a využívá informací plynoucí z této komunikace v řízení, které se subjektem daně vede. Úřad tzv. usiluje o komplexní řešení věci a je důsledný.

8. Odpovědnost Úřad nese veškerou odpovědnost za své rozhodování a v případě, udělá-li úřad chybu, tuto chybu přizná, následně se za ni omluví a svá rozhodnutí napraví. Dále úřad bere odpovědnost za nakládání s citlivými údaji osob a je pověřen mlčenlivostí. Úřad má také odpovědnost za nevzniknutí žádné újmy jak na veřejných statcích, tak na zdraví a majetku osob.

9. Otevřenost ,,Úřad umožní osobám nahlížet do všech úředních dokumentů a pořizovat si jejich kopie. Úřad pečlivě dodržuje spisový pořádek, takže je schopen jednotlivé dokumenty vyhledat. Přístup osob k úředním dokumentům omezí úřad pouze do té míry, jakou vyžaduje ochrana osobních údajů, soukromí, oprávněných zájmů jiných osob, utajovaných informací, obchodních tajemství nebo jiné zákonné limity. Poplatek za zpřístupnění úředních dokumentů či pořízení jejich kopií stanovuje úřad tak, aby tím nezabraňoval osobám v získání informací o činnosti úřadu. Při styku s osobami uvádí úředník, který věc vyřizuje, své jméno, funkci a telefonický či emailový kontakt. Tyto údaje jsou uvedeny i na všech dokumentech a na internetových stránkách úřadu. Budova úřadu je vybavena informačním systémem, který zaručuje snadnou orientaci osob a možnost identifikace úředníků na jejich pracovištích. Úřední deska je umístěna na viditelném místě, je zřetelně označena a přehledně členěna.“ 34

34

VEŘEJNÝ OCHRÁNCE PRÁV OMBUDSMAN, Stížnosti na úřady, Principy dobré správy [online], [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.ochrance.cz/stiznosti-na-urady/pripady-a-stanoviska-ochrance/principydobre-spravy/

28

10. Vstřícnost Princip vstřícnosti poukazuje na to, že úřad by měl věnovat pozornost všem informacím, které mu osoba sděluje, měl by se chovat k osobám vstřícně, s respektem a měl by se chovat zdvořile.

3.2.6 Zásada součinnosti Zásada součinnosti, jak již vyplívá z jejího názvu, vyjadřuje právo ale i povinnost spolupráce osob zúčastněných na procesu správy daně. Tato součinnost by měla být vzájemná. Zákon definuje tuto zásadu následovně: „Osoby zúčastněné na správě daní a správce daně vzájemně spolupracují.“35 Pokud subjekt daně nespolupracuje se správcem, může správce například vyměřit místní poplatek pomocí pomůcek dle § 98 a 145 zákona 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů. § 98 vyjadřuje nutnost dokazování pomocí pomůcek, pokud subjekt daně nesplní některou ze svých dokazovacích povinností. Dále postupuje správce daně dle zákona takto: ,, (2) Stanoví-li správce daně daň podle pomůcek, přihlédne také ke zjištěným okolnostem, z nichž

vyplývají

výhody

pro

daňový

subjekt,

i

když

jím

nebyly

uplatněny.

(3) Pomůckami jsou zejména a)

důkazní

prostředky,

které

nebyly

správcem

daně

zpochybněny,

b) podaná vysvětlení, c)

porovnání

srovnatelných

daňových

subjektů

a

d) vlastní poznatky správce daně získané při správě daní.“

jejich

daňových

povinností,

36

V případě § 145 zákona 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů se jedná o postup při nepodání daňového tvrzení. V tomto případě opět vyzve správce daně subjekt k jeho podání v náhradní stanovené lhůtě. Pokud ani v této lhůtě subjekt daňové tvrzení nepodá, správce daň vyměří opět dle pomůcek, nebo se může domnívat, že subjekt přiznává tzv. nulovou daň. Pokud subjekt nespolupracuje, může správce vyzvat subjekt o odstranění pochybností v řízení. Správce musí sdělit, o jaké pochybnosti jde, viz §89: ,,(1) Má-li správce daně konkrétní pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti podaného řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení a dalších písemností

35 36

§ 6 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 98 odst. 2 a 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

29

předložených daňovým subjektem nebo o pravdivosti údajů v nich uvedených, vyzve daňový subjekt k odstranění těchto pochybností. (2) Ve výzvě správce daně uvede své pochybnosti způsobem, který umožní daňovému subjektu, aby se k nim vyjádřil, neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvětlil, nepravdivé údaje opravil nebo pravdivost údajů prokázal a předložil důkazní prostředky tak, aby došlo k odstranění těchto pochybností.“37 Lhůta k odstranění pochybností nesmí dle odst. 3 § 89 být kratší než 15 dnů a lze pomocí žádosti tuto lhůtu ještě prodloužit. Správce má povinnost sdělit způsob, jakým má subjekt tyto pochybnosti odstranit. K této zásadě se váže následující judikatura Ústavního a Nejvyššího správního soudu. Nález Ústavního soudu ze dne 5. 11. 2002 sp. zn. II.ÚS 571/01 říká: ,,Je věcí daňového subjektu využít svého práva být přítomen daňové kontrole, být v úzkém kontaktu se správcem daně, a tak být podrobně informován o celém průběhu daňové kontroly i o zjištěních správce daně.“ Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 8. 2007 č.j. 8 Afs 105/2005 – 59 uvádí: ,,Nezpůsobilost daňového subjektu opatřit na podporu svých tvrzení potřebné údaje nevyvolává přechod důkazního břemene na správce daně. Na straně druhé by však bylo popřením zásady úzké součinnost daňového subjektu a správce daně (§ 2 odst. 2 daňového řádu), pokud by správce daně a priori odmítl být daňovému subjektu nápomocen při opatřování informací či důkazních prostředků, které daňový subjekt na podporu svých tvrzení označí, avšak není objektivně schopen je sám opatřit.“

3.2.7 Zásada poučovací Jedná se o novou zásadu, kterou popisuje až nový daňový řád, zákon č. 280/2009 Sb. Tuto zásadu definuje zákon takto: „Správce daně

umožní osobám zúčastněným na správě

daní uplatňovat jejich práva a v souvislosti se svým úkonem jim poskytne přiměřené poučení o jejich právech a povinnostech, je-li to vzhledem k povaze úkonu potřebné nebo stanoví-li tak zákon.“38 Zásada poučovací vychází z povinnosti poučit subjekt daně. Není zakotveno v jakých situacích je správce povinen a kdy ne. Proto se vychází ze situací, při kterých by vlivem 37

§ 89 odst.1 a 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

38

§ 6 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

30

nepoučení mohl subjekt daně utrpět újmu na svých právech pro neznalost daňového řádu. Tato zásada se uplatňuje například na povinnosti správce daně informovat subjekt či třetí osobu o existenci lhůt, na které má subjekt či třetí osoba právo. Například v § 32 odst. 3 vyjadřuje povinnost správce při vydání rozhodnutí, se kterým se pojí jistá lhůta, o této lhůtě subjekt daně poučit a také toto rozhodnutí musí obsahovat v poučení i důsledky při nedodržení této lhůty. Dále například dle §74 odst. 2 zákonu č. 280/2009 Sb. jsou-li obsaženy vady v daňovém podání, má subjekt daně povinnost tyto vady odstranit na základě výzvy o doplnění podání. Toto podání musí opět obsahovat lhůtu, kterou na doplnění subjekt má. Dle § 112 odst. 2 daňového řádu říká, má-li odvolání nějaké vady, vyzve správce daně subjekt o doplnění odvolání. V následném poučení této výzvy je uvedeno, jakým způsobem má subjekt vady doplnit. V § 102 odst. 1 písmena f) se uvádí, je-li správcem daně vydáno rozhodnutí, musí obsahovat poučení, ve kterém se musí vyskytovat informace, že je možno se proti tomuto rozhodnutí odvolat. V tomto poučení musí být obsažena opět lhůta, ve které je odvolání možno podat. A v neposlední řadě dle § 96 odst. 4 daňového řádu je povinnost správce daně poučit případného svědka daňového řízení, že může neposkytnout svou výpověď a když bude vypovídat, má povinnost vypovídat pravdivě a nezamlčovat žádné skutečnosti. ,,Aby správce daně splnit poučovací povinnost uvedenou v § 6 odst. 3 měl by zvážit, zda neposkytne daňovému subjektu (popř. třetí osobě): daň byla určena neidentifikována platba, určí správce daně z moci úřední, na kterou daň se platba zaeviduje (§ 164 odst. 2 daňového řádu) -li proti odůvodnění napadeného rozhodnutí -li dodržena některá z podmínek rozhodnutí o posečkání, pozbývá toto rozhodnutí účinnosti dnem nedodržení (§ 157 odst. 5 daňového řádu)

dozvěděla o majetkových poměrech jiných osob (§52 daňového řádu)

závažné ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanové

31

lhůtě výzvě ke splnění procení povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla uložena zákonem a stanovena rozhodnutím správce daně (§ 57 a § 78 odst. 3 písmeno b) daňového řádu)

opakovaném předvolání, může být předvolána příslušníky bezpečnostních sborů (§ 100 odst. 2 daňového řádu) – dlužník je při daňové exekuci povinen oznámit správci daně vznik nároku na mzdu u jiného plátce mzdy, a že za nesplnění této povinnosti mu může být uložena pořádková pokuta (§ 189 odst. 1 a 3 daňového řádu) tom, že plátce mzdy je povinen pod hrozbou pořádkové pokuty oznámit správci daně v zákonem stanovené lhůtě informaci, že u něho nastoupil dlužník znovu do práce nebo že u něho přestal pracovat (§ 189 odst. 2 a 3 daňového řádu) subjekt má právo být přítomen výslechu svědka a klást mu otázky v rámci dokazování svých práv a povinností (§ 96 odst. 5 daňového řádu)

do protokolu nebo datovou zprávou, která je opatřena uznávaných elektronických podpisem, nebo který je odeslána prostřednictvím datové schránky

peněžité povinnosti daňová exekuce nebo zřízení zástavního práva k nemovitostem v jeho vlastnictví.“ 39 Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11.9.2008 č.j. 1 As 30/2008-49 říká: ,,Adresáti veřejných subjektivních práv a povinností v oblasti veřejné správy jsou v převážné většině právní laici, na nichž nelze vyžadovat, aby své žádosti formulovali zcela pregnantně a pojmenovávali věci přesnými zákonnými termíny, případně dokonce citovali v žádostech přesná zákonná ustanovení. Správní orgány musí při výkonu veřejné moci akceptovat užívání běžného neodborného jazyka ze strany uživatelů veřejné správy. Pokud jsou výrazy z oblasti běžného jazyka nedostatečné, vzbuzující právní nejasnost z pohledu správního orgánu, musí správní orgán vyzvat žadatele k upřesnění obsahu žádosti a vysvětlit mu, proč je upřesnění nezbytné. Platí totiž zásada, je podání je nutno vždy posuzovat podle jeho skutečného obsahu (k čemu směřuje), nikoliv

39

PROKOPOVÁ, Markéta. Zásada spolupráce a zásada poučovací podle daňového řádu. Frýdek-Místek. 2013. Masarykova univerzita, Právnická fakulta, Katedra správní vědy a správního práva. Vedoucí bakalářské práce JUDr. Soňa Skulová, PhD.

32

formálního označení (§ 19 odst. 2 správního řádu z roku 1967, § 37 odst. 1 správního řádu z roku 2004).“40

Rozsudek Nejvyššího správního soudu č.j. 1 As 51/2010-214 ze dne 13.10.2010 říká: ,,Správní řád sice výslovně nestanoví, že poučovací povinnost správního orgánu se vztahuje pouze na procesní práva a povinnosti, nicméně z povahy správního řádu jako procesního předpisu vyplývá, že správní orgán je povinen poučit účastníky o právech a povinnostech plynoucích z právních předpisů upravujících řízení před správními orgány. Poučovací povinnost se tedy nevztahuje na poučování o otázkách hmotného práva, tedy zda a jak mají účastníci řízení hájit v řízení svá práva, jaké důsledky pro ně plynou z toho, že tak neučiní. Přiměřenost poučení o hmotných právech znamená, že účastníkům řízení se musí dostat poučení zejména o těch procesních právech, která spadají pod právo na spravedlivý proces. Poučovací povinnost se nadto váže pouze k úkonům správního orgánu (viz Vedral, J. op. cit. v bodě [21] shora, s. 77-79). 41

3.2.8 Zásada vstřícnosti a slušnosti „Správce daně podle možností vychází osobám zúčastněným na správě daní vstříc. Úřední osoby jsou povinny vyvarovat se při správě daní nezdvořilostí.“42 Tato zásada vyjadřuje povinnost vyvarovat se nezdvořilostí při daňovém řízení a to pro správce daně tak i subjektu či třetí osoby. Pokud se správce daně nechová podle této zásady, může subjekt daně dle § 261 daňového řádu podat stížnost na nevhodné chování správce daně. Zákon v tomto případě říká:,, (1) Osoba zúčastněná na správě daní má právo podat správci daně stížnost proti nevhodnému chování jeho úředních osob nebo proti postupu tohoto

správce

daně,

neposkytuje-li

daňový

zákon

jiný

prostředek

ochrany.

(2) Podání stížnosti nesmí být stěžovateli na újmu; odpovědnost za trestný čin nebo správní delikt není tímto ustanovením dotčena. (3) Správce daně prošetří skutečnosti uvedené ve stížnosti. Považuje-li to za vhodné, vyslechne stěžovatele, osoby, proti nimž stížnost směřuje, popřípadě další osoby, jejichž výpověď může přispět k objasnění věci.

40

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11.9.2008, č.j. 1 As 30/2008-49 dostupné z http://www.nssoud.cz/ [cit. 2015-04-16] 41 KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, str. 56 42 § 6 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

33

(4) Stížnost musí být vyřízena do 60 dnů ode dne jejího doručení správci daně příslušnému k jejímu vyřízení. Stanovenou lhůtu lze překročit jen tehdy, nelze-li v jejím průběhu zajistit podklady potřebné pro vyřízení stížnosti. Stížnost proti nevhodnému chování úřední osoby při daňové kontrole nebo postupu správce daně při daňové kontrole musí být vyřízena nejpozději do ukončení daňové kontroly. (5) Byla-li stížnost shledána důvodnou nebo částečně důvodnou, učiní správce daně bezodkladně nezbytná opatření k nápravě. O výsledku šetření a opatřeních přijatých k nápravě se učiní úřední záznam a správce daně o tomto výsledku bezodkladně vyrozumí stěžovatele. (6) Má-li stěžovatel za to, že jeho stížnost nebyla řádně vyřízena, může požádat nejblíže nadřízeného správce daně, aby prošetřil způsob vyřízení stížnosti. Tento správce daně postupuje při prošetření způsobu vyřízení stížnosti podle odstavců 3 až 5.“43 V případě nezdvořilostí ze strany subjektu daně je postup popsán v § 247 daňového řádu. Toto chování lze řešit tzv. pořádkovou pokutou, kterou udělí správce daně subjektu: ,, (1) Pořádkovou pokutu do 50 000 Kč může správce daně uložit tomu, kdo při jednání vedeném správcem daně závažně ztěžuje správu daní tím, že: a) navzdory předchozímu napomenutí ruší pořádek, b) neuposlechne pokynu úřední osoby, nebo c) navzdory předchozímu napomenutí se chová urážlivě k úřední osobě nebo osobě zúčastněné na správě daní. (2) Pořádkovou pokutu do 50 000 Kč může správce daně uložit tomu, kdo závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě výzvě ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla stanovena zákonem nebo správcem daně, nestanoví-li zákon jiný důsledek. (3) Rozhodnutí o uložení pořádkové pokuty podle odstavce 1 lze vydat pouze při jednání vedeném správcem daně, při kterém vznikly důvody k jejímu uložení. (4) Pořádkovou pokutu lze uložit nejpozději do 1 roku ode dne, ve kterém došlo k jednání podle odstavce 2.“44 Pod zásadu vstřícnosti a slušnosti spadá pojem klientský přístup. Rozsudek Nejvyššího správního soudu č.j. 2 Afs 88/2010-70 ze dne 22.4.2011 se vyjádřil k věci klientského 43 44

§ 261 zákona 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 247 zákona 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

34

přístupu takto:,, Stěžovatel zpochybňoval i zásadu tzv. klientského přístupu, kterou žalovaný argumentoval ve vyjádření k žalobě s tím, že jde o kritérium tajemné a nedefinované. Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že hlediskem klientského přístupu mínil základní zásadu daňového řízení dle § 2 odst. 2 daňového řádu, podle které postupuje správce daně v úzké součinnosti s daňovými subjekty, volí prostředky, které jej nejméně zatěžují a umožní přitom ještě dosáhnout cíle daňového řízení, tj. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly kráceny daňové příjmy. Nejvyšší správní soud považuje vysvětlení této zásady za zcela dostačující a především smysluplné.“45

3.2.9 Zásada rychlosti řízení Zásada rychlosti řízení spočívá v tom, že správce daně se má vyvarovat různým průtahům, mají se dodržovat stanovené lhůty, které musí respektovat jak správce, tak subjekt daně. Zákon tuto zásadu definuje takto: „Správce daně postupuje bez zbytečných průtahů.“46 Tato zásada je v souladu s čl. 38 odst. 2 LZPS a to se zásadou vyřizování věcí bez zbytečných průtahů. Proti nečinnosti správce daně se lze ohradit a to dle §38 daňového řádu: ,,Osoba zúčastněná na správě daní je oprávněna dát podnět nejblíže nadřízenému správci daně v případě, že správce daně nepostupuje v řízení bez zbytečných průtahů, protože a) marně uplynula zákonem stanovená lhůta, v níž měl správce daně provést úkon, b) neprovedl úkon ve lhůtě, která je pro provedení takového úkonu při správě daní obvyklá, nebo c) nevydal rozhodnutí bezodkladně poté, co došlo k shromáždění podkladů potřebných pro rozhodnutí.“

47

Pokud ani tento nástroj nepomůže a subjekt daně si myslí, že byl krácen

na svých právech, může podat správní žalobu. Tato zásada však platí i pro subjekt daně, který má povinnost zbytečně neprotahovat správní řízení a měl by plnit lhůty možná co nejdříve. V některých případech je průtah řízení nezbytný a to v případě, kdy je subjekt povinen doplnit určité skutečnosti nebo odstranit vady ve svém podání. K tomuto účelu slouží také lhůty, které je povinen subjekt daně dodržovat. K této zásadě se vyjadřuje rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1.6.2010 č.j. 2 Afs 35/2009-124 dostupný z http://www.danarionline.cz ,,Ze základních zásad daňového řízení, zejména pak z ustanovení § 2 odst. 1 a 2 ve spojení s § 16 odst. 1 větou druhou daňového 45

KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, str. 58 § 7 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 47 § 38 zákona 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 46

35

řádu, pak plyne, že správce daně musí při daňové kontrole postupovat účelně a tak, aby daňovou kontrolu skončil v přiměřené lhůtě; provádění kontroly nemůže svévolně přerušit a odložit její pokračování na pozdější dobu a jednotlivé kroky daňové kontroly musí po sobě následovat v přiměřených časových intervalech. Jak uvedl zdejší soud již v rozsudku ze dne 9.12.2004, č.j. 7 Afs 22/2003-113 (www.nssoud.cz), je třeba v konkrétním případě vždy hodnotit, jaká doba uplynula mezi zahájením daňové kontroly a dalším úkonem správce daně, kterým již správce daně vyžadoval od daňového subjektu doložení zcela konkrétních daňově relevantních skutečností. To znamená, zda se jedná o dobu počítanou na dny, týdny či měsíce a zda i následující další dílčí kroky daňové kontroly probíhaly v přiměřených časových intervalech.“ V některých případech daňový řád neposkytuje informace o lhůtách, které má subjekt či správce daně na určitý úkon. Tyto nedostatky poté upravují pokyny Ministerstva financí. Konkrétně pak pokyn D-348 o stanovení lhůt ve správním řízení. Tyto lhůty činí 6 měsíců, 3 měsíce a 30 dnů a vztahují se k vydání rozhodnutí různého charakteru. Pokyn D-348 tyto lhůty rozděluje takto: 1. ,,6 měsíců a) pro vydání rozhodnutí o odvolání dle ustanovení § 116 odst. 1 daňového řádu s výjimkou případů uvedených v bodu 2 písm. e), b) pro vydání rozhodnutí o povolení obnovy řízení nebo rozhodnutí o zamítnutí obnovy řízení dle ustanovení § 119 odst. 1 daňového řádu, c) pro vydání rozhodnutí ve věci obnovy řízení dle ustanovení § 120 daňového řádu, d) pro vydání rozhodnutí o závazném posouzení dle ustanovení § 132 odst. 1 daňového řádu za podmínek vymezených ve zvláštním zákoně, pokud zvláštní zákon nestanoví jinak, e) pro vydání rozhodnutí o prominutí daně nebo příslušenství daně dle ustanovení § 259 daňového řádu, pokud pravomoc k prominutí stanoví zákon, s výjimkou případů, ve kterých je oprávněn rozhodnout ministr financí. 2. 3 měsíce a) pro vydání rozhodnutí o delegaci místní příslušnosti dle ustanovení § 18 daňového řádu, b) pro vydání rozhodnutí o vyloučení úřední osoby dle ustanovení § 77 daňového řádu, 36

c) pro vydání rozhodnutí o odvolání dle ustanovení § 113 odst. 1 daňového řádu ve spojení s ustanovením § 116 odst. 3 daňového řádu, d) pro vydání rozhodnutí o odvolání dle ustanovení § 113 odst. 1 písm. a) a b) daňového řádu, e) pro vydání rozhodnutí o odvolání dle ustanovení § 116 odst. 1 daňového řádu proti rozhodnutím o atrakci dle ustanovení § 19 daňového řádu a o záznamní povinnosti dle ustanovení § 97 daňového řádu, f) pro vydání rozhodnutí o námitce dle ustanovení § 159 odst. 3 daňového řádu, g) pro vydání rozhodnutí o přijetí ručení třetí osoby dle ustanovení § 173 odst. 1 daňového řádu. 3. 30 dnů a) pro vydání rozhodnutí o navrácení lhůty v předešlý stav dle ustanovení § 37 odst. 2 daňového řádu, b) pro vydání rozhodnutí o vyslovení neúčinnosti doručení dle ustanovení § 48 odst. 3 daňového řádu, c) pro vydání rozhodnutí o opravě zřejmých nesprávností dle ustanovení § 104 odst. 1 daňového řádu, d) pro vydání rozhodnutí o prohlášení nicotnosti rozhodnutí dle ustanovení § 105 daňového řádu, e) pro vydání rozhodnutí o odvolání dle ustanovení § 113 odst. 1 písm. c) daňového řádu, f) pro vydání rozhodnutí o změně registrace, o zrušení registrace, o datu, kterým přechází místní příslušnost na nového správce daně dle ustanovení § 131 odst. 2 a 3 daňového řádu, g) pro vydání rozhodnutí o přijetí bankovní záruky dle ustanovení § 173 odst. 2 daňového řádu, h) pro vydání rozhodnutí o stanovení záloh dle ustanovení § 174 odst. 5 a 6 daňového řádu, i) pro vydání rozhodnutí o odložení daňové exekuce a o zastavení daňové exekuce dle ustanovení § 181 odst. 1 daňového řádu, j) pro vydání rozhodnutí o snížení výše částky, která má být sražena v příslušném výplatním období ze mzdy dlužníka dle ustanovení § 187 odst. 3 daňového řádu, 37

k) pro vydání rozhodnutí o žádosti o prodloužení lhůty k úhradě nejvyššího dražebního podání dle ustanovení § 226 odst. 1 daňového řádu, 1) pro vydání rozhodnutí o rozvrhu výtěžku dražby dle ustanovení § 230 odst. 1 daňového řádu, m) pro vydání rozhodnutí o stížnosti na postup plátce daně dle ustanovení § 237 odst. 4 daňového řádu, n) pro vydání rozhodnutí o potvrzení postavení právního nástupce dle ustanovení § 240 odst. 1 daňového řádu.“48 Tyto lhůty začínají běžet dnem podání daňového subjektu.

3.2.10 Zásada hospodárnosti a procesní ekonomie Zásada hospodárnosti a procesní ekonomie vyjadřuje povinnost postupovat tak, aby nikomu nevznikaly zbytečné náklady, a je-li to možné, určité postupy či řízení spojovat v jedno. Přitom nesmí být konání osob zúčastněných na správě daní v rozporu se zásadou zákonnosti. Zákon říká: „Správce daně postupuje tak, aby nikomu nevznikaly zbytečné náklady. Z důvodu hospodárnosti může konat správce daně úkony pro různá řízení společně. Ze spisu, popřípadě z rozhodnutí vydaného na základě těchto úkonů musí být zřejmé, ke které povinnosti a s jakým výsledkem byly úkony učiněny.“49 V některých případech může správce daně nebo odvolací orgán rozhodnout, za kým půjdou náklady daňového řízení. V rámci zásady hospodárnosti a pracovní ekonomie se uplatňuje termín plátcova pokladna. Zákon říká: „Má-li plátce daně organizační jednotku, kde dochází k výkonu povinností stanovených daňovým zákonem, zejména vybírání, srážení nebo zajištění daně, a kde jsou k tomu uloženy potřebné doklady, je tato organizační jednotka plátcovou pokladnou, pokud tak stanoví zákon.“50 Dle § 106 zákona 280/2009 Sb., konkrétně dle odstavce 3, se uvádí, že v některých případech se rozhodnutí o zastavení řízení nedoručuje, a tímto se zmenšují náklady na proces správy daně. ,,Dojde-li k zastavení řízení podle odstavce 1 písm. c), správce daně rozhodnutí

48

FINANČNÍ SPRÁVA. Přílohy. Pokyn D-348. [online]. [cit. 2015-04-16] dostupné z http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-zakony/Pokyn_D-348.pdf 49 § 7 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 50 § 21 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

38

nedoručuje a nelze vůči němu uplatnit opravné prostředky; to neplatí, pokud je ve věci více příjemců rozhodnutí. Za den doručení rozhodnutí se považuje den založení do spisu.“51

3.2.11 Zásada volného hodnocení důkazů „Správce daně při dokazování hodnotí důkazy podle své úvahy. Správce daně posuzuje každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti; přitom přihlíží ke všemu, co při správě daní vyšlo najevo.“52 Tato zásada využívá předpokladu věrohodnosti a upotřebitelnosti všech důkazů, které jsou brány při procesu správy daně v potaz. Povinnost dokazovaní je na straně správce i subjektu daně. Tuto situaci řeší § 92 daňového řádu. Odstavec 3 tohoto zákona vyjadřuje povinnost na straně subjektu: „Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních.“ § 92 odstavec 5 vyjadřuje povinnost na straně správce daně. ,,Správce daně prokazuje a) oznámení vlastních písemností, b) skutečnosti rozhodné pro užití právní domněnky nebo právní fikce, c) skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem, d) skutečnosti rozhodné pro posouzení skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti, e) skutečnosti rozhodné pro uplatnění následku za porušení povinnosti při správě daní.“ Během procesu dokazování správce daně zhodnotí, zdali je k dispozici dostatek důkazů, či je potřeba ještě shromáždit další či některé z nich upřesnit. Tato zásada neurčuje, kolik důkazního materiálu je v procesu potřeba, proto správce daně hodnotí tyto důkazy dle svého uvážení, které není v zákoně dále popsáno. Tímto uvážením je brán myšlenkový proces osoby správce daně. Při hodnocení důkazů se v daňovém procesu důkazům přiřazují dvě hodnoty a to hodnota pravdivosti a hodnota závažnosti důkazů. Hodnota pravdivosti spočívá v tom, že správce daně hodnotí důkazy podle toho, jestli se potvrdí jako pravdivé či nikoliv. Přitom zákon nijak nedefinuje, jakým způsobem budou tyto důkazy hodnoceny. Při hodnocení závažnosti důkazů zvažuje správce daně, jaké důkazy mají tzv. větší sílu a jsou pro proces 51 52

§ 106 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 8 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

39

správy daně důležitější a které méně. Po zhodnocení důležitosti důkazů správce určuje, o které důkazy se bude během procesu opírat a o které nikoliv. Zákon také neurčuje, které důkazní prostředky jsou tzv. neopomenutelné krom jedné výjimky a tou jsou veřejné listiny. Tím se rozumí listiny vydané orgány veřejné moci dle § 94 odst. 1: ,,Listina vydaná orgánem veřejné moci v mezích jeho pravomoci, jakož i listina, která je zákonem prohlášena za veřejnou, potvrzuje, že jde o prohlášení orgánu veřejné moci, který listinu vydal, a není-li dokázán opak, potvrzuje i pravdivost toho, co je v ní osvědčeno nebo potvrzeno.“ 53 Hodnocení důkazů správcem daně je odvislé přímo od charakteru osoby správce daně, ale nesmíme si toto hodnocení plést s jakousi libovůlí správce, je to pouze jeho pravomoc. Správce daně se musí zabývat všemi důkazy, které jsou mu předloženy. Až po důkladném posouzení se může vyjádřit k jejich důležitosti či pravdivosti, přitom nemusí v řízení použít všechny tyto subjektem dodané důkazy. Rozhodnutím o použití důkazů si musí být správce jist a také musí být připraven si svá tvrzení obhájit. O tom, že správce daně všechny důkazy zhodnotil, musí sepsat úřední záznam, který musí být uložen ve spisu příslušného případu, viz § 92, odst. 7:,, Správce daně po provedeném dokazování určí, které skutečnosti považuje za prokázané a které nikoliv a na základě kterých důkazních prostředků; o hodnocení důkazů sepíše úřední záznam, pokud se toto hodnocení neuvádí v jiné písemnosti založené ve spise.“ Pokud osoba správce daně nezhodnotí všechny důkazy, odmítne se některými důkazy zabývat či dokonce některé důkazní prostředky zatají, jedná se o nezákonné jednání správce daně. Pojem důkazní prostředky definuje zákon takto: ,,Jako důkazních prostředků lze užít všech podkladů, jimiž lze zjistit skutečný stav věci a ověřit skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně a které nejsou získány v rozporu s právním předpisem, a to i těch, které byly získány před zahájením řízení. Jde zejména o tvrzení daňového subjektu, listiny, znalecké posudky, svědecké výpovědi a ohledání věci.“54 Při získávání důkazů od svědka se bere v potaz i důvěryhodnost této osoby. V případě, prokazuje-li subjekt daně důkazy prostřednictvím znaleckého posudku, jedná se o neobvyklou situaci. Tento případ řešil Ústavní soud a jeho nález ze dne 30.4.2007, sp. zn. III. ÚS 299/06 říká: ,,Znalecký posudek je nutno hodnotit stejně pečlivě, jako každý jiný důkaz, ani on nepožívá žádné větší důkazní síly a musí být podrobován všestranné prověrce nejen právní korektnosti, ale též věcné správnosti. Hodnotit je třeba celý proces utváření znaleckého důkazu, včetně přípravy znaleckého zkoumání, opatřování podkladů pro znalce, průběh znaleckého zkoumání, 53 54

§ 94 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 93 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

40

věrohodnost teoretických východisek, jimiž znalec odůvodňuje své závěry, spolehlivost metod použitých znalcem a způsob vyvozování závěrů znalce.“ Důkazy lze ovšem hodnotit i jinak, než předpokládá daňový subjekt. Příkladem tohoto tvrzení je například § 147 odstavec 2 a 3 daňového řádu. Odstavec 2 říká: ,,Pokud se stanovená daň odchyluje od daně tvrzené daňovým subjektem, musí být rozdíl v rozhodnutí o stanovení daně odůvodněn.“55 V odstavci 3 tohoto paragrafu najdeme tvrzení: ,,Dojde-li ke stanovení daně z moci úřední, musí být rozhodnutí o stanovení daně odůvodněno.“56 Zásadou volného hodnocení důkazů se v tomto směru zabýval Nejvyšší správní soud a výsledkem je následující rozsudek ze dne 28.7.2008 č.j. 5 Afs 37/2008 – 71 a 5 Afs 5/2008 – 75: ,,Zásada volného hodnocení důkazů zakotvená v tomto ustanovení znamená, že správce daně není vázán žádnými formálními pravidly, jež by stanovily, jaká je důkazní síla jednotlivých důkazních prostředku, neznamená to však, že by závěry správce daně o skutkové stránce věci mohly být výsledkem libovůle. Naopak takové závěry musí vyplynout z racionálního myšlenkového procesu odpovídajícího požadavkům formální logiky, v jehož rámci bude důkladně posouzen každý z provedených důkazů jednotlivě a zároveň budou veškeré tyto důkazy posouzeny v jejich vzájemné souvislosti. Tato úvaha musí být v konečném rozhodnutí přezkoumatelným způsobem vyjádřena a také plně podléhá kognici správních soudů.“ Dále rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 9 Afs 7/2007 – 58: „Je nutno zdůraznit, že hodnocením důkazů není uvedení jejich výčtu a konstatování závěru. Jedná se o proces, kdy správce daně porovnává, které skutečnosti z jednotlivých důkazů vyplývají, jakým způsobem zapadají do příslušného zákonného rámce, jaké pochybnosti provedením důkazu vznikají a jaké jsou odstraněny.“

3.2.12 Zásada legitimního očekávání Zásada legitimního očekávání souvisí s rovným přístupem ke všem osobám zúčastněných na správě daně a je spjata se zásadou rovnosti, která byla již výše popsána. Dle zákona je definována takto: „Správce daně dbá na to, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly.“57 Tato zásada vyjadřuje, že je třeba v podobných případech postupovat stejně či obdobně a to nejen v rámci jednoho úřadu,

55

§ 147 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 147 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 57 § 8 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 56

41

ale i v celé soustavě finančních orgánů, aby nevznikaly nedůvodné rozdíly. Tento princip se nazývá princip vázanosti správního orgánu na vlastní praxi. Správce daně by měl vycházet nejen ze své praxe, ale měl by respektovat i metodiku nadřízeného orgánu. Proti tomu důvodné rozdíly existovat mohou. Pokud se správce daně odchýlí od zvyklostí při rozhodování, může tak učinit jen na základě judikatury Nejvyššího správního soudu či Ústavního soudu. Tyto rozsudky a nálezy se stávají závaznými. K této zásadě se váže například rozsudek Nejvyššího správního soudu č.j. 8 Afs 83/2007- 78: „Princip legitimního očekávání se ve formě základních zásad řízení promítá i do oblasti správního práva, třebaže nebývá v zákonných textech výslovně pojmenován. Lze jej však dovodit i ze základních zásad správního řízení a soudy ostatně v tomto smyslu již stabilně judikují. Není podstatné, že princip ochrany legitimního očekávání, stejně jako množství dalších právních zásad, mnohdy plynoucích už z klasické jurisprudence římské, není součástí

psaného

práva. Nejvyšší správní

soud

se

nemůže

stavět

na pozice deformovaně a zjednodušené chápané pozitivistické interpretace a přisvědčuje Ústavnímu soudu, který sám plenárním č. 30/1998

Sb.)

připomenul,

nálezem

(Pl. ÚS 33/97, publikováno

jako

že i v českém právu platí a je běžně aplikována řada

obecných právních principů, které nejsou výslovně obsaženy v právních předpisech. Nejvyšší správní soud nepochybuje o tom, že popsaný právní princip je třeba užít také pro činnost finančních orgánů v České republice. Proto soud ochrání účastníka, který poté, co finanční orgány a další správní orgány po léta jeho činnost nezpochybňovaly, v dobré víře očekává, že veškerou svoji činnost vykonává po právu.“ Pojem právní jistota se také váže k této zásadě. Jde o tzv. předvídatelnost daňového řízení, která předpokládá právě řešení obsahově podobných či stejných situací v daňovém řízení stejně či obdobně. Takto má být zajištěna spravedlnost ochrana právní jistoty subjektu daně. Pojmem právní jistoty se zabýval Ústavní soud a jeho nález ze dne 27.3.2003 IV. ÚS 690/01 zní: ,,Ke znakům právního státu a mezi jeho základní hodnoty patří neoddělitelně princip právní jistoty (čl. 1 odst. I Ústavy), jehož nepominutelným komponentem je nejen předvídatelnost práva, nýbrž i legitimní předvídatelnost postupu orgánů veřejné moci v souladu s právem a zákonem stanovenými požadavky. Tato předvídatelnost postupu orgánů veřejné moci je vyjádřením maximy, na základě níž se lze v demokratickém právním státě spolehnout na to, že ve své důvěře v platné právo nikdo, tj. fyzická či právnická osoba, nebude zklamán. Pouze takto předvídatelné chování naplňuje v praxi fungování materiálně chápaného demokratického právního státu a vylučuje prostor pro případnou svévoli. Obsah 42

citovaných ustanovení, totiž že státní moc lze uplatnit jen v případech, mezích a způsoby, které stanoví zákon, nelze totiž chápat jako volnou úvahu státních orgánů, zda tak učiní či nikoliv, ale naopak jako povinnost uplatňovat tuto moc (zákonem stanoveným způsobem) tam, kde je to nezbytné (k tomuto srov. nález ve věci sp. zn. IV. ÚS 488/01 ze dne 11.7.2002, Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 27, nález č. 85), neboť podřízení státní moci v obou těchto směrech svrchovanosti zákona tvoří základ právního státu.“ Správce daně může ovšem svou rozhodovací praxi změnit. Takto může činit jen do budoucna a ne zpětně. Daňový subjekt musí být s touto novou praxí správce daně dopředu srozuměn, jelikož se jedná o zásah do právní jistoty subjektu. Tyto změny jsou označovány jako legitimní změny. Změny dlouhodobé správní praxe se, za neměnného stavu právních předpisů, můžou stát jen na základně principiálních a závažných důvodů a s cílem chránit právo. Princip legitimního očekávání má význam hlavně ve správním uvážení, které jsem definovala již ve spojení s předchozí zásadou. Opět v případě správního uvážením nelze zneužít libovůli správce daně, i když má správce daně zákonnou volnost pro vlastní úvahu, jak rozhodnout. Proto je správní uvážení tzv. limitováno.

3.2.13 Zásada materiální pravdy „Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní.“58 Tato zásada byla popsána již Zákonem o správě daní a poplatků. Znamená, že důležitý je obsah úkonu osoby zúčastněné na správě daně, nikoliv její právní a formální podoba, tudíž že přednost má obsah před jeho formou. Toto tvrzení má oporu například ve věci daňového podání dle § 70 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb.: ,,Podání se posuzuje podle skutečného obsahu a bez ohledu na to, jak je označeno.“59 Právní úkony (právní jednání) musí obsahovat jisté náležitosti, aby působily právní následky. Mezi základní náležitosti patří osoby (patří sem i způsobilost osoby), vůle a její projev a náležitosti předmětu právního úkonu. Pokud není osoba způsobilá či nezletilá, je v tomto případě právní úkon neplatný. Náležitostí vůle musí být její vážnost, svoboda a případné prohlášení, že právní jednání nevzniklo v omylu či tísni. Obsahem právních úkonů jsou práva a povinnosti z těchto úkonů vyplívající. 58 59

§ 8 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 70 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

43

K zásadě materiální pravdy patří pojmy zákaz obcházení zákona a zákaz zneužití práva. Obcházení zákona a zneužití práva jsou dvě zcela odlišné skutečnosti, které popsal srovnávací rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10.11.2005, č.j. 1 Afs 107/2004 – 48. Zneužití práva je stav, kdy někdo prosazuje své subjektivní právo na úkor jiných či na úkor celé společnosti.

3.2.14 Zásada neveřejnosti a mlčenlivosti „Správa daní je neveřejná. Osoby zúčastněné na správě daní a úřední osoby jsou povinny za podmínek stanovených tímto nebo jiným zákonem zachovávat mlčenlivost o všem, co se v souvislosti se správou daní dozvěděly.“60 Tyto zásady dbají na právní ochranu před zneužitím osobních údajů osob zúčastněných na správě daně a proto je celý proces správy daně neveřejný a je nutno, aby tyto zásady byly dodržovány nejen správcem daně, ale všemi osobami zúčastněnými na správě daní. Tato tvrzení jsou zakotvena v § 52 – 55 daňového řádu. Subjekt daně může na vlastní žádost zprostit správce daně této mlčenlivosti. Ovšem když mluvíme o mlčenlivosti, týká se pouze citlivých a osobních informací subjektu či procesu správy, netýká se veřejných informací, které jsou jinak dostupné, myslíme tím například ve veřejných databázích, konkrétně třeba informační portál www.justice.cz, který shromažďuje informace o fyzických a právnických osobách a dává k dispozici i různé dokumenty. Na těchto stránkách můžeme také najít insolvenční rejstřík. Takových to podobných portálu najdeme mnoho. Porušení mlčenlivosti správce daně je přestupkem dle § 246 daňového řádu, který uvádí, že porušení mlčenlivosti je přestupkem a lze za něj uložit pokutu do výše 500.000,- Kč. Přestupek projednává správce daně, který je nadřízený správci daně, který tento přestupek učinil.

61

Daňový řád stanovuje kritéria, kdy se o porušení povinnosti mlčenlivosti nejedná.

Tyto kritéria najdeme v § 54 daňového řádu: ,, (1) Správce daně poskytne informace podle § 53 k účelu a v rozsahu vymezeném zákonem. O rozsahu poskytnutých informací pořídí správce

daně

podle

formy

poskytnutí

protokol

nebo

úřední

záznam.

(2) Správce daně může poskytovat informace podle § 53 postupem sjednaným v písemné dohodě uzavřené mezi správcem daně, který informace shromažďuje, a příslušným orgánem

60 61

§ 9 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 246 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

44

veřejné moci.“62 § 54 se odvolává na § 53, který určuje, v jakých situacích je správce daně povinnosti mlčenlivosti zproštěn. Jde o situace, kdy správce daně podává informace určitým institucím a za určitých podmínek. Například soudu, při vyšetřování trestné činnosti, při určování výše výživného na dítě, dále Ministerstvu financí, Nejvyššímu kontrolnímu úřadu, Českému statistickému úřadu, Komoře daňových poradců či Veřejnému ochránci práv. Povinnost mlčenlivosti ovšem nenese jen správce daně, ale za určitých okolností ji může nést i subjekt daně a to tehdy, když se během procesu správy daně seznámí i se skutečnostmi, které se týkají subjektu jiného. K zásadě mlčenlivosti se pojí § 255 daňového řádu, Zvláštní ustanovení o ochraně mlčenlivosti uložené poradci. Toto ustanovení vyjadřuje povinnost, vstoupí-li správce daně do prostor, kde se může dostat do styku s písemnostmi, na které se váže mlčenlivost dle jiného právního předpisu, musí být v přítomnosti toho poradce, na kterého se mlčenlivost vztahuje. V případě, že se správce daně chce s písemnostmi seznámit, může tak učinit pouze za přítomnosti a se souhlasem zástupce České advokátní komory. Další dva paragrafy upravují situaci, kdy zástupce České advokátní komory odmítne souhlas udělit. 63

3.2.15 Zásada oficiality a zásada vyhledávací „Správce daně soustavně zjišťuje předpoklady pro vznik nebo trvání povinností osob zúčastněných na správě daní a činí nezbytné úkony, aby tyto povinnosti byly splněny.“64 V drtivé většině reaguje správce daně na podnět, který plyne ze strany subjektu daně, například podání daňového přiznání. Zásada oficiality a zásada vyhledávací ale vyjadřuje jistou povinnost, že by správce daně měl zahajovat řízení i z vlastního podnětu. Například v situaci, kdy měl daňový subjekt nějak konat a nekonal, tudíž nesplnil svou povinnost, nebo správce daně zahájí daňovou kontrolu, jinak řečeno správce může takto jednat z moci úřední. Tato zásada má nejblíže k zásadě zákonnosti, jelikož vzhledem k tomu, že správce daně může sám vyhledávat a reagovat na nečinnost subjektů daně, zasluhuje se o naplnění cíle správy daní. Vyhledávací činnost jako taková je upravena v § 78 daňového řádu a vyjadřuje soulad se zásadou oficiality, která již byla výše popsána: ,,(1) Správce daně vyhledává

62

§ 54 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů § 255 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 64 § 9 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 63

45

důkazní prostředky a daňové subjekty a zjišťuje plnění jejich povinností při správě daní před zahájením řízení i v jeho průběhu. (2) Vyhledávací činnost provádí správce daně i bez součinnosti s daňovým subjektem. (3) V rámci vyhledávací činnosti správce daně a) ověřuje úplnost evidence či registrace daňových subjektů, b) zjišťuje údaje týkající se příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně, c) shromažďuje a zpracovává informace a využívá informační systémy v rozsahu podle § 9 odst. 3, d) opatřuje nezbytná vysvětlení, e) provádí místní šetření. (4) Správce daně, který není místně příslušný, může provádět místní šetření i bez dožádání.“65 ,,Je nutno konstatovat, že v plném rozsahu se zásada dispoziční uplatní pouze v některých dílčích řízení, jako např. u odvolání. Pro správu daní je však typická velmi omezená podoba dispoziční zásady při podávání tvrzení. Formálně je řízení zpravidla zahájeno dispozicí daňového subjektu, avšak daňový subjekt již nemá dále právo rozhodovat o průběhu řízení. Další pokračování v daňovém řízení již se děje většinou na podkladě zásady oficiality.“ 66

3.2.16 Zásada shromažďování údajů „Správce daně může shromažďovat osobní údaje a jiné údaje, jsou-li potřebné pro správu daní a to jen v rozsahu, který je nezbytný pro dosažení cíle správy daní.“67 Zákon o ochraně informací č. 101/2000 Sb. dohlíží na ochranu osobních údajů a je vázán i mezinárodními smlouvami. Zásada shromažďování říká správci daně hlavně to, v jakém rozsahu je tyto údaje nutné shromažďovat, jelikož výčet informací získaných správcem daně je veliký. Jde o osobní údaje osob, identifikační znaky osob právnických, majetkové a soukromé poměry osob zúčastněných na správě daní a další citlivé údaje. K této zásadě se velmi úzce vztahuje výše popsaná zásada mlčenlivosti a neveřejnosti. Vzhledem k zásadě součinnosti musí v určitých případech správce daně spolupracovat i s jinými orgány Finanční správy a to dle § 18 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě 65

§ 78 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 81 67 § 9 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 66

46

České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Ustanovení o poskytování údajů říká: (1) Ministerstvo a orgány finanční správy mohou v rozsahu potřebném pro plnění konkrétního úkolu při výkonu své působnosti žádat od správce evidence nebo jejího provozovatele poskytnutí údajů: a) ze základního registru obyvatel, b) z agendového informačního systému evidence obyvatel, c) z evidence občanů Evropské unie a evidence cizinců, d) z agendového informačního systému cizinců, e) z evidence občanských průkazů, f) z evidence cestovních dokladů, g) z centrálního registru silničních vozidel, h) z registru rodných čísel, i) z katastru nemovitostí, j) ze základního registru právnických osob, podnikajících fyzických osob a orgánů veřejné moci, k) z registru pojištěnců veřejného zdravotního pojištění, l) z registru pojištěnců důchodového pojištění, m) z registrů pojištěnců nemocenského pojištění, n) z registrů zaměstnavatelů. (2) Správce evidence nebo její provozovatel je povinen žádosti o poskytnutí údajů bez zbytečného odkladu vyhovět; poskytnutí údajů je bezúplatné. (3) Údaje se poskytují způsobem umožňujícím dálkový a nepřetržitý přístup; v případě evidence občanských průkazů a evidence cestovních dokladů lze údaje poskytnout pouze způsobem umožňujícím nepřetržitý přístup. Správce evidence nebo její provozovatel je povinen poskytnout též údaje o změně údajů. (4) Údaje, které jsou vedeny jako referenční údaje v základním registru obyvatel, se využijí z agendového informačního systému evidence obyvatel nebo agendového informačního systému cizinců, pouze pokud jsou ve tvaru předcházejícím současný stav. (5) Ustanoveními odstavců 1 až 4 není dotčena povinnost správce evidence nebo jejího provozovatele předávat ministerstvu a orgánům finanční správy údaje v rozsahu a za podmínek podle daňového řádu.

47

(6) Ministerstvo a orgány finanční správy zpracovávají a vzájemně si poskytují údaje získané pro účel výkonu působnosti orgánů finanční správy a výkonu působnosti ministerstva podle tohoto zákona.68

68

§ 18 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

48

4 Zhodnocení současné právní úpravy a její vliv na praxi finančních úřadů Současná právní úprava se řídí zákonem č. 280/2009 Sb., daňovým řádem, ve znění pozdějších předpisů. Tento právní předpis nahradil zákon O správě daní a poplatků. Daňový řád je vylepšen o některé zákony, jeho úprava je dle mého názoru přehlednější. Oproti předchozí úpravě se v novém daňovém řádu objevila i nová zásada a to zásada poučovací, která vyjadřuje povinnost správce daně poučovat daňové subjekty, což je pro laickou společnost určitě důležité. Subjekt, který má jen minimální praxi s orgány finanční správy, se v případném daňovém řízení nemusí vůbec orientovat a proto je tato povinnost určitě vítaná. Vezmeme si jako příklad žádost o ověřenou kopii daňového přiznání (viz Příloha č. 1). Tato žádost může být podána přímo na finančním úřadě, či ji můžeme poslat elektronicky. Pokud ji podáme přímo u správce daně, správce má na vyřízení sice lhůtu 30 dní, ale z mé zkušenosti jsou zaměstnanci vstřícní a jsou ochotni tuto kopii udělat na počkání. V tomto případě se uplatňují zásady rychlosti a vstřícnosti. Kopie stojí 15,- Kč jedna strana a její ověření 30,Kč, což dle mého názoru je částka, která subjekt daně nijak nezatíží. Je možno udělat kopii jen přiznání a přílohy lze vynechat, pokud je subjekt nepotřebuje k nějakému dalšímu dokazování. I v tomto jednoduchém procesu lze najít využití většiny ze zásad, které jsou v této práci popsány. Tudíž můžeme zhodnotit, že základní zásady správy daní jsou v praxi velmi patrné a každý, kdo se zúčastní procesu správy daní byť jen minimálně,

49

Závěr V této bakalářské práci jsem popsala a analyzovala základní zásady při správě daní, jejich prostředí a praktické příklady použití těchto zásad, které byly aplikovány například v nálezech Ústavního soudu či v rozsudkách Nejvyššího správního soudu. Při správě daní mají tyto zásady jistě svůj význam, zásady na sebe navazují, prolínají se a nesmějí být spolu v rozporu. Samotný proces správy je dle mého názoru složitý, komplikovaný a není jednoduché se v tomto procesu orientovat obzvláště pro laickou společnost a to i když se nějakým způsobem každý člověk někdy setká s touto problematikou či se stane součástí nějakého daňového řízení. Proto je nutné tento proces definovat pomocí zákonů, které jsou upraveny formou daňového řádu, zákonu č. 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Při výkladu těchto právních norem je použito mnoho judikatury, o kterou se tento zákon opírá a nesmíme opomenout ani to, že se Daňový řád prolíná i s jinou legislativou České republiky. Všechny zásady daňového řízení napomáhají k co možná nejméně problémovému naplnění cíle daní, jak jsem již zmínila v kapitole č. 1, a tím je správné zajištění a stanovení daně a zabezpečení její úhrady. Zásady při správě daní mají dle mého názoru veliký význam na samotném procesu správy daní, jejich charakter je v praxi velmi patrný a správce daně je musí dodržovat. Pokud se subjekt daně setká s opakem, daňový řád popisuje i cestu, jakou má stěžovatel jít, aby ochránil svá práva. Osobně si myslím z mé praxe, že ve většině tyto zásady dodržovány jsou. Některé z těchto zásad by se daly přirovnat i k pojmu dobrých mravů a to zejména zásada slušnosti a vstřícnosti. U těchto zásad nelze nijak přesně měřit vstřícnost a slušnost správce, tudíž je to vždycky přímo na osobě správce. V tomto případě se v praxi lze odvolat na tyto zásady pouze tehdy, kdy již správce se slušností a vstřícností nejedná. Zpracování této bakalářské práce bylo pro mne velkým přínosem, jelikož mne téma s daňovou problematikou obohatilo o další poznání, které využiji nejen v životě osobním, ale hlavně v životě pracovním. Myslím, že i se mi povedlo dosáhnout cíle této práce, kterým je popsat a analyzovat základní zásady daní a to z pohledu teorie, práva i praxe.

50

Seznam použité literatury 1. BAKEŠ, M., M. KARFÍKOVÁ, P. KOTÁB a H. MARKOVÁ, a kol.,2012. Finanční právo.Vyd. 6. Praha: C.H. Beck, 519 s. ISBN 978-80-7400-440-7 2. KOBÍK, Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ. Daňový řád: s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, 1189 s., sv. Daně. ISBN 978-80-7263-769-07. 3. KRATOCHVÍL, Jaroslav a Aleš ŠUSTR. Průvodce novým daňovým řádem s příklady, vzory a judikáty. Praha: Linde, 2011, 375 s. Praktická příručka. ISBN 978-80-7201831-4. 4. HORTOVÁ, Zuzana. Správa daní: podle zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu. Praha: Wolters Kluwer, 2010, XI, 160 s. ISBN 978-80-7357-578-6.

Bakalářské práce 1. PAVELKOVÁ Ivana. Zásady při správě daní a jejich aplikace. Praha. 2014. Bakalářská práce. Bankovní institut vysoká škola Praha, Katedra práva.

Zákony 1. ČESKO. Zákon

č. 500/2004 Sb., ze

pozdějších předpisů. In:

Sbírka

dne 24. 9. 2004, správní řád, ve znění zákonů

České

republiky.

2004,

částka 174. Dostupné z: http://www.psp.cz/sqw/sbirka.sqw?O=4&T=201 2. ČESKO. Zákon č. 280/2009 Sb., ze dne 3. 9. 2009, daňový řád, ve znění pozdějších

předpisů.

In: Sbírka zákonů České republiky. 2009,

částka

87.

Dostupné z: http://www.psp.cz/sqw/sbirka.sqw?o=5&t=685 3. ČESKO. Zákon č. 456/2011 Sb., ze dne 23. 12. 2011, o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2011, částka 157. Dostupné z: http://www.zakonyprolidi.cz/cs/2011-456 51

4. ČESKO. Usnesení předsednictva České národní rady o vyhlášení LISTINY ZÁKLADNÍCH

PRÁV A SVOBOD jako součásti ústavního pořádku České

republiky ze dne 16. 12. 1992. Ústavní zákon č. 2/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka

zákonů

České

republiky. 1993, částka 1.

Dostupné

z: http://zakony.centrum.cz/listina-zakladnich-prav-a-svobod

Internetové odkazy 1. Censitio s.r.o., Daňové

poradenství

[online].

2014

[cit.

2015-04-16].

Dostupné z: http://www.censitio.com/reseni/danove-rizeni 2. Daňaři online, portál daňových poradců a profesionálů. Wolterskluwer [online]. 2006 [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.danarionline.cz/archiv/ 3. Finanční

správa.

[online].

2015

[cit.

Dostupné

2015-04-16].

z:

www.financnisprava.cz 4. ČESKO. MINISTERSTVO VNITRA. MV:MINISTERSTVO VNITRA [online].MV, ©2015 [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.mvcr.cz/ 5. Nejvyšší

správní

soud.

[online].

2015

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz 6. Veřejný ochránce práv – ombudsman. 2015 [cit. 2015-04-20]. Dostupné z http://www.ochrance.cz/ 7. Právní

prostor.

[online].

2015

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z

http://www.pravniprostor.cz/ 8. Ústavní soud. [online]. 2015 [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://www.usoud.cz/ 9. Zákony

ČR.

Zákony

od

Centrum.cz

[online].

2015

[cit. 2015-04-16].

Dostupné z: http://zakony.centrum.cz/ 10. Zákony

online.

Podnikatel.cz

[online].

z: http://www.podnikatel.cz/zakony/

52

2015

[cit. 2015-04-16]. Dostupné

Judikatura 1. Nález Ústavního soudu ze dne 30. 4. 2007, sp. zn. III. ÚS 299/06 cit. [2015-04-16]. Dostupné z KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 64 2. Nález Ústavního soudu ze dne 27. 3. 2003 IV. ÚS 690/01. cit. [2015-04-16]. Dostupné z KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 69 3. Nález Ústavního soudu ze dne 16. 10. 2001 sp. zn. PI. ÚS 5/01. Ústavní soud [online]. 2001 [cit. 2015-04-16]. Dostupné z: http://nalus.usoud.cz/Search/GetText.aspx?sz=Pl-501 4. Nález Ústavního soudu ze dne 5. 11. 2002 sp. zn. II. ÚS 571/01. [cit. 2015-04-16]. KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 53 5. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 22. 2. 2007, č. j. 9 Afs 7/2007. Nejvyšší

správní

soud

[online].

2007

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2007/0007_9Afs_0700058A_prevedeno. pdf 6. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 17. 12. 2009, č. j. 7 Afs 111/2007. Nejvyšší

správní

soud

[online].

2009

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2007/0111_7Afs_0700_95971edc_89be _4f04_9f7e_811b39465716_prevedeno.pdf 7. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 13. 12. 2013, č. j. 5 Afs 845/201240.

Nejvyšší

správní

soud

[online].

2012

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2012/0084_5Afs_120_20140107134409 _prevedeno.pdf 8. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 17. 9. 2010, č. j. 5 Afs 15/2010. Nejvyšší

správní

soud

[online].

2010

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2010/0015_5Afs_1000_6e18eb7d_6ade_ 4de8_8e90_475caba967ba_prevedeno.pdf 9. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 23. 8. 2007, č. j. 8 Afs 105/200559.

Nejvyšší

správní

soud

[online]. 53

2008

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2005/0105_8Afs_0500059A_prevedeno. pdf 10. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně ze dne 11. 09. 2008, sp. zn. 1 Af 30/200849.

Nejvyšší

správní

soud

[online].

2009

[cit.

2015-04-16].

Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/main2col.aspx?cls=EvidencniListVety&evl_id=10252&menu=26 6 11. Rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně č.j. 1 As 51/2010-214 ze dne 13.10.2010. [cit. 2015-04-16] . Dostupné z KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 56 12. Rozsudek Nejvyššího správního soudu č.j. 2 Afs 88/2010-70 ze dne 22.4.2011[cit. 201504-16] . Dostupné z KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 58 13. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1.6.2010 č.j. 2 Afs 35/2009-124. Daňaři online

[online].

2010

cit.

[2015-04-16].

Dostupné

z

http://www.danarionline.cz/archiv/dokument/doc-d16849v19763-nad-judikaturou-kzahajeni-danove-kontroly/ 14. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28.7.2008 č.j. 5 Afs 37/2008 – 71 a 5 Afs 5/2008 – 75. Nejvyšší správní soud [online]. 2008 cit. [2015-04-16]. Dostupné z: http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2008/0005_5Afs_0800075A_prevedeno. pdf 15.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 122.2.2007, č. j. 9 Afs 7/2007 – 58 cit. [2015-04-16]. Dostupné z KOBÍK Jaroslav a Alena KOHOUTKOVÁ, Daňový řád s komentářem. Olomouc: Anag, 2013, s. 71

54

Seznam příloh 

č. 1 Žádost o ověřenou kopii daňového přiznání

55

Příloha č. 1

Žádost o ověřenou kopii daňového přiznání / žádost o opis vybraných položek z DP Správce daně (žádaný): Finančnímu úřadu pro / ……………………………………..

Specializovanému

finančnímu

úřadu:

Finanční úřad: ………………………………………. Adresa FÚ:

………………………………………….

Poplatník (žadatel): Jméno a příjmení: …………………………………………. Sídlo firmy:

……………………………………………..

IČO:

…………………………..

DIČ:

CZ………………………..

Věc: Žádost o ověřenou kopii daňového přiznání / žádost o opis vybraných položek z DP Žádám o vydání ověřené kopie daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2014. Příloha: ………………………………………….

V ……………………………………….. Dne: ……………….

.……………………………….. Poplatník (podpis a razítko)

1