Cestovní náhrady. JUDr. Marie Salačová

T É M A

http://pravniradce.ihned.cz/prirucka

P R Á V O – R U B R I K A

Cestovní náhrady JUDr. Marie Salačová

P R A K T I C K Á P Ř Í R U Č K A F Ó R U M P O R A D N A

PRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

M O N I T O R

1. Zásady a principy zákona . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . II 2. Účel a personální rozsah zákona . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . III 3. Definice základních pojmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . IV 4. Druhy poskytovaných náhrad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . V 5. Náhrady pro podnikatele . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . X 6. Zdaňování cestovních náhrad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . X

I

CESTOVNÍ NÁHRADY

P R A K T I C K Á

P Ř Í R U Č K A


T É M A

Aplikace zákona č. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách, ve znění pozdějších předpisů, převážně znamená uplatňování náhrad cestovních výdajů vůči zaměstnancům v pracovněprávních vztazích, ale nejen vůči zaměstnancům, nýbrž i osobám v jiných právních vztazích, tj. při použití smluvní volnosti. V případě, že by nešlo o zaměstnance, bylo by možné náhrady cestovních výdajů poskytovat pouze v rámci tzv. smluvní volnosti, což prakticky znamená na základě smluvního závazku, tj. konkrétní smlouvy uzavřené podle zvláštního předpisu, kterým nejčastěji bývá občanský zákoník a aplikace § 51 – Nepojmenované smlouvy. Zmíněným zvláštním předpisem, který založí právní podklad pro poskytování předmětných náhrad, může být i jiný předpis, např. obchodní zákoník, autorský zákon apod. Vždy by však mělo být poskytování náhrad výslovně sjednáno a nebo zahrnuto do sjednávané ceny za poskytovanou službu. Jde tedy skutečně o jiné než pracovněprávní vztahy. Jsou to nejčastěji obchodněprávní nebo občanskoprávní vztahy. V této souvislosti je třeba zdůraznit, že citovaný zákon o cestovních náhradách se přímo (podle svého personálního rozsahu stanoveného v § 1 odst. 1) vztahuje pouze na zaměstnance a lze jej v plném rozsahu a bez výjimky uplatňovat pouze vůči zaměstnancům. Na podnikatele-osoby samostatně výdělečně činné se vztahuje citovaný zákon o cestovních náhradách prostřednictvím platného zákona o daních z příjmů, tj. zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, tedy samozřejmě s nutností respektování odchylek a výjimek stanovených v tomto daňovém zákoně. Pokud se týká nároků na cestovní náhrady u podnikatele, jsou omezené § 24 odst. 2 písm. k) body 1 až 4 daňového zákona.

1. ZÁSADY A PRINCIPY ZÁKONA

M O N I T O R

P O R A D N A

F Ó R U M

Zákon o cestovních náhradách je „postavený“ na koncepci liberálního znění. Problém, který v této souvislosti vyvstává, spočívá v tom, že jeho zásady a principy nejsou přímo v zákoně uvedené a je nutné je z platného textu vyvodit, což nebývá mnohdy jednoduché. Základní zásady jsou významné proto, že bez jejich znalosti není možná správná aplikace zákona, a navíc všechny byly novelizací zákona v roce 1998 významně prohloubené a rozšířené. Jde o následující zásady: 1. Zásada zvýšené pravomoci a odpovědnosti zaměstnavatele, která prakticky znamená, že všechno, co není v zákoně přesně a přímo stanoveno, o tom rozhoduje, popř. stanovuje, výhradně sám zaměstnavatel právě v rámci zvýšené pravomoci a odpovědnosti; zaměstnanec není oprávněn svévolně jakékoliv rozhodnutí zaměstnavatele měnit a pokud tak učiní, přebírá automaticky veškerou odpovědnost za případné důsledky. 2. Zásada posílení kolektivního vyjednávání, která je nejvýrazněji vyjádřena v § 5 odst. 4 zákona. V něm je stanoveno, že pro zaměstnance, u nichž častá změna II

pracoviště vyplývá ze zvláštní povahy povolání, lze sjednat v kolektivní smlouvě odchylně od tohoto zákona podmínky pro poskytování stravného, popř. nižší denní sazby stravného při pracovní cestě. K tomu je třeba ještě připomenout, že v rámci tohoto ustanovení nelze krátit zákonné nároky zaměstnanců, tedy podle obecně platné právní úpravy, a není možné porušovat zákon o kolektivním vyjednávání. Prakticky to znamená, že zaměstnavatel může pouze u zmíněné kategorie zaměstnanců, v porovnání s obecnou zákonnou úpravou, limitovat a určit odchylné podmínky pro poskytování stravného a teprve na základě těchto odchylných podmínek má možnost stanovit nižší (nikoliv vyšší) sazby stravného. Takové rozhodnutí zaměstnavatele, aby však mohlo být uskutečněno a zavedeno do praxe, musí být dohodnuté v kolektivní smlouvě (nelze tak učinit ve vnitřním předpisu či jinak). V zaměstnavatelském subjektu musí tudíž působit odborové hnutí. Kolektivní vyjednávání lze realizovat i na základě dalších zákonných ustanovení jako např. § 5 odst. 2 a odst. 6, § 12 odst. 6 atd., avšak po alternativním výběru; to znamená, že v těchto ustanoveních je dána možnost kolektivního vyjednávání vedle dalších eventualit. 3. Zásada posílení smluvních vztahů, jež je výhodná pro zaměstnance, protože jim dává možnost prosadit si do písemné pracovní smlouvy v rámci jednání s potenciálním zaměstnavatelem své požadavky. Projevuje se tedy v podstatě při uzavírání a podpisu pracovních smluv. Prakticky to znamená, že má-li zaměstnanec zájem na nějaké skutečnosti v souvislosti s uzavíraným pracovním poměrem, musí se o ní dohodnout se zaměstnavatelem před uzavřením a podpisem pracovní smlouvy a musí samozřejmě trvat na tom, aby tato dohoda byla v plném rozsahu zapracována do obsahu písemné pracovní smlouvy. Nebude-li zaměstnanec postupovat zmíněným způsobem, musí bezpochyby vinu za případné následky z toho plynoucí připisovat jen sám sobě a své lehkovážnosti. Zaměstnavatel totiž již zaručuje svým zaměstnancům pouze základní práva (nikoliv veškerá práva, a to je podstatný rozdíl). Zaměstnanec má však možnost se bránit právě v rámci zásady posílení smluvních vztahů a cestou její realizace, a nepodepisovat pracovní smlouvu dříve, než její obsah bude plně a přesně formulovat a vyjadřovat jeho požadavky, za jakých je ochoten uzavřít pracovněprávní vztah. Formulace pracovní smlouvy je důležitá pro případné vymáhání ze strany zaměstnance nedodržování smluvených podmínek ze strany zaměstnavatele. V rámci aplikace zákona o cestovních náhradách je nesporně nejvýznamnější dohodnutí pravidelného pracoviště, protože to je rozhodující skutečnost, ze které se vždy vychází při posuzování a rozhodování o nárocích na jednotlivé druhy náhrad. 4. Zásada garance základních práv zaměstnanců, jejímž cílem bylo umožnit tržní chování podnikatelských subjektů v rámci nastoupení tržní ekonomiky, ale za garantování alespoň základních sociálních práv zaměstnanců. Zároveň je citelně omezována možnost PRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

CESTOVNÍ NÁHRADY

P Ř Í R U Č K A F Ó R U M P O R A D N A M O N I T O R


P R A K T I C K Á

Zákon o cestovních náhradách je koncipován jako zvláštní zákon na úseku pracovních podmínek, podle něhož se poskytují zaměstnancům náhrady cestovních a jiných výdajů, které jim vzniknou při plnění pracovních povinností. V § 1 odst. 1 je přesně stanoveno, že tento zákon upravuje poskytování náhrad výdajů při pracovních cestách, při jiných změnách místa výkonu práce, při přijetí do zaměstnání a při přidělení k výkonu práce v zahraničí. Tedy taxativně stanoví okruh právních úkonů, pro které je zákon určen. Dále norma výslovně stanoví, že právní úprava se vztahuje na: a) zaměstnance v pracovním poměru, b) členy družstev, u nichž je pracovní vztah podmínkou členství, c) zaměstnance činné na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, je-li to dohodnuto, d) fyzické osoby, o nichž to stanoví tento zákon. Do pr vní skupiny jsou zařazeni zaměstnanci v pracovním poměru s tím, že za zaměstnance v pracovním poměru se považuje podle tohoto ustanovení každý, kdo má platně uzavřený pracovní poměr ve smyslu příslušných ustanovení zákoníku práce.


2. ÚČEL A PERSONÁLNÍ ROZSAH ZÁKONA

Nerozhoduje přitom, zda jde o pracovní poměr založený pracovní smlouvou, volbou nebo jmenováním, nebo zda jde o pracovní poměr na dobu určitou či neurčitou nebo na stanovenou týdenní pracovní dobu nebo dobu kratší, nebo jde-li o vedlejší nebo souběžný pracovní poměr. Zaměstnancem v tomto smyslu může být i cizinec za předpokladu, že bude splňovat podmínky stanovené dalšími speciálními předpisy. Do druhé skupiny jsou zařazeni členové družstev, ale jen ti, u nichž je pracovní vztah podmínkou členství, což prakticky znamená souběžnou existenci pracovněprávního vztahu a členství. Tzn., že nebude-li člen družstva mít současně jako člen i uzavřený pracovněprávní vztah s družstvem, nelze na něho aplikovat předmětný zákon o cestovních náhradách a musejí být uplatňovány pouze družstevní předpisy. Do třetí skupiny jsou zařazeni zaměstnanci činní na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, je-li to dohodnuto. Jde o dohody o provedení práce a dohody o pracovní činnosti, tj. uzavírané podle příslušných ustanovení zákoníku práce, konkrétně podle § 232 a násl. zákoníku práce. Je tomu tak proto, že zákon o cestovních náhradách je pracovněprávní předpis vzhledem k tomu, že byl vydán v podstatě na základě § 131 zákoníku práce. V podstatě jde o to, že pokud zaměstnavatel uzavře se zaměstnancem majícím zájem o práci některou ze zmíněných dohod a souhlasí s tím, že tomuto zaměstnanci bude přiznávat a poskytovat náhrady cestovních výdajů, samozřejmě za předpokladu splnění zákonem stanovených podmínek, pak tato skutečnost musí být v dohodě výslovně a písemně uvedena. Ze zcela pochopitelných důvodů se vychází z předpokladu, že i tyto dohody budou uzavírány písemnou formou, především pro případné důkazní řízení. Významná novela předmětného zákona s účinností od 1. 7. 1998 ještě zpřísnila toto ustanovení spojitostí s § 2 odst. 3 poslední větou, kde je stanoveno, že má-li zaměstnanec na základě dohody o provedení práce vykonat pracovní úkol v místě mimo obec pobytu, může s ním zaměstnavatel v této dohodě (pouze v dohodě o provedení práce a nikoliv v dohodě o pracovní činnosti) sjednat, že mu poskytne i při cestě z obce pobytu do místa výkonu práce a zpět náhrady jako při pracovní cestě. Z toho vyplývá, že jestliže půjde o dohodu o pracovní činnosti a bude v ní dohodnuto podle § 1 odst. 1 písm. c) předmětného zákona poskytování náhrad cestovních výdajů, musí být automaticky dohodnuto i pravidelné pracoviště a dohodnuté náhrady cestovních výdajů je možné potom poskytovat jen při pracovních cestách mimo dohodnuté pravidelné pracoviště (u dohod o provedení práce se pravidelné pracoviště nesjednává). Změna vychází z logického rozlišení dohod o provedení práce (určených na činnosti krátkodobého charakteru) a dohod o pracovní činnosti (které jsou určeny na činnosti dlouhodobějšího charakteru a vlastně představují krátkodobý pracovní poměr). Do čtvr té skupiny jsou zařazené fyzické osoby, o nichž to stanoví tento zákon. Prakticky jde o za-

T É M A

ovlivňovat tuto oblast ze strany státu. Kdyby neplatila tato zásada, nebyla by jistota, že by se někteří zaměstnavatelé nepokusili nebo nesnažili nepřiznávat zaměstnancům ani tato základní práva, a zřejmě by měli tendenci odstupovat od sociálních práv zaměstnanců vůbec. Základní principy zákona o cestovních náhradách: 1. Jednotný princip poskytování náhrad cestovních výdajů při tuzemských i zahraničních pracovních cestách. 2. Možnost paušalizace náhrad cestovních výdajů jak při tuzemských, tak i zahraničních pracovních cestách. 3. Poskytování náhrad cestovních výdajů při splnění zákonem stanovených podmínek při všech pracovních cestách, přičemž za pracovní cestu se pro účely tohoto zákona považuje každá cesta, na kterou je zaměstnanec vyslán svým zaměstnavatelem za účelem plnění pracovních úkolů nebo pracovních povinností mimo pravidelné pracoviště (které musí být formulováno a vymezeno jako území maximálně jedné obce nebo konkrétní adresné místo). 4. Každá pracovní cesta se posuzuje zvlášť a samostatně a každý kalendářní den se posuzuje samostatně. 5. Podle této platné právní úpravy se hradí zaměstnancům při pracovních cestách pouze prokázaný výdaj za ubytování. 6. Zaměstnavatel nemůže hradit zaměstnancům ani částečně ani plně jejich výdaje za cesty do práce a zpět (samozřejmě se zahrnutím do daňově uznatelných nákladů).

III

CESTOVNÍ NÁHRADY


T É M A

městnance, kteří budou realizovat výkon práce na základě dohod o vzájemné výměně zaměstnanců (reciproční výměny). Žádné jiné zaměstnance nelze do této skupiny zařazovat. Pro úplnost dodávám, že na podnikatele se vztahuje zákon o cestovních náhradách prostřednictvím zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, to znamená s odchylkami a výjimkami stanovenými tímto zákonem.

3. DEFINICE ZÁKLADNÍCH POJMŮ

M O N I T O R

P O R A D N A

F Ó R U M

P R A K T I C K Á

P Ř Í R U Č K A

Definice základních pojmů upravuje § 2 zákona o cestovních náhradách. Z nich jsou nejdůležitější definice pracovní cesty a definice pravidelného pracoviště. Pracovní cestou se pro účely tohoto zákona rozumí doba od nástupu zaměstnance na cestu k výkonu práce do jiného místa, než je jeho pravidelné pracoviště včetně výkonu práce v tomto místě, do návratu zaměstnance z této cesty. Zahraniční pracovní cestou se pak rozumí doba pracovní cesty podle předchozí věty z České republiky do zahraničí, ze zahraničí do České republiky a doba pracovní cesty v zahraničí. Z toho plyne stručný závěr, že pracovní cestou se rozumí každá cesta, na kterou je zaměstnanec vyslán svým zaměstnavatelem za účelem plnění pracovních úkolů či povinností mimo pravidelné pracoviště (není vyloučena ani obec pravidelného pracoviště, ani obec pobytu zaměstnance). Podmínky pracovní cesty určuje výhradně zaměstnavatel podle § 3 zákona. Pravidelným pracovištěm se pro účely zákona o cestovních náhradách rozumí místo dohodnuté se zaměstnancem a není-li takové místo dohodnuto, je pravidelným pracovištěm místo výkonu práce sjednané v pracovní smlouvě. Dále je stanoveno, že u zaměstnanců, u nichž častá změna pracoviště vyplývá ze zvláštní povahy povolání, je možné jako pravidelné pracoviště dohodnout i místo pobytu. Zmíněné ustanovení je nutné chápat tak, že jako pravidelné pracoviště může být dohodnuta maximálně jedna obec či město (tím se rozumí katastrální území), nebo místo na určité adrese (tím se rozumí dílna či kancelář, provozovna na určité adrese). Pouze u zaměstnanců, kteří často mění pracoviště, protože si to vyžaduje charakter jejich povolání či profese, je zákonem povoleno dohodnout jako pravidelné pracoviště místo pobytu zaměstnance. Jde nejčastěji např. o montér y, stavaře, geodety, poštovní doručovatele, dealer y apod. Každý jiný způsob určení a v ymezení pravidelného pracoviště je v rozporu s platnou právní úpravou. Pro úplnost je třeba ještě uvést, že pokud bude mít zaměstnanec sjednané v pracovní smlouvě pouze „místo výkonu práce“ (bez pravidelného pracoviště) a ještě k tomu jako území širší než jedna obec, pak podle stanoviska legislativního odboru ministerstva práce a sociálních věcí nemůže zaměstnanec pobírat cestovní náhrady na celém území vyjádřeném sjednaným „místem výkonu práce“, i když je to v rozporu se zákonem o cestovních náhradách, a nárok na cestovIV

ní náhrady a sjednání pravidelného pracoviště ve správné podobě si musí vymoci soudní cestou ve smyslu § 207 zákoníku práce. V tomto ustanovení je totiž jednoznačně stanoveno, že spor y mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem o nároky z pracovního poměru projednávají a rozhodují soudy. Současně je třeba dodat, že pravidelné pracoviště může být určeno i jako synonymum místa výkonu práce, přesněji řečeno není to vyloučeno, pokud místem výkonu práce bude jedna obec či místo vymezené přesněji. Bude-li ale jako místo výkonu práce uvedeno území širší než jedna obec, pak musí být zároveň přesně určeno a formulováno pravidelné pracoviště. Navíc u zaměstnanců, u nichž častá změna pracoviště vyplývá ze zvláštní povahy povolání, je možné jako pravidelné pracoviště dohodnout i místo pobytu, tzn. adresu skutečného pobytu zaměstnance, kde je hlášen k trvalému pobytu podle příslušných předpisů ministerstva vnitra apod. Samozřejmě, bude-li jako pravidelné pracoviště dohodnuto místo pobytu zaměstnance, musí si zaměstnavatel uvědomit, že jakmile vyjde zaměstnanec z domova, je na pracovní cestě a vzniká mu nárok na poskytování všech náhrad cestovních výdajů podle předmětného zákona při splnění všech v něm stanovených podmínek. Pro upřesnění je praktické připomenout, že nelze připustit sjednávání pravidelného pracoviště tak, že by to bylo území širší než jedna obec, protože by nebylo možné rozhodnout o nárocích zaměstnanců na náhrady cestovních výdajů, přesněji řečeno, na takovém dohodnutém prostoru by jim nikdy nevznikl nárok na předmětné náhrady, protože by byli na pravidelném pracovišti a ne na pracovní cestě. Komplikace v nejasnosti sjednání pravidelného pracoviště zpravidla vycházejí z nevhodné spojitosti s § 29 zákoníku práce, k níž obvykle dochází vzhledem k definici pravidelného pracoviště, a to pojmu „místo výkonu práce“. Je třeba si uvědomit, že § 29 zákoníku práce stanovuje pouze tzv. podstatné náležitosti pracovní smlouvy, bez nichž je pracovní smlouva neplatná, a ty jsou tři: druh práce, na kter ý je zaměstnanec přijímán, místo výkonu práce (obec a organizační jednotka nebo jinak určené místo) a den nástupu do práce. S ohledem na skutečnost, že zákon o cestovních náhradách je nesporně lex specialis, má přednost před zákoníkem práce a musí tudíž platit především podmínky zákona o cestovních náhradách. Z toho tedy vyplývá, že „místo výkonu práce“ sjednané v pracovní smlouvě může alternovat pravidelné pracoviště pro účely zákona o cestovních náhradách jedině tehdy, pokud bude sjednáno současně v souladu s požadavky platnými podle zákona o cestovních náhradách. Pokud by nebyly požadavky zákona o cestovních náhradách splněny, muselo by být pravidelné pracoviště skutečně přesně formulováno vedle „místa výkonu práce“, aby bylo možné aplikovat zákon o cestovních náhradách a rozhodnout o přiznání a poskytování náhrad cestovních výdajů při pracovPRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

CESTOVNÍ NÁHRADY

4. DRUHY POSKYTOVANÝCH NÁHRAD

NÁROKOVÉ DRUHY NÁHRAD Náhrada prokázaných jízdních výdajů Pojem „jízdní výdaje“, ani podmínky a okolnosti pro poskytování jejich náhrady, není v zákoně blíže upraven. Z toho je třeba pochopit, že se jimi rozumějí veškeré výdaje za dopravu, tzn. výdaje za jízdenky, letenk y, lehátka nebo lůžka, výdaje za použití taxi (někdy bývá nesprávně tento výdaj posuzován jako nutný vedlejší výdaj), za místní hromadnou dopravu atd., přičemž je nutné vždy vycházet ze způsobu dopravy určeného zaměstnavatelem. Na rozdíl od zrušené úpravy nejsou platným zákonem upraveny podmínky nároků na úhradu jízdy první či druhou vozovou třídou ve vlaku, stejně tak, lze-li použít r ychlík a jaký, či nikoliv, a je tedy nutné opět vycházet z podmínek určených zaměstnavatelem, popř. z dalších bližších podmínek upravených v kolektivní smlouvě. Současně je nutné a praktické zdůraznit, že všechny doklady jízdních výdajů musejí mít příslušné datum, tj. skutečné datum konání pracovní cesty, jak bylo určeno zaměstnavatelem.

P R A K T I C K Á P Ř Í R U Č K A

Náhrada prokázaných výdajů za ubytování Ani pojem „výdaje za ubytování“ (dříve nocležné) a podmínky pro poskytování jejich náhrady zákon blíže neupravuje. Je proto třeba vycházet z konkrétních podmínek pracovní cesty, které zaměstnavatel zaměstnanci určil. Zabezpečí-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatné ubytování, nevzniknou zaměstnanci žádné výdaje za ubytování a nepřísluší mu tedy ani žádná náhrada. Pokud zaměstnavatel bezplatné ubytování nezajistí, může zaměstnanci určit v podmínkách pracovní cesty jiný způsob ubytování, zejména s ohledem na cenové relace, ovšem pak je vhodné a účelné upravit postup pro případ, kdy zaměstnanec např. cenově omezené ubytování nemůže v konkrétním místě získat. Z toho je zřejmé, že ubytuje-li se zaměstnanec při pracovní cestě u příbuzných nebo přátel, nemůže požadovat proplacení žádného výdaje za ubytování, protože nepředloží doklad za ubytování s příslušnými náležitostmi. Stručně lze shrnout, že podle platného zákona o cestovních náhradách lze poskytovat náhradu za ubytování při pracovní cestě pouze a jedině na základě do-

F Ó R U M P O R A D N A M O N I T O R



Pokud se týká jednotlivých druhů poskytovaných náhrad. zákon v § 1 odst. 1 přesně stanoví, že upravuje poskytování náhrad výdajů při pracovních cestách, při jiných změnách místa výkonu práce, při přijetí do zaměstnání a při přidělení k výkonu práce v zahraničí. Při vyjmenovaných právních úkonech nelze vyloučit, že zaměstnancům vzniknou určité náklady v souvislosti s plněním pracovních úkolů uložených zaměstnavatelem. Současně je zřejmé, že nelze spravedlivě požadovat od zaměstnanců, aby tyto náklady hradili ze svých prostředků, a je tedy nutné zajistit ochranu jejich oprávněných zájmů. Prakticky to znamená zabezpečit určitou úhradu výdajů vzniklých v souvislosti s uvedenými úkony. Obdobně bude postupováno při posuzování nároků na náhrady cestovních výdajů při pracovních cestách podnikatelů. Pozor však na velmi důležitou a rozhodující okolnost či podmínku: pokud si podnikatel bude chtít výdaje, které mu vzniknou v souvislosti s jakoukoliv vykonanou cestou, zahrnout ve svém účetnictví pro podnikání do daňově uznatelných nákladů, musí případné finanční a daňové kontrole prokázat, že předmětné výdaje mu vznikly při pracovní cestě a nikoliv při soukromé cestě, tedy při takové cestě, která má příčinnou souvislost s jeho legálně povolenou podnikatelskou činností. Důkazní břemeno je vždy na podnikateli. Při takových cestách si pak i podnikatel může přiznávat náhrady cestovních výdajů podle zákona o cestovních náhradách s omezeními stanovenými v § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 až 4 zákona o daních z příjmů. Zákon o cestovních náhradách přiznává zaměstnancům při splnění zákonem stanovených podmínek jednak obligatorní (povinně přiznávané, nárokové) náhrady, jednak fakultativní (dobrovolně přiznávané) náhrady. Nárokové náhrady stanoví § 4 zákona, kde je stanoveno, že zaměstnanci vyslanému na pracovní cestu přísluší: a) náhrada prokázaných jízdních výdajů, b) náhrada prokázaných výdajů za ubytování, c) stravné, za podmínek dále stanovených, d) náhrada prokázaných nutných vedlejších výdajů, a e) náhrada prokázaných jízdních výdajů za cesty k návštěvě rodiny do místa tr valého bydliště nebo mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem předem dohodnutého pobytu rodiny, trvá-li pracovní cesta více než sedm po sobě následujících kalendářních dnů, a to každý týden, není-li v kolektivní smlouvě, popř. v pracovní nebo jiné písemné dohodě se zaměstnancem dohodnuta tato náhrada za delší dobu, nejdéle však za jeden měsíc (poslední jmenovaná náhrada se týká pouze tuzemských pracovních cest). Z jednotlivých ustanovení zákona pak vyplývá sedm druhů fakultativních náhrad, kterými jsou:

a) náhrady při přijetí do zaměstnání, b) náhrady při přeložení zaměstnance na jeho žádost, c) náhrady prokázaných stěhovacích výdajů, d) náhrady za použití soukromého silničního motorového vozidla ve výši odpovídající ceně jízdenky hromadného dopravního prostředku dálkové dopravy, e) náhrady prokázaných jízdních, ubytovacích a nutných vedlejších výdajů rodinného příslušníka, kter ý cestuje se zaměstnancem přiděleným k výkonu práce v zahraničí, f) kapesné při zahraničních pracovních cestách, g) náhrada za cesty k návštěvě rodiny při zahraničních pracovních cestách.

T É M A

ních cestách (tedy pro tento účel není možné připustit formulaci pravidelného pracoviště jako území širšího než jedna obec).

V

CESTOVNÍ NÁHRADY


T É M A

loženého dokladu, tj. hotelového účtu nebo dokladu ze soukromého ubytovacího zařízení z tuzemska i ze zahraničí za předpokladu, že tento doklad bude obsahovat minimálně základní náležitosti účetního dokladu podle platných předpisů o účetnictví.

M O N I T O R

P O R A D N A

F Ó R U M

P R A K T I C K Á

P Ř Í R U Č K A

Stravné Stravné představuje náhradu výdajů za stravování. Nutno konstatovat, že ani pojem „stravné“ zákon blíže nespecifikuje. Je nutné vycházet z toho, že jde o náhradu za stravování zaměstnance na pracovní cestě a konkrétní sazby stravného. Podmínky pro jeho poskytování při tuzemských pracovních cestách upravuje § 5 zákona a podmínky a způsob určení výše stravného při zahraničních pracovních cestách § 12 v souvislosti s § 21 téhož zákona. Pro rok 2004 platí, že za každý kalendářní den tuzemské pracovní cesty přísluší zaměstnanci stravné, které činí (podle vyhlášky č. 449/2003 Sb.): a) 58 až 69 korun, tr vá-li pracovní cesta pět až 12 hodin, b) 88 až 106 korun, tr vá-li pracovní cesta déle než 12 hodin, nejvýše však 18 hodin, c) 138 až 165 korun, tr vá-li pracovní cesta déle než 18 hodin. Stanovením sazeb stravného při tuzemských pracovních cestách v daném rozpětí se umožňuje subjektům povinným k jeho výplatě, aby sjednaly v kolektivních smlouvách nebo vymezily vnitřními předpisy, popř. sjednaly v pracovní smlouvě výši stravného diferencovaně v závislosti na podmínkách pracovní cesty a na jejích cílech (např. funkci zaměstnance, náročnosti pracovního úkolu apod.). Současně, v souladu s tím, že se sazby stravného přizpůsobují cenovému vývoji pouze jedenkrát ročně, vždy k 1. lednu každého kalendářního roku, se stanovením sazeb v rozpětí umožňuje zaměstnavatelům též určit konkrétní výši stravného v závislosti na růstu cen, k němuž došlo v průběhu kalendářního roku. V návaznosti na § 5 odst. 1 je pak v § 5 odst. 2 zákona stanoveno, že výši stravného určuje zaměstnavatel zaměstnanci před vysláním na pracovní cestu v rámci stanoveného rozpětí. Tuto výši může zaměstnavatel sjednat v kolektivní smlouvě nebo stanovit ve vnitřním předpisu, popř. sjednat v pracovní smlouvě. Zaměstnanci přísluší stravné nejméně ve výši spodní hranice rozpětí. Z toho je zřejmé, že nesjedná-li zaměstnavatel výši stravného v kolektivní smlouvě, nebo ji nevymezí ve vnitřním předpisu, popř. nesjedná v pracovní smlouvě, stanoví se mu přímo v zákoně povinnost určit zaměstnanci výši stravného před vysláním na pracovní cestu. Jestliže zaměstnavatel tuto povinnost nesplní, a tím poruší pracovněprávní předpis, garantuje zákon zaměstnanci nárok na stravné ve výši spodní hranice rozpětí. Tím je markantně vyjádřena zásada garance základních práv zaměstnanců. V dalším ustanovení je určeno, že znemožní-li zaměstnavatel vysláním na pracovní cestu, která tr vá méně než pět hodin, zaměstnanci stravovat se obvyVI

klým způsobem, může mu poskytnout (ale nemusí) stravné až do výše 58 korun. Je asi bez jakýchkoliv pochybností jasné, že se tím rozumějí pracovní cesty v místě pravidelného pracoviště, bude-li mít zaměstnanec samozřejmě příslušným způsobem sjednané pravidelné pracoviště. V § 5 odst. 4 zákona je pak stanoveno, že pro zaměstnance, u nichž častá změna pracoviště vyplývá ze zvláštní povahy povolání, lze sjednat v kolektivní smlouvě odchylně od tohoto zákona podmínky pro poskytování stravného, popř. nižší denní sazby stravného při pracovní cestě. Zákon tedy ponechává možnost sjednat jiné podmínky pro poskytování stravného a následně nižší denní sazby stravného oproti obecné zákonné úpravě. V této souvislosti je třeba mimořádně zdůraznit, že chce-li zaměstnavatel sjednávat nižší sazby stravného, musí nejdříve sjednat v kolektivní smlouvě odchylné podmínky pro poskytování stravného a teprve na základě sjednaných odchylných podmínek může sjednávat nižší sazby stravného. P ro úplnost je třeba také zdůraznit, že zmíněnou odchylnou úpravu lze ujednat pouze u zmíněné kategorie zaměstnanců a pouze v kolektivní smlouvě, nelze ji proto stanovit jednostranným aktem zaměstnavatele. V posledních dvou odstavcích předmětného zákonného ustanovení je pak korigován souběh poskytování stravného při zajištění bezplatného stravování zaměstnanci zaměstnavatelem v plném, nebo jen částečném rozsahu. Podle platné právní úpravy tedy platí, že zabezpečí-li zaměstnavatel zaměstnanci na pracovní cestě plně bezplatné stravování, stravné neposkytuje a zabezpečí-li bezplatné stravování částečně, stravné úměrně krátí (musí krátit), a to nejméně o 20 a nejvýše o 40 procent z určené výše stravného za každé bezplatně poskytnuté jídlo, které má charakter snídaně, oběda nebo večeře. V této souvislosti je třeba podotknout, že podle stanoviska ministerstva práce a sociálních věcí je třeba procentuální krácení stanovit tak, aby pro celodenní bezplatné stravování činilo sto procent. Dále je stanoveno, že míru krácení stravného oznámí zaměstnavatel zaměstnanci před vysláním na pracovní cestu. Míru krácení může zaměstnavatel též sjednat v kolektivní smlouvě nebo stanovit ve vnitřním předpisu, popř. sjednat v pracovní smlouvě. Pro praktickou aplikaci to znamená, že v případě zajištění plného bezplatného stravování jsou všechna tři obvyklá denní jídla hrazena přímo zaměstnavatelem a zaměstnanec nesmí přispět ani sebemenší částkou, protože kdyby tak učinil, nemohlo by již jít o zabezpečené celodenní bezplatné stravování zaměstnavatelem, neboť by část hradil sám zaměstnanec. Stravné se v takovém případě neposkytuje a toto je ustanovení kategorické a kogentní. Platí totiž alternace: buď stravné, bezplatné celodenní stravování nebo kombinace obojího. To platí i tehdy, zajistí-li zaměstnavatel celodenní bezplatné stravování v nižší částce než je stanovené PRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

CESTOVNÍ NÁHRADY

P R Á V O – R U B R I K A P R A K T I C K Á P Ř Í R U Č K A F Ó R U M P O R A D N A M O N I T O R


telem poskytováno, zákonné ustanovení v § 12 odst. 1 zakládá nárok zaměstnance na stravné v cizí měně stanovené ministerstvem financí. Současně však poslední novelou s účinností od 29. února 2000 bylo přistoupeno k zásadní změně v tom, že výši stravného v cizí měně určí zaměstnavatel ze základní sazby stravného stanovené pro stát, ve kterém zaměstnanec stráví v kalendářním dni nejvíce času. V § 12 odst. 4 zákona je nově výslovně stanoveno, že stravné v cizí měně ve výši základní sazby stravného v cizí měně přísluší zaměstnanci, pokud doba zahraniční pracovní cesty strávená mimo území České republiky tr vá v kalendářním dni déle než 12 hodin. Stanoví se také, že tr vá-li tato doba 12 a méně hodin, přísluší zaměstnanci stravné v cizí měně ve výši, která se určí násobkem dvanáctiny poloviční výše základní sazby stravného v cizí měně a počtu celých hodin zahraniční pracovní cesty strávených mimo území ČR s tím, že za dobu zahraniční pracovní cesty strávenou mimo území České republiky, která trvá méně než jednu hodinu, stravné v cizí měně nepřísluší. Podle § 10 zákona se na zahraniční pracovní cesty vztahuje úprava stanovená v § 2 až § 9, pokud zákon dále nestanoví jinak. V této souvislosti připomínám, že poslední novela zákona o cestovních náhradách, provedená zákonem č. 36/2000 Sb., s účinností dnem 29. února 2000, změnila plně text § 12 odst. 1 a odst. 4, § 21 odst. 2 a odst. 5 a doplnila text § 15 odst. 2 o poslední větu. Zkráceně lze říci, že celá novela se vztahuje ke způsobu poskytování zálohy na zahraniční pracovní cesty a způsobu vyúčtování zahraničních pracovních cest. V § 21 odst. 2 a odst. 5 zákona o cestovních náhradách je stanoveno, že zaměstnavatel je povinen poskytnout zaměstnanci při zahraniční pracovní cestě zálohu v cizí měně v rozsahu a výši podle předpokládané doby tr vání a podmínek zahraniční pracovní cesty s tím, že zálohu v cizí měně nebo její část může zaměstnavatel po dohodě se zaměstnancem poskytnout též cestovním šekem nebo zapůjčením platební karty zaměstnavatele. Dále je současně stanoveno, že zaměstnavatel se může se zaměstnancem dohodnout na poskytnutí zálohy na stravné v cizí měně i v jiné měně než stanovené vyhláškou ministerstva financí (§ 12 odst. 2) pro příslušný stát, je-li k této měně v kurzovním lístku České národní banky vyhlašován kurz devizového trhu nebo přepočítací poměr. Při určení výše stravného v dohodnuté měně se zjistí korunová hodnota stravného ve stanovené měně, která se přepočítá na dohodnutou měnu. P ro určení korunové hodnoty stravného a částky stravného v dohodnuté měně se použijí kurzy devizového trhu a přepočítací poměry vyhlášené ČNB a platné v den určení výše zálohy. Pro úplnost je třeba dodat, že zmíněnou „jinou měnou“ je akceptována na základě rozhodnutí ministerstva práce a sociálních věcí i česká měna, i když není uvedena v kurzovním lístku ČNB (pozor však na to, že ta platí pouze pro zálohu na stravné, popř. kapesné).

T É M A

stravné na kalendářní den. Zaměstnavatel již tedy nedoplácí zaměstnanci rozdíl mezi nárokem na stravné (kdyby nebylo zajištěno celodenní bezplatné stravování) a hodnotou celodenní stravy. Zabezpečí-li však zaměstnavatel bezplatné stravování jen částečně, tzn. jen některé z obvyklých denních jídel, má povinnost stravné úměrně krátit, a to již zákonem stanoveným způsobem. Podmínky pro poskytování stravného při zahraniční pracovní cestě a jeho výši upravuje § 12 v souvislosti s § 21 odst. 2 a odst. 5 zákona o cestovních náhradách. Od 1. 7. 1998 opět platí jednotné sazby stravného pro rozpočtové a příspěvkové organizace a podnikatelskou sféru. Z § 12 odst. 1 je zřejmé, že základní sazby stravného při zahraničních pracovních cestách se stanoví pevnou částkou v příslušné cizí měně pro všechny typy zaměstnavatelů. Současně je však třeba dodat, že v odst. 5 a 6 je přesně vymezen ještě postup pro určování výše stravného v rozpočtových a příspěvkových organizacích a u ostatních zaměstnavatelů za určitých blíže specifikovaných podmínek. Jde konkrétně o to, že se svěřila do pravomoci: a) u zaměstnavatele, kterým je rozpočtová nebo příspěvková organizace, zvýšení základní denní sazby stravného pro vedoucí zaměstnance, kteří jsou statutárními orgány organizace, a vedoucí zaměstnance v jejich přímé řídící působnosti až o 15 procent, b) u ostatních zaměstnavatelů (tedy podnikatelské sféry) – jednak snížení základní denní sazby stravného až o 25 procent, bude-li snížení sjednáno v kolektivní smlouvě nebo stanoveno ve vnitřním předpisu, popř. sjednáno v pracovní smlouvě, – jednak snížení základní denní sazby stravného až o 50 procent, jde-li o členy posádek plavidel vnitrozemské plavby a tuto možnost sjednají v kolektivní smlouvě nebo v pracovní smlouvě (odkaz na zákon č. 114/1995 Sb.). Základní sazby stravného při zahraničních pracovních cestách se stanovují a jejich změny provádějí v závislosti na výši spotřebitelských cen jídel a nealkoholických nápojů ve veřejných stravovacích zařízeních vyhláškou ministerstva financí vydanou na základě návrhu ministerstva zahraničních věcí vypracovaného podle pohybu cen jídel a nealkoholických nápojů ve veřejných stravovacích zařízeních a s využitím statistických údajů Mezinárodního měnového fondu, Světové banky a Organizace spojených národů. Výši základních sazeb stravného v cizí měně pro jednotlivé státy stanoví ministerstvo financí vyhláškou vždy s účinností od počátku kalendářního roku, tj. vždy od 1. ledna každého kalendářního roku (pro letošní rok jde o vyhlášku č. 435/2003 Sb.). V průběhu kalendářního roku dojde k úpravě, pokud změna cen a kurzů měn dosáhne od poslední úpravy alespoň 20 procent, což v podstatě znamená, že půjde o případy náhlé změny cenové hladiny a kurzů v některé zemi či skupině zemí v důsledku inflace apod. Co se týče měny, v níž má být stravné zaměstnava-

VII

CESTOVNÍ NÁHRADY

P O R A D N A

F Ó R U M

P R A K T I C K Á

P Ř Í R U Č K A


T É M A

Ustanovení § 21 odst. 5 pak stanoví přesný postup pro vyúčtování. Stanoví, že částku, o kterou byla poskytnutá záloha při zahraniční pracovní cestě vyšší než činí nároky zaměstnance, vrací zaměstnanec zaměstnavateli v měně, kterou mu zaměstnavatel poskytl, nebo v měně, na kterou zaměstnanec tuto měnu v zahraničí směnil nebo v české měně. Současně je přesně upravena i opačná situace, neboť další věta stanoví, že částku, o kterou byla poskytnutá záloha při zahraniční pracovní cestě nižší než činí nároky zaměstnance, doplácí zaměstnavatel zaměstnanci vždy v české měně. Při vyúčtování zálohy použije zaměstnavatel zaměstnancem doložený kurz, kterým byla poskytnutá měna v zahraničí směněna na jinou měnu a kurzy devizového trhu a přepočítací poměr y uvedené v odst. 2, tj. opět vyhlášené ČNB a platné v den určení výše zálohy. V návaznosti na změnu v § 12 odst. 4 byl doplněn § 15 odst. 2 v tom smyslu, že nevznikne-li za dobu zahraniční pracovní cesty strávenou mimo území České republiky zaměstnanci nárok na stravné v cizí měně (§ 12 odst. 4), připočte se tato k době trvání pracovní cesty na území ČR (§ 15 odst. 1). V této souvislosti je třeba důrazně upozornit, že cestovní náhrady nelze přepočítávat do účetnictví zaměstnavatele pevnými kurzy, které by si popř. zaměstnavatel stanovil podle účetních postupů. Všichni jsou povinni respektovat zákonnou úpravu, což prakticky znamená, že cestovní náhrady musejí být přepočítávány ve vyúčtování zaměstnanců kurzy devizového trhu a přepočítacími poměry vyhlášenými ČNB a platné v den určení výše zálohy. Dále je vhodné ještě dodat, že s ohledem na § 21 odst. 2 téhož předmětného zákona může zaměstnavatel stravné po dohodě se zaměstnancem poskytnout i v českých korunách, neboť ministerstvo práce a sociálních věcí zaujalo stanovisko, že záloha na stravné v cizí měně může, na základě dohody zaměstnavatele se zaměstnancem, být poskytnuta i v jiné měně, než je stanovena ministerstvem financí ve vyhlášce, ale vždy k této měně musí být ČNB vyhlašován kurz devizového trhu nebo přepočítací poměry, avšak s tím, že mezi „jinou měnu“ lze také zařadit českou měnu, i když samozřejmě není vyhlašována ČNB speciální „směnná koruna česká“ k běžné měně. Samozřejmě, že se přepočty ze stanovené měny na náhradní měnu vždy realizují na základě kurzu devizového trhu (nebo přepočítacího poměru) vyhlášeného Českou národní bankou a platného v den určení výše zálohy. Tento způsob přepočtů je nutné kvůli finančním a daňovým kontrolám dodržovat.

M O N I T O R

Náhrady prokázaných nutných vedlejších výdajů U této náhrady se předpokládá, že jde o nutné vedlejší výdaje vzniklé zaměstnanci v souvislosti nejen s pracovními cestami, ale všemi úkony zákonem stanovenými, i když to zákon výslovně nestanoví. Jako nutné vedlejší výdaje se nejčastěji uvádějí např. poplatky za úschovu zavazadel, za použití telefonu, parkovné při použití motorového vozidla atd. VIII

Za nutné vedlejší výdaje však nelze v žádném případě považovat pokuty a využití minibarů v hotelích vyšších cenových skupin. Za nutné vedlejší výdaje nelze kvalifikovat v uvedeném smyslu ani výdaje osobního charakteru, které musí zaměstnanec hradit při zahraničních pracovních cestách z kapesného (nebude-li mít kapesné přiznané, může vyúčtovávat i nutné vedlejší výdaje osobního charakteru jako je např. výdaj za veřejné toalety atd.). Naopak, z kapesného zaměstnanec nehradí prokázané nutné vedlejší výdaje, protože na jejich proplacení mu vzniká ze zákona nárok. Častý problém v této souvislosti spočívá v tom, že okolnost, zda jde o nutný výdaj, či nikoliv, posuzuje výhradně zaměstnavatel a může se tedy snadno stát, že zaměstnanec bude určitý výdaj vyúčtovávat jako nutný vedlejší výdaj, avšak zaměstnavatel jej jako nutný neuzná a odmítne proplatit a zaměstnanec má jen nepatrnou naději, že zaměstnavatele přesvědčí. Celá záležitost se dá stručně shrnout tak, že vlastně nutné vedlejší výdaje, jsou-li zaměstnancem vyúčtovávány po pracovní cestě, musejí být jako výdaje prokázány a musí jít o nutné výdaje, což bude posuzovat výhradně zaměstnavatel s ohledem na určené podmínky pracovní cesty. Náhrada prokázaných jízdních výdajů k návštěvě rodiny V tomto případě jde skutečně pouze o náhrady prokázaných jízdních výdajů k návštěvě rodiny z tuzemských pracovních cest a jejich náhrada je při splnění zákonných podmínek nároková (na rozdíl od zahraničních pracovních cest), jak vyplývá ze souvztažnosti s § 11. V zákoně je přímo stanoveno, že tato náhrada se poskytuje pouze tehdy, trvá-li pracovní cesta více než sedm po sobě následujících kalendářních dnů, náhrada se poskytuje za cesty k návštěvě rodiny jedenkrát týdně s tím, že smluvně lze sjednat poskytování náhrady za delší dobu, např. jedenkrát za deset dní nebo jedenkrát za čtrnáct dní, nejdéle však jedenkrát za měsíc. Zákon současně připouští, aby zaměstnavatel uhradil prokázané jízdní výdaje za cesty k návštěvě rodiny nejen striktně do místa tr valého pobytu, ale i do takového místa pobytu rodiny zaměstnance, na kterém se předem dohodnou, samozřejmě za předpokladu splnění požadované doby trvání pracovní cesty. Souhrnně lze konstatovat, že z této úpravy je zřetelně vidět zesílený význam posílení smluvních vztahů a pravomoci zaměstnavatele. Zároveň je vidět, že posouzení úhrady dalších výdajů souvisejících s pracovními cestami je obecně i nadále ponecháváno v pravomoci a kompetenci zaměstnavatele při respektování všech jednotlivých ustanovení platného zákona o cestovních náhradách. FAKULTATIVNÍ DRUHY NÁHRAD Náhrady při přijetí do zaměstnání a náhrady při přeložení zaměstnance na jeho žádost Dochází-li ke změně místa výkonu práce z důvodu na straně zaměstnance, tj. při přijetí do zaměstnání a taPRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

CESTOVNÍ NÁHRADY

P Ř Í R U Č K A

Náhrady za cesty k návštěvě rodiny při zahraničních pracovních cestách Náhrady prokázaných jízdních, ubytovacích a nutných vedlejších výdajů rodinného příslušníka, který cestuje se zaměstnancem přiděleným k výkonu práce v zahraničí, upravuje § 11 předmětného zákona. Zákon přímo a jednoznačně stanoví, že při zahraniční pracovní cestě zaměstnavatel dohodne se zaměstnancem poskytování náhrad za cesty k návštěvě rodiny do místa trvalého pobytu rodiny. Při zahraničních pracovních cestách lze dohodnout návštěvu rodiny pouze do místa tr valého pobytu, nikoliv jiného místa, jak je to připuštěno u tuzemských pracovních cest. Rozdíl mezi návštěvou rodiny u tuzemských a zahraničních pracovních cest je založen na tom, že je v zákoně výslovně stanoveno, že se § 4 písm. e) nevztahuje na cesty k návštěvě rodiny zaměstnance vyslaného na zahraniční pracovní cestu. Zákon tímto ponechává poskytování náhrady plně na dohodě mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem, což však na druhé straně znamená, že při zahraniční pracovní cestě nevzniká zaměstnanci na tuto náhradu právní nárok. Obecně lze říci, že základní rozdíl mezi náhradami při tuzemských a zahraničních pracovních cestách je v tom, že v zásadě se při tuzemských pracovních cestách poskytují náhrady v českých korunách a při

F Ó R U M P O R A D N A M O N I T O R


Kapesné při zahraničních pracovních cestách V duchu § 13 předmětného zákona může zaměstnavatel zaměstnancům při zahraničních pracovních cestách poskytovat vedle stravného kapesné v cizí měně do výše 40 procent stravného určeného podle § 12. Protože zaměstnavatel pouze může, ale nemusí, jde také u kapesného o fakultativní náhradu. Kapesné tedy není nárokové a má charakter paušální náhrady (jeho výše je určována procenty) a bylo koncipováno s tím, že poslouží ke kr ytí předpokládaných osobních nutných vedlejších výdajů zaměstnance. Opět bude v rámci zvýšené pravomoci rozhodovat sám zaměstnavatel, v jaké výši kapesné zaměstnanců bude přiznávat. Do výše 40 procent určeného stravného může kapesné zahrnovat do daňově uznatelných nákladů v podnikatelské sféře, a to podle § 24 odst. 2 písm. zh) zákona o daních z příjmů.

P R A K T I C K Á

Náhrady za použití soukromého silničního motorového vozidla Možnost náhrady za použití soukromého silničního motorového vozidla ve výši odpovídající ceně jízdenky hromadného dopravního prostředku dálkové dopravy upravuje § 7 odst. 7 zákona o cestovních náhradách. Toto ustanovení dává zaměstnavateli možnost, aby se zaměstnancem sjednal též poskytování náhrady za použití soukromého silničního motorového vozidla ve výši odpovídající ceně jízdenky hromadného dopravního prostředku dálkové dopravy. Z této formulace je třeba chápat, že zahrnuje popř. i letenky a lodní lístky jako výdaj za veřejný hromadný dopravní prostředek, tedy žádný veřejný hromadný dopravní prostředek dálkové dopravy není vyloučen. Záleží jen na dohodě mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem, k čemu dohodou přistoupí. V této souvislosti je třeba ještě uvést, že skutečně jde v těchto případech o náhradu za cenu jízdenky a lze počítat nějaké tarifní částky (ceny). Ceny jízdenek za vlak jsou jednotné a ceny jízdenek z autobusové dopravy jsou akceptovány z jakékoliv autobusové společnosti.


Náhrady prokázaných stěhovacích výdajů Tyto výdaje musejí být prokázány, ale zároveň záleží na zaměstnavateli, v jakém rozsahu je ochoten je uhradit. Má možnost, s ohledem na zákonný text, uhradit zaměstnanci předmětné výdaje v plném prokázaném rozsahu, nebo jen částečném rozsahu, tj. konkrétně takovém, pro jaký se v tom kterém případě rozhodne. V zákoně je totiž přímo stanoveno, že v případech uvedených v § 6 odst. 1 a 2 může zaměstnavatel poskytnout zaměstnanci též náhradu prokázaných stěhovacích výdajů.

Náhrady prokázaných jízdních, ubytovacích a nutných vedlejších výdajů rodinného příslušníka Zaměstnanci s pravidelným pracovištěm v zahraničí přísluší za dny cesty z České republiky do místa pravidelného pracoviště a zpět a při pracovních cestách v zahraničí náhrady jako při zahraniční pracovní cestě. Cestuje-li se zaměstnancem jeho rodinný příslušník (ve smyslu § 2 odst. 4 zákona), lze mu poskytnout též náhrady prokázaných jízdních, ubytovacích a nutných vedlejších výdajů, které vznikly tomuto rodinnému příslušníkovi.

T É M A

ké při přeložení zaměstnance na jeho žádost, je poskytování náhrad cestovních výdajů odůvodněné pouze po omezenou dobu, v níž se zaměstnanec může přizpůsobit nově vzniklým podmínkám, např. změnou bydliště. P roto také zákon o cestovních náhradách v § 6 odst. 1 stanoví přesnou limitující dobu, nejdéle tříletou. V této souvislosti je důležité připomenout, že půjde-li o přiznání náhrad při přijetí do zaměstnání, doporučuje se, aby zaměstnavatel se zaměstnancem tuto skutečnost výslovně sjednal v pracovní smlouvě jako další ujednání ve smyslu § 29 odst. 2 zákoníku práce. Jde-li o přeložení na žádost zaměstnance, bývá tomu většinou tehdy, kdy zaměstnanec má sám zájem se dostat z osobních důvodů do jiného místa, než původně působil, protože tam má příbuzné nebo známé, nebo mu lépe vyhovuje druh práce apod. Zaměstnavatel mu zpravidla vyhoví, a když mu to dovolí finanční situace, může přiznat zaměstnanci a samozřejmě také poskytovat náhrady jako při pracovní cestě, nejvýše v rozsahu a do výše stanovené v § 4 a § 5 a nejdéle po dobu tří let.

IX

CESTOVNÍ NÁHRADY T É M A

zahraničních pracovních cestách v cizí měně (i když při současné úpravě je i tato zásada modifikována).

5. NÁHRADY PRO PODNIKATELE

M O N I T O R

P O R A D N A

F Ó R U M

P R A K T I C K Á

P Ř Í R U Č K A


Nyní je nezbytné srozumitelně vyjasnit rozdíly, které podle platné právní úpravy existují pro podnikateleosoby samostatně výdělečně činné, ve srovnání se zaměstnanci. Tyto rozdíly vyplývají z § 24 odst. 2 písm. k) body 1 až 4 zákona o daních z příjmů. V bodě 1 zmíněného ustanovení jsou vyjmenované jednotlivé druhy náhrad cestovních výdajů, které si může podnikatel přiznávat při pracovních cestách a zahrnovat do daňově uznatelných nákladů v prokázané výši. V důsledku toho, že je stanoveno v prokázané výši, to prakticky znamená, že podnikatelé si v žádném případě nemohou vůči sobě aplikovat § 19 a § 20 odst. 1 zákona o cestovních náhradách. Podnikatelé si nikdy nemohou paušalizovat náhrady cestovních výdajů a nemohou si proplácet náhrady cestovních výdajů, které nemohou z objektivních důvodů prokázat. Samozřejmě, nemohou nikdy takové položky (paušály a neprokázané výdaje) ani zahrnovat do daňově uznatelných nákladů. Aby je mohli podnikatelé využívat pro daňové účely, museli by mít souhlasné rozhodnutí příslušného správce daně, tj. příslušného finančního úřadu. Bod 2 stanoví, že si mohou podnikatelé přiznávat stravné i při tuzemských pracovních cestách a zahrnovat do daňově uznatelných nákladů, ale pouze tehdy, trvá-li pracovní cesta déle než 12 hodin. Podle bodu 3 platí, že chce-li podnikatel používat při pracovní cestě soukromé silniční motorové vozidlo a chce si přiznávat a zahrnovat do daňově uznatelných nákladů náhrady za jeho použití ve stejném rozsahu, jaký platí pro zaměstnance, tj. za každý jeden kilometr jízdy sazbu základní náhrady a náhradu za spotřebovanou pohonnou hmotu, pak musí pracovní cesty vykonávat pouze a výhradně svým vlastní motorovým vozidlem a musí jej sám řídit. V této souvislosti doporučuji všem čtenářům nepřehlédnout další novelu zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, neboť může v této věci dojít ke změně s retroaktivitou. Současně od 1. 1. 2004 si podnikatel uplatňuje u nákladních automobilů a autobusů pouze sazbu základní náhrady (nikoliv dvojnásobek). Ve smyslu bodu 4 se bude při pracovních cestách při používání silničního motorového vozidla, zahrnutého do obchodního majetku nebo v nájmu, zahrnovat do daňově uznatelných nákladů výdaj za spotřebovanou pohonnou hmotu v prokázané výši (s ohledem na průměrnou spotřebu uvedenou v technickém průkazu vozidla) a u zahraničních pracovních cest, při nichž nelze výdaje na pohonné hmoty prokázat, podle skutečně ujetých kilometrů s počítáním náhrady podle § 7 odst. 5 a 6 zákona o cestovních náhradách s použitím tuzemských cen pohonných hmot platných v době použití vozidla. Při zahraničních pracovních cestách si mohou podX

nikatelé přiznávat stravné a kapesné v cizí měně ve stejném rozsahu, jaký platí pro zaměstnance a mohou si tyto položky, opět v souladu s daňovým zákonem, zahrnovat do daňově uznatelných nákladů. Je tomu tak proto, že § 24 odst. 2 písm. k) platného daňového zákona neobsahuje v tomto směru žádný rozdíl ve srovnání se zaměstnanci. Pozor však na to, že si musejí devizové prostředky nakoupit, nemají-li přímo devizová podnikatelská konta.

6. ZDAŇOVÁNÍ CESTOVNÍCH NÁHRAD S poskytováním náhrad cestovních výdajů obecně je spojena jedna důležitá problematika – jejich zdaňování, samozřejmě jak ve vztahu k zaměstnanci, tak k zaměstnavateli. K tomu je třeba zdůraznit, že došlo ke změně zejména poslední novelizací zákona, a to zrušením a vypuštěním § 18 z tohoto zákona, jež přesně stanovovalo, které jednotlivé druhy cestovních náhrad lze zahrnovat do nákladů, tj. nepochybně daňových (jinak by to bylo zbytečné). Zbývající se zahrnovaly do daňově neuznatelných nákladů (ty, co se podle jmenovaného ustanovení hradily z disponibilního zisku – tento pojem není již používán, nahradilo jej slovní spojení „vytvořených prostředků“). Podle tohoto ustanovení platilo, že náhrady, na něž vzniká zaměstnancům nárok, náhrady podle § 5 odst. 3, kapesné do výše 40 procent stanoveného stravného podle § 13 a náhrady při přijetí zaměstnance, kter ý je uchazečem o zaměstnání, se s výjimkou zaměstnavatele, který je rozpočtovou nebo příspěvkovou organizací, zahrnují do nákladů (výdajů). Ostatní náhrady se hradí z použitelného zisku. Odstavec 2 pak ještě stanovil, že náhrady poskytované zaměstnancům vysílaným do zahraničí na montážní a obdobné práce ke splnění závazků ze smlouvy, kterou zaměstnavatel uzavřel se zahraničním účastníkem při provádění zahraniční hospodářské činnosti, se zahrnují do zahraničních přímých obchodních nákladů. Zároveň s rozhodnutím, že se ze zákona o cestovních náhradách vypouští § 18, bylo ministerstvu financí uloženo, aby otázku zahrnování cestovních náhrad do daňových, či nedaňových nákladů (výdajů), tedy v podstatě způsob jejich zdaňování, upravilo novelou zákona o daních z příjmů. Stalo se tak novelou č. 168/1998 Sb. s účinností od zdaňovacího období roku 1998. Novela daňového zákona v bodě 16 stanovila, že v § 24 odst. 2 se na konci písmene zg) tečka nahrazuje čárkou a doplňuje písm. zh), které zní: „zh) částky náhrad cestovních výdajů do maximální výše stanovené zvláštním právním předpisem (odkaz je na zákon o cestovních náhradách), kterými se pro účely tohoto zákona rozumí též stravné při tuzemských pracovních cestách do výše horní hranice stravného a při zahraničních pracovních cestách též kapesné do výše 40 % stravného a zvýšení stravného až o 15 % u zaměstnanců vymezených zvláštním právním předpisem (odkaz je opět na zákon o cestovních náhradách).“ Z uvedeného vyplývá, že od roku 1998, tedy přesPRÁVNÍ RÁDCE 6/2004

CESTOVNÍ NÁHRADY

P Ř Í R U Č K A F Ó R U M P O R A D N A M O N I T O R


P R A K T I C K Á

V souvislosti s celou materií je třeba ještě upozornit na dva problémy vyskytující se v poslední době v souvislosti s paušalizací cestovních náhrad, tj. s aplikací § 19 zákona. Jde o to, že paušalizace je připuštěna podle citovaného ustanovení pouze pro náhrady cestovních výdajů a nikoliv např. pro ujeté kilometr y při používání soukromých silničních motorových vozidel. Paušální částka musí být propočtena jako náhrada cestovních výdajů, tj. jízdních výdajů při používání motorového vozidla, což znamená, že ujeté kilometry budou součástí výpočtu konkrétní paušální částky náhrady cestovních výdajů. Druhý problém je následující. Z důvodu zjednodušení vyúčtování cestovních náhrad mnoho firem a společností chce počítat a přiznávat paušál na jízdní výdaje tak, že z ceníků hromadných autobusových dopravců se propočte průměrná cena připadající na jeden kilometr, která bude stanovena jako paušál a zaměstnavatel nebude zaměstnanci již určovat způ-


●●●

sob dopravy při vyslání na pracovní cestu a pouze při odevzdání mzdových podkladů (náhrady cestovních výdajů jsou vypláceny jako součást mzdy) uvede zaměstnanec datum pracovní cesty a vzdálenost místa přechodného pracoviště od bydliště nebo místa východiska pracovní cesty a zpět, počet kilometrů se vynásobí stanoveným paušálem a takto propočtená částka se zaměstnanci vyplatí jako náhrada jízdních výdajů. S takovým způsobem výpočtu paušální částky náhrady jízdních výdajů nelze souhlasit, protože není v souladu s § 19 předmětného zákona o cestovních náhradách. V tomto ustanovení je přesně stanoveno, že při výpočtu paušální částky vychází zaměstnavatel (a tedy je povinen vycházet) z průměrných podmínek rozhodných pro poskytování náhrad zaměstnanci nebo skupině zaměstnanců s tím, že změní-li se podmínk y, za nichž byla paušální částka stanovena, je zaměstnavatel povinen tuto částku přezkoumat a upravit. Z uvedeného vyplývá, že zákon především předpokládá, že paušální částka bude počítána z průměrných podmínek rozhodných pro poskytování náhrad zaměstnanci, nikoliv z průměrných podmínek někoho jiného, v daném případě z průměrných podmínek autobusových dopravců, tedy z ceníků dopravců. Dále nelze akceptovat, že by zaměstnavatel neměl povinnost určovat způsob dopravy – takové rozhodnutí ze strany zaměstnavatele by bylo v rozporu s § 3 předmětného zákona, protože v něm je zaměstnavateli stanovena povinnost určit zaměstnanci při vyslání na pracovní cestu (tedy každou), mj. i způsob dopravy. Chce-li tedy zaměstnavatel stanovit paušál na náhradu jízdních výdajů, pak musí stanovit i dopravní prostředek, k němuž se bude popř. spočítaný paušál náhrady jízdních výdajů vztahovat. Zaměstnanec není oprávněn určené podmínky pracovní cesty zaměstnavatelem jednostranně měnit. Zaměstnavatel je povinen počítat paušální částku z výdajů za určité uplynulé období. Současně platí, že vzhledem k tomu, že paušalizace znamená fakticky zprůměrování, lze paušální částku počítat pouze při pracovních cestách do stejných míst, nebo za určitých předpokladů do určitého okruhu míst. Nelze paušalizovat náhrady cestovních výdajů při pracovních cestách do různých míst. Pokud by tedy chtěl zaměstnavatel počítat paušální částku náhrad jízdních výdajů při pracovních cestách do stejných míst, pak bude počítat s cenou jízdenky určeného dopravního prostředku pro konkrétní pracovní cesty do stejného místa, nikoliv s průměrem vypočteným z ceníků autodopravců. Dále je třeba připomenout, že cestovní náhrady slouží k úhradě zaměstnancem vynaložených výdajů při pracovní cestě a nemají žádnou věcnou souvislost se mzdou, která je odměnou za práci vykonanou v pracovním poměru. Proto nelze neodůvodněně prodlužovat termín úhrady cestovních náhrad s vazbou na výplatu mzdy (platu) poskytovanou zaměstnanci.

T É M A

něji řečeno od zdaňovacího období tohoto roku, již není rozlišeno obligatorní a fakultativní poskytování náhrad cestovních výdajů, na rozdíl od úpravy platné před novelou. Prakticky to znamená, že do daňově uznatelných nákladů se zahrnují jak obligatorně, tak fakultativně přiznávané náhrady cestovních výdajů, maximálně ve výši sazeb a limitů stanovených zvláštním právním předpisem, tj. zákonem o cestovních náhradách, a u těch náhrad, které nejsou stanovené sazbou nebo limitem v prokázané výši. Pro zaměstnance nejsou poskytované náhrady cestovních výdajů v tomto rozsahu předmětem daně z příjmů podle § 6 odst. 7 písm. a) daňového zákona. Pozor však na další novelu s účinností od 1. 1. 2004 (zákon č. 438/2003 Sb.), která znovu modifikovala § 24 odst. 2 písm. zh) citovaného daňového zákona, tak, že od uvedené poslední účinnosti nelze do daňově uznatelných nákladů zaměstnavatele zahrnovat přiznávané náhrady zaměstnancům podle § 6 odst. 1 zákona o cestovních náhradách. Naopak, právě z § 6 odst. 7 písm. a) zákona o daních z příjmů je však zřejmé, že vyplácí-li zaměstnavatel vyšší náhrady, jsou částky, které překračují výši stanovenou zvláštním předpisem (tj. zákonem o cestovních náhradách), zdanitelným příjmem podle odst. 1 téhož ustanovení téhož zákona, a to i v případě, že tento zvláštní předpis výplatu vyšších náhrad neomezuje. Prakticky a konkrétně to znamená výplatu vyšších a jiných náhrad podle § 9 citovaného zákona o cestovních náhradách. Současně je však třeba zdůraznit, že uvedené platí bezvýhradně pro zaměstnance. Pro podnikatele je nutné ještě pro praktické správné přiznávání náhrad a jejich zdaňování připojit § 24 odst. 2 písm. k) body 1 až 4, i když uvozující věta zmíněného písm. k) je poměrně obecná a jeví se již nepřesně při předmětné změně.

XI

Cestovní náhrady. JUDr. Marie Salačová

Recommend Documents