Usmernenie DRSR k uplatňovaniu osobitnej úpravy pri dodaní investičného zlata podľa § 67 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov Daňové riaditeľstvo SR vydáva usmernenie s cieľom zabezpečiť jednotný postup uplatňovania dane z pridanej hodnoty pri dodaní investičného zlata definovanom v § 67 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Z § 67 ods. 1 písm. a ) zákona o DPH vyplýva, čo sa na účely tohto zákona rozumie investičným zlatom. Podľa cit. ustanovenia sa investičným zlatom rozumie zlato: ▪ ktoré je vo forme prútu alebo tehly, ▪ ktorého hmotnosť akceptuje trh drahých kovov a ▪ ktoré má rýdzosť 995 tisícin a viac. „Hmotnosť akceptovanú na trhu s drahými kovmi“ definuje článok 19 Nariadenia Rady (ES) č. 1777/2005 zo 17. októbra 2005 (ďalej „nariadenie“). V zmysle cit. ustanovenia, hmotnosti akceptované na trhu s drahými kovmi pokrývajú prinajmenšom jednotky a obchodované hmotnosti, ktoré sa nachádzajú v prílohe č. II cit. nariadenia. V prílohe II nariadenia je určená minimálna definícia hmotností všeobecne akceptovaných na trhu s drahými kovmi a tieto „váhy“, resp. hmotnosti a jednotky musí každý členský štát akceptovať aj pri investičnom zlate. Nariadenie má konkrétny priamy dosah na každého, čo znamená, že je priamo aplikovateľné a záväzné v celom rozsahu vo všetkých členských štátoch bez potreby akejkoľvek legislatívnej úpravy na jeho zavedenie na úrovni členských štátov. Rýdzosť zlata sa označuje napr. puncom, certifikátom. Platiteľ dane pri dodaní zlata, ktoré spĺňa definíciu investičného zlata, má povinnosť postupovať podľa osobitnej úpravy (§ 67 zákona o DPH), a to bez ohľadu na skutočnosť, za akým účelom sa investičné zlato kupuje. Zlato, ktoré nezodpovedá kritériám uvedeným v § 67 ods.1 písm. a) zákona o DPH sa nepovažuje na účely zákona o DPH za investičné zlato a na dodanie takéhoto zlata sa nevzťahuje osobitná úprava uplatňovania dane. Pri dodaní iného ako investičného zlata sa uplatňuje bežný režim dane. Dodanie investičného zlata a služby sprostredkovania dodania investičného zlata podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH V zmysle § 67 ods. 3 zákona o DPH od dane je oslobodené dodanie investičného zlata, nadobudnutie investičného zlata z iného členského štátu a dovoz investičného zlata vrátane investičného zlata vo forme certifikátu na alokované alebo nealokované zlato alebo obchodovaného na účet zlata vrátane pôžičiek v zlate a swapových obchodov, ktoré obsahujú vlastnícke práva alebo iné práva týkajúce sa investičného zlata, ako aj obchody týkajúce sa investičného zlata zahŕňajúce futurity a forwardy, ktoré vedú k prevodu vlastníckych práv alebo iných práv týkajúcich sa investičného zlata. Oslobodené od dane je aj sprostredkovanie dodania investičného zlata v mene a na účet inej osoby. Platiteľ dane, ktorý dodá v tuzemsku investičné zlato oslobodené od dane a službu sprostredkovania oslobodenú od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, musí podľa § 71 ods. 7 zákona o DPH uviesť odkaz na § 67 ods. 3 zákona o DPH alebo na článok 346 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej
„smernica Rady 2006/112/ES“) alebo informáciu, že dodáva investičné zlato oslobodené od dane. Dodanie investičného zlata do iného členského štátu osobe identifikovanej pre daň a dodanie investičného zlata do miesta určenia v treťom štáte (vývoz) sa prednostne posudzuje ako dodanie oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH. Z uvedeného vyplýva, že platiteľ dane, ktorý dodáva investičné zlato do iného členského štátu osobe identifikovanej pre daň, neuvádza toto dodanie do daňového priznania ako dodanie oslobodené od dane podľa § 43 zákona o DPH a ani do súhrnného výkazu. Pri dodaní investičného zlata z tuzemska do iného členského štátu faktúra musí obsahovať odkaz na § 67 ods. 3 zákona o DPH alebo na článok 346 smernice Rady 2006/112/ES alebo informáciu, že investičné zlato je oslobodené od dane. Dodanie investičného zlata do miesta určenia v treťom štáte sa neposudzuje podľa § 47 zákona o DPH a v daňovom priznaní sa nevykazuje ako vývoz tovaru. Uvedené však neznamená, že napr. v rámci výkonu daňovej kontroly, resp. miestneho zisťovania platiteľ dane na požiadanie správcu dane nepreukazuje, že investičné zlato bolo napr. dodané do iného členského štátu alebo do tretích štátov. Dodanie investičného zlata, nadobudnutie investičného zlata v tuzemsku z iného členského štátu, dovoz investičného zlata a sprostredkovanie dodania investičného zlata v mene a na účet inej osoby je v princípe oslobodené od dane (§ 67 ods. 3 zákona o DPH). Len platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato pri dodaní tohto investičného zlata inému platiteľovi dane, sa môže rozhodnúť, že dodanie tohto zlata bude zdaňovať podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Poskytnutie služby sprostredkovania dodania investičného zlata platiteľom dane je vždy oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, ak toto sprostredkovanie sa týka dodania investičného zlata, ktorého dodanie u platiteľa dane je oslobodené od dane. Dodanie investičného zlata a služby sprostredkovania dodania investičného zlata podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH Podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH, „platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato, sa môže rozhodnúť, že dodanie investičného zlata inému platiteľovi bude zdaňovať. Sprostredkovanie dodania investičného zlata v mene a na účet inej osoby môže byť tiež zdaňované, ak sa toto sprostredkovanie týka dodania investičného zlata, ktorého dodanie sa platiteľ rozhodol zdaňovať.“ Zákon o DPH jednoznačne ustanovuje, v ktorých prípadoch sa môže osoba, ktorá vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato, rozhodnúť, že dodanie investičného zlata bude zdaňovať. Uplatniť režim zdanenia pri dodaní investičného zlata podľa cit. ustanovenia môže len platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato, alebo ktorý pretvára zlato na investičné zlato, ak: ide o dodanie investičného zlata, ktoré vyrobil alebo o dodanie investičného zlata, ktoré bolo ním pretvorené z iného zlata, a ak toto investičné zlato dodáva inému platiteľovi dane. Platiteľom dane sa rozumie osoba, ktorá je registrovaná za platiteľa dane v zmysle zákona o DPH platného v tuzemsku. Z uvedeného vyplýva, že platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato sa nemôže rozhodnúť, či uplatní režim zdanenia podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH pri dodaní ním vyrobeného investičného zlata alebo pri dodaní investičného zlata ktoré pretvoril z iného zlata na investičné zlato, ak toto zlato dodá pre osobu, ktorá nie je platiteľ dane. Platiteľ dane, pri dodaní ním vyrobeného investičného zlata alebo pri dodaní investičného zlata, ktoré pretvoril z iného zlata pre osobu, ktorá nie je platiteľom dane, je
2
povinný postupovať podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, t.j. dodanie investičného zlata vždy oslobodí od dane. Taktiež sa tento platiteľ dane nemôže rozhodnúť, či bude uplatňovať režim zdanenia pri dodaní investičného zlata, ktoré kúpil ako investičné zlato, bez ohľadu, či investičné zlato dodá v pôvodnom stave alebo po zmene jeho podoby, hmotnosti alebo rýdzosti. Platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato, pri nadobudnutí investičného zlata z iného členského štátu v tuzemsku taktiež nezdaňuje, pretože nadobudnutie investičného zlata z iného členského štátu v tuzemsku je oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH. Platiteľ dane pri dodaní investičného zlata do iného členského štátu alebo pri dodaní investičného zlata na územie tretích štátov, taktiež nemá možnosť voľby zdanenia podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Tak, ako je už v predchádzajúcej časti uvedené, dodanie investičného zlata do iného členského štátu, dodanie investičného zlata na územie tretieho štátu, nadobudnutie investičného zlata v tuzemsku z iného členského štátu a dovoz investičného zlata je oslobodený od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH. Sprostredkovanie dodania investičného zlata v mene a na účet inej osoby môže byť tiež zdaňované, ak sa toto sprostredkovanie týka dodania investičného zlata, ktorého dodanie sa platiteľ rozhodol zdaňovať. Ide o prípady, keď platiteľ dane poskytuje službu sprostredkovania dodania investičného zlata v mene a na účet inej osoby, ak sa toto sprostredkovanie týka dodania investičného zlata platiteľom dane, ktorý toto investičné zlato vyrobil alebo pretvoril z iného zlata na investičné zlato a rozhodol sa pri jeho dodaní pre iného platiteľa dane uplatniť režim zdanenia podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Platiteľ dane, ktorý sa rozhodne dodanie investičného zlata alebo sprostredkovanie tohto zlata podľa § 67 ods. 4 zákon o DPH zdaniť, na faktúre vyhotovenej pre svojho odberateľa, ktorý je platiteľom dane, uvádza predajnú cenu bez dane z pridanej hodnoty. Ak platiteľ dane dodá investičné zlato alebo službu sprostredkovania tohto zlata, pri ktorom je povinný platiť daň príjemca tohto tovaru alebo služby podľa § 69 ods. 11 zákon o DPH, musí vo faktúre uviesť odkaz na § 69 ods. 11 zákona o DPH alebo na článok 198 ods. 2 smernice Rady 2006/112/ES alebo informáciu, že osobou povinnou platiť daň je osoba, ktorej je tento tovar alebo služba dodaná. Platiteľ dane je povinný uvedenú informáciu uvádzať vo faktúre podľa § 71 ods. 7 zákona o DPH s účinnosťou od 1.4.2009. Dodanie investičného zlata alebo sprostredkovania dodania investičného zlata, pri ktorom sa platiteľ dane rozhodol toto dodanie v tuzemsku zdaniť podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH, sa neuvádza do daňového priznania. Platiteľ dane je povinný viesť záznamy podľa § 70 zákona o DPH. Osoba povinná platiť daň pri dodaní investičného zlata v tuzemsku a poskytnutí služby sprostredkovania dodania investičného zlata v tuzemsku platiteľom dane, ktorý využil možnosť zdanenia podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH - § 69 ods. 11 zákona o DPH S účinnosťou od 1.4.2009 bolo v § 69 ods. 11 zákona o DPH zavedené tuzemské sektorové „samozdanenie“. Podľa § 69 ods.11 zákona o DPH „pri dodaní investičného zlata podľa § 67 ods. 1 písm. a), platiteľom, ktorý využil možnosť zdanenia podľa § 67 ods. 4, je povinný platiť daň platiteľ, ktorému je takéto zlato dodané. Ak dodanie zlata podľa prvej vety sprostredkuje sprostredkovateľ, ktorý koná v mene a na účet inej osoby, osobou povinnou platiť daň je platiteľ, ktorý je príjemcom sprostredkovateľskej služby.“ Uvedené znamená, že od 1.4.2009 povinnosť platiť daň je pri dodaní investičného zlata prenesená na odberateľa tohto tovaru, ak sa platiteľ dane rozhodol dodanie investičného zlata zdaňovať v zmysle § 67 ods. 4 zákona o DPH. Rovnako je povinnosť platiť daň prenesená na
3
príjemcu služby sprostredkovania dodania investičného zlata, ak sa toto sprostredkovanie týka dodania investičného zlata, ktorého dodanie je zdaňované podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH, a ak sa platiteľ dane rozhodol službu sprostredkovania tiež zdaňovať. Prenos daňovej povinnosti z dodávateľa na odberateľa investičného zlata alebo príjemcu služby sprostredkovania dodania investičného zlata je možné uplatniť len v prípade, ak: dodávateľ a aj odberateľ majú postavenie platiteľa dane v tuzemsku, a ak vznikla daňová povinnosť pri dodaní investičného zlata v tuzemsku alebo pri poskytnutí služby sprostredkovania dodania investičného zlata v tuzemsku podľa § 67 ods. 4 zákona DPH. Platiteľ dane, ktorý sa rozhodol dodanie investičného zlata alebo poskytnutie služby sprostredkovania dodania investičného zlata zdaniť podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH účinného do 31.3.2009, bol podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH osobou povinnou platiť daň z dôvodu dodania tovaru alebo služby v tuzemsku. Odpočítanie dane Oslobodenie od dane v zásade neumožňuje odpočítanie dane, ale vzhľadom na to, že daň môže byť uplatnená pri predchádzajúcich transakciách súvisiacich s dodaním investičného zlata, odpočítanie dane sa umožňuje v určitých zákonom vymedzených prípadoch stanovených v § 67 ods. 5 a 6 zákona o DPH. Podľa § 67 ods. 5 zákona o DPH, platiteľ dane, ktorý dodáva investičné zlato oslobodené od dane, môže odpočítať daň: a) voči nemu uplatnenú pri dodaní investičného zlata iným platiteľom, ktorý vyrobil investičné zlato alebo pretvoril zlato na investičné zlato a ktorý v zmysle § 67 ods. 4 zákona o DPH využil možnosť zdanenia pri dodaní investičného zlata, b) voči nemu uplatnenú pri dodaní iného ako investičného zlata iným platiteľom, ak toto zlato je ním alebo na jeho účet následne pretvorené na investičné zlato, c) ním uplatnenú pri nadobudnutí iného ako investičného zlata v tuzemsku z iného členského štátu, ak je toto zlato ním alebo na jeho účet následne pretvorené na investičné zlato, d) zaplatenú pri dovoze iného ako investičného zlata, ak toto zlato je následne ním alebo na jeho účet pretvorené na investičné zlato, e) voči nemu uplatnenú pri dodaní služieb iným platiteľom, ak tieto služby spočívali v zmene podoby hmotnosti alebo rýdzosti zlata vrátane investičného zlata. Podľa § 67 ods. 6 zákona o DPH, platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato, môže odpočítať daň z tovarov a služieb prijatých na túto činnosť. Podľa citovaného ustanovenia môže odpočítať daň len platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato, a to len z prijatých tovarov a služieb súvisiacich s výrobou investičného zlata alebo s pretvorením zlata na investičné zlato. Ustanovenie § 67 ods. 6 zákona o DPH sa vzťahuje na platiteľa dane, ktorý vyrobil investičné zlato alebo pretvoril zlato na investičné zlato, bez ohľadu, či toto investičné zlato dodá oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH alebo zdaní podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Zo zákona o DPH účinného do 31.3.2009 nevyplýval zákaz odpočítania dane z prevádzkových nákladov u platiteľa dane, ktorý dodával investičné zlato oslobodené od dane alebo službu sprostredkovania oslobodenú od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH. Na
4
základe uvedeného s účinnosťou od 1.4.2009 bolo do zákona o DPH doplnené ustanovenie § 49 ods. 3 v zmysle ktorého, „platiteľ, ktorý dodáva investičné zlato oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3, a platiteľ, ktorý sprostredkováva dodanie investičného zlata v mene a na účet inej osoby oslobodené od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, nemôže odpočítať daň z tovarov a služieb podľa § 49 ods. 2, ktoré použije na túto činnosť, s výnimkou dane z tovarov a služieb podľa § 67 ods. 5 a 6 zákona o DPH“. Zákaz odpočítania sa vzťahuje len na tovary a služby, ktoré platiteľ dane použije na dodanie investičného zlata oslobodeného od dane alebo na sprostredkovanie dodania investičného zlata oslobodeného od dane, a ktoré nie sú taxatívne uvedené v § 67 ods. 5 a 6 zákona o DPH. Platiteľ dane, ktorý nakupuje investičné zlato za účelom jeho predaja, pri predaji tohto investičného zlata je povinný postupovať podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, dodanie oslobodí od dane, a odpočítať daň si môže len zo vstupov, ktoré sú taxatívne uvedené v § 67 ods. 5 zákona o DPH. Podľa § 67 ods. 6 zákona o DPH si môže uplatniť odpočítanie dane len platiteľ dane, ktorý vyrába investičné zlato alebo pretvára zlato na investičné zlato ale len z tovarov a služieb prijatých na túto činnosť, t.j. na činnosť výroby zlata alebo činnosť pretvorenia zlata na investičné zlato. Ak platiteľ dane použije tovary a služby na účely dodania investičného zlata oslobodeného od dane, pri ktorom nemôže odpočítať daň a súčasne pre dodávky tovarov a služieb, pri ktorých môže odpočítať daň, potom v zmysle § 49 ods. 4 zákona o DPH je povinný pri výpočte pomernej výšky dane, ktorú môže odpočítať postupovať podľa § 50 zákona o DPH. Príklad: Platiteľ dane, v rámci svojej podnikateľskej činnosti nakupuje a predáva len investičné zlato. Za účelom vykonávania svojej podnikateľskej činnosti kúpil napr. úžitkový automobil, počítač, nakupuje elektrinu, PHM, kancelárske potreby, telekomunikačné služby od platiteľov dane. Investičné zlato kúpil od platiteľa dane, ktorý investičné zlato vyrobil (dodávateľ). Dodávateľ sa rozhodol dodanie investičného zlata zdaniť podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH a vo faktúre uviedol odkaz na § 69 ods. 11 zákon o DPH. Platiteľ dane podľa § 49 ods. 3 zákona o DPH nemôže odpočítať daň z tovarov (počítač, automobil, kancelárske potreby, PHM, elektrina) a služieb (telekomunikačných) prijatých od iných platiteľov dane. Platiteľ dane môže odpočítať daň ním uplatnenú pri dodaní investičného zlata podľa § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH. Pri následnom predaji investičného zlata je platiteľ dane povinný postupovať podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, dodanie investičného zlata oslobodí od dane. Príklad: Platiteľ dane A v rámci svojej činnosti vyrába zlato a pretvára zlato na investičné zlato. Inú podnikateľskú činnosť nevykonáva. Od podnikateľa identifikovaného pre daň v Maďarsku a od podnikateľa v Rusku kúpil zlato, ktoré nespĺňalo definíciu investičného zlata podľa § 67 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Zlato kupoval za účelom jeho následného pretvorenia na investičné zlato. Platiteľ dane A vyrobené resp. pretvorené zlato na investičné zlato dodal platiteľovi dane B v tuzemsku. Platiteľ dane A dodanie predmetného investičného zlata pre platiteľa dane B oslobodil od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH a vo faktúre vyhotovenej pre platiteľa dane B uviedol odkaz na § 67 ods. 3 zákona o DPH. Platiteľ dane A môže odpočítať daň ním uplatnenú pri nadobudnutí iného ako investičného zlata v tuzemsku z Maďarska podľa § 67 ods. 5 písm. c) zákona o DPH. Môže si odpočítať aj daň zaplatenú pri dovoze iného ako investičného zlata v zmysle § 67 ods. 5 písm. d) zákona o DPH. Platiteľ dane si môže uplatniť odpočítanie dane aj z prijatých zdaniteľných plnení (tovarov a služieb) vzťahujúcich sa na činnosť výroby investičného zlata alebo na činnosť pretvorenia zlata na investičné zlato v zmysle § 67 ods. 6 zákona o DPH (napr. z telekomunikačných služieb, elektriny, úžitkového automobilu, počítača, kancelárskych potrieb).
5
Príklad: Platiteľ dane, v rámci podnikateľskej činnosti vyrába zlato a pretvára zlato na investičné zlato a zároveň v rámci svojej činnosti investičné zlato kupuje za účelom jeho ďalšieho predaja. Platiteľ dane: - nemôže podľa § 49 ods. 3 zákona o DPH, odpočítať daň z prijatých tovarov a služieb (tzv. prevádzkových nákladov) súvisiacich s činnosťou dodania investičného zlata oslobodeného od dane, s výnimkou dane z prijatých tovarov a služieb uvedených v § 67 ods. 5 a 6 zákona o DPH, - môže uplatniť odpočítanie dane podľa § 67 ods. 6 zákona o DPH z tovarov a služieb prijatých na činnosť výroba investičného zlata a pretváranie zlata na investičné zlato, - pri dodaní investičného zlata oslobodeného od dane môže odpočítať daň pri kúpe zlata a investičného zlata za podmienok stanovených v § 67 ods. 5 písm. a) až d) zákona o DPH a daň voči nemu uplatnenú iným platiteľom dane pri dodaní služieb spočívajúcich v zmene podoby, hmotnosti alebo rýdzosti zlata vrátane investičného zlata podľa § 67 ods. 5 písm. e) zákona o DPH. Práva a povinnosti odberateľa investičného zlata alebo príjemcu služby sprostredkovania dodania investičného zlata, ak sa platiteľ dane rozhodol toto dodanie zdaniť podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH Platiteľovi dane, ktorý je odberateľom investičného zlata v tuzemsku, vzniká daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH dňom dodania. Dňom dodania je deň, keď prijímateľ nadobudne právo nakladať s investičným zlatom ako vlastník. Ak sa dodanie investičného zlata uskutočňuje čiastkovo alebo opakovane počas trvania zmluvy, daňová povinnosť mu vzniká dňom dodania, pričom deň dodania sa posudzuje podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH. K fakturovanej cene investičného zlata odberateľ uplatní 19 % sadzbu dane z pridanej hodnoty. Základ dane, ktorým je predajná cena bez dane z pridanej hodnoty uvedená vo faktúre, a daň (základ dane x 19 % sadzba dane) uvedie príjemca tohto plnenia v daňovom priznaní (riadky DP 09 a 10) podanom k zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom mu vznikla daňová povinnosť. Ak by platba bola prijatá pred dodaním investičného zlata, vzniká daňová povinnosť odberateľovi z prijatej platby, dňom prijatia platby. Daňová povinnosť v tomto prípade vzniká len v rozsahu prijatej platby. Ak platiteľ dane, príjemca investičného zlata bude mať problém so zistením, kedy jeho dodávateľ prijal platbu, je možné považovať za deň vzniku daňovej povinnosť deň, keď prijímateľ (odberateľ) investičného zlata zaplatil za tento tovar. Z prijatej platby sa daň vypočíta nasledovne: /(suma prijatej platby x 19) :119/. Ak príjemcovi plnenia vznikne daňová povinnosť prijatím platby pred dodaním investičného zlata (§ 19 ods. 4 zákona o DPH), príjemca uvedie v daňovom priznaní podanom za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom mu vznikla daňová povinnosť základ dane v r. 09 zodpovedajúci prijatej platbe bez dane a v riadku 10 daň z pridanej hodnoty. Odberateľovi investičného zlata v tuzemsku vzniká právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH po splnení podmienok stanovených v § 49 – 51 zákona o DPH. S účinnosťou od 1.7.2009 bol § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH doplnený tak, že novým znením cit. ustanovenia je jednoznačne vyjadrené, že platiteľ dane, ktorý je osobou povinnou platiť daň z kúpeného tovaru a služby sprostredkovania podľa § 69 ods. 11 zákona o DPH, má právo na odpočítanie dane. Vzhľadom na uplatnenie priameho účinku smernice Rady 2006/112/ES, právo na odpočítanie dane od 1.4.2009 do 30.6.2009 majú aj platitelia dane, na ktorých sa preniesla daňová povinnosť v zmysle § 69 ods. 11 zákona o DPH. Pri dodaní investičného zlata, pri ktorom je povinný platiť daň príjemca plnenia (odberateľ) 6
podľa § 69 ods. 11 zákona o DPH, vykoná platiteľ dane odpočítanie dane najskôr v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo. Výšku odpočítateľnej dane uvádza príjemca plnenia v daňovom priznaní v riadku 19 z podrobných záznamov vedených podľa § 70 zákona o DPH. Platiteľ je povinný viesť podrobné záznamy podľa § 70 zákona o DPH tak, aby podľa jednotlivých zdaňovacích období vedel okrem iného preukázať, pri ktorom investičnom zlate si mohol napr. uplatniť právo na odpočítanie dane ním uplatnenej z dodania investičného zlata, pretože bol osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 11 zákona o DPH. Príklad: Platiteľ dane A si objednal dodanie zlata vo forme tehly o rýdzosti 995 tisícin a hmotnosti 20 gramov za účelom ďalšieho predaja u platiteľa dane B v sume 30 000 eur bez dane. Predmetom podnikania platiteľa dane B je výroba investičného zlata. Platiteľovi dane A dodal dňa 15.7.2009 zlato, ktoré sám vyrobil a ktoré spĺňalo definíciu investičného zlata podľa § 67 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Predaj zlatých tehál podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH sa rozhodol zdaňovať, preto vo faktúre uviedol odkaz na § 69 ods. 11 zákona o DPH. Z uvedeného odkazu vyplýva, že platiteľ dane A (kupujúci) je osobou, ktorá má k fakturovanej cene 30 000 eur uplatniť daň. Platiteľovi dane A vzniká daňová povinnosť dňom dodania, t.j. dňa 15.7.2009 vo výške 5 700 eur (30 000 x 19%) v zdaňovacom období júl 2009, resp. III.Q.2009. Platiteľ dane A si môže podľa § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH odpočítať daň, ktorú uplatnil k cene kúpeného investičného zlata v sume 5 700 eur po splnení podmienok stanovených v § 51 zákona o DPH. Platiteľ dane A následné dodanie investičného zlata oslobodí od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH. Príklad: Platiteľ dane A si objednal dodanie zlata vo forme tehly o rýdzosti 998 tisícin a hmotnosti 10 gramov za účelom ďalšieho predaja u platiteľa dane B v sume 30 000 eur bez dane. Predmetom podnikania platiteľa dane B je výroba investičného zlata. Platiteľovi dane A dodal dňa 30.3.2009 zlato, ktoré sám vyrobil a ktoré spĺňalo definíciu investičného zlata podľa § 67 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Predaj zlatých tehál podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH sa rozhodol zdaňovať, preto vo faktúre vyhotovenej podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH, je uvedená aj daň v sume 5 700 eur zo základu dane 30 000 eur. K dodaniu investičného zlata došlo dňa 30.3.2009 a na platiteľa dane A sa nevzťahuje postup podľa § 69 ods. 11 zákona o DPH v znení účinnom od 1.4.2009. Osobou povinnou platiť daň je dodávateľ, platiteľ B podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH. Platiteľ A (kupujúci) si môže podľa § 67 ods. 5 písm. a) zákona o DPH odpočítať daň voči nemu uplatnenú platiteľom B pri dodaní investičného zlata podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH po splnení podmienok stanovených v § 51 zákona o DPH. Ak platiteľ dane sprostredkuje dodanie investičného zlata v mene a na účet iného platiteľa dane, pri ktorom je povinný platiť daň platiteľ, ktorému je investičné zlato dodané, osobou povinnou platiť zo služby sprostredkovania dodania investičného zlata od 1.4.2009 je taktiež príjemca tejto služby. Ak sa platiteľ dane pri dodaní sprostredkovateľskej služby rozhodol zdaniť poskytnutie služby sprostredkovania v súlade s § 67 ods. 4 zákon o DPH, potom fakturuje cenu poskytnutej služby bez dane z pridanej hodnoty a vo faktúre musí uviesť odkaz na § 69 ods. 11 zákona o DPH, alebo článok 198 ods. 2 smernice Rady 2006/112/ES alebo informáciu, že osobou povinnou platiť daň je osoba, ktorej je služba dodaná. Postup príjemcu sprostredkovateľskej služby pri vzniku daňovej povinnosti, odpočítaní dane a uvádzania základu dane a dane v daňovom priznaní je obdobný ako u príjemcu investičného zlata. 7
Uvedené znamená, že daňová povinnosť príjemcovi služby sprostredkovania dodania investičného zlata vzniká dňom dodania služby v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH, ak sa neuplatní postup napr. podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH, základ dane sa uvádza v daňovom priznaní v riadku 09 a daň v riadku 10 podanom k zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom vznikla daňová povinnosť. Príklad: Platiteľ dane B v predmete svojej podnikateľskej činnosti má aj sprostredkovanie kúpy a predaja tovaru. Platiteľ dane B uzatvoril zmluvu o sprostredkovaní kúpy investičného zlata v mene a na účet platiteľa dane A. Odmena bez dane za službu sprostredkovania bola dohodnutá vo výške 7 % z celkovej predajnej ceny bez dane skutočne dodaného investičného zlata. Platiteľ dane A uzatvoril dňa 24. júla 2009 s platiteľom dane C zmluvu na dodanie investičného zlata v celkovej sume 20 000 eur bez dane. Platiteľ dane C dodal investičné zlato, ktoré sám vyrobil a ktoré sa rozhodol pri jeho dodaní zdaňovať podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Platiteľ dane C vo faktúre vyhotovenej pre platiteľa dane A uviedol odkaz na § 67 ods. 4 zákona o DPH. Platiteľ dane B za službu sprostredkovania vyhotovil faktúru pre platiteľa dane A v sume 1 400 eur bez dane a na faktúre uviedol informáciu, že osobou povinnou platiť daň je platiteľ dane A, ktorému je služba sprostredkovania dodaná. Príjemcovi služby sprostredkovania, platiteľovi dane A vzniká daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH dňom dodania služby. K fakturovanej sume 1 400 eur uplatní 19% sadzbu dane. Základ dane 1 400 eur a daň 266 eur uvedie platiteľ dane A (príjemca služby) v daňovom priznaní (riadky DP 09 a 10) podanom za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom mu vznikla daňová povinnosť. Platiteľ dane A môže odpočítať daň podľa § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH ním uplatnenú z prijatej služby sprostredkovania, pri ktorej je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 11 zákona o DPH. Platiteľ dane B, ktorý sprostredkoval dodanie investičného zlata, môže odpočítať daň z tovarov a služieb podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH vzťahujúcich sa na túto činnosť z dôvodu, že služba sprostredkovania bola zdanená, pretože sprostredkoval dodanie investičného zlata, ktorého dodanie platiteľ dane C zdanil podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Ak by platiteľ dane sprostredkovanie dodania investičného zlata oslobodil od dane podľa § 67 ods. 3 zákona o DPH, potom podľa § 49 ods. 3 zákona o DPH nemôže odpočítať daň z prijatých tovarov a služieb, ktoré použije na túto činnosť, s výnimkou dane z tovarov a služieb podľa § 67 ods. 5 a 6 zákona o DPH. Platiteľ dane B, ktorý sprostredkoval dodanie investičného zlata v mene a na účet platiteľa dane A, sa podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH môže rozhodnúť, či službu sprostredkovania zdaní alebo oslobodí od dane aj v prípade, ak sa toto sprostredkovanie týka dodania investičného zlata, ktorého dodanie sa platiteľ dane C rozhodol zdaňovať. Prenos daňovej povinnosti na odberateľa investičného zlata alebo príjemcu služby sprostredkovania sa vzťahuje v zmysle § 69 ods. 11 zákona o DPH len na dodania, ktoré boli uskutočnené po 31.3.2009, ak sa platiteľ dane, ktorý dodal investičné zlato alebo sprostredkoval službu dodania investičného zlata, rozhodol toto dodanie zdaňovať podľa § 67 ods. 4 zákona o DPH. Vydalo: Daňové riaditeľstvo SR, Banská Bystrica, odbor metodiky daní, september 2009
8
